Questa pagina raccoglie, in forma di domande e risposte, i dubbi che emergono più spesso quando un’impresa in crisi pensa di chiudere l’attività attraverso un concordato preventivo liquidatorio e ha alle spalle un debito IVA rilevante: dichiarazioni presentate e non versate, avvisi bonari rimasti in sospeso, cartelle già notificate. Le domande sono riportate come ce le pongono gli imprenditori; le risposte sono complete, ma rinviano l’una all’altra per non ripetersi.
Il quadro normativo, in sintesi. Il Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza (D.Lgs. 14/2019) disciplina il trattamento dei crediti tributari nel concordato all’art. 88, riscritto dal correttivo D.Lgs. 136/2024 e poi ritoccato dal D.Lgs. 7 agosto 2026, n. 147, in vigore dal 12 agosto 2026, che ha esteso la transazione fiscale ai tributi di Comuni, Province, Città metropolitane e Regioni. Oggi l’IVA può essere pagata in misura parziale o dilazionata anche nel concordato liquidatorio, ma soltanto passando dalla transazione fiscale e rispettando un confronto rigoroso con ciò che il Fisco otterrebbe nella liquidazione giudiziale. Il concordato liquidatorio, poi, ha regole proprie (art. 84 CCII) che lo distinguono nettamente da quello in continuità.
Perché ce ne occupiamo noi? Perché il trattamento dell’IVA nel concordato è il punto in cui si incontrano il diritto della crisi d’impresa e il diritto tributario. L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021, è Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) e professionista fiduciario di un OCC, e coordina uno staff multidisciplinare nazionale in diritto bancario e tributario: significa conoscere dall’interno sia il percorso negoziale con il Fisco, sia la logica di convenienza che i tribunali applicano alla transazione fiscale, anche nelle procedure minori dove la falcidia dell’IVA segue regole diverse.
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BLOCCO A — Le basi
“Nel concordato liquidatorio l’IVA va pagata per forza tutta?”
No. Oggi l’IVA si può pagare in parte, ma solo dentro la transazione fiscale e solo se il Fisco riceve almeno quanto avrebbe ricevuto nella liquidazione giudiziale.
Per anni la risposta è stata diversa, e molti imprenditori (e qualche consulente) ragionano ancora con la regola vecchia. Fino al 2016 si sosteneva che l’IVA fosse “intangibile”: un tributo armonizzato a livello europeo, che lo Stato non poteva rinunciare a riscuotere integralmente. La Corte costituzionale, con la sentenza n. 225 del 25 luglio 2014, aveva ritenuto legittima la regola che per l’IVA consentiva nella transazione fiscale soltanto la dilazione, non la riduzione.
La svolta è arrivata dalla Corte di giustizia dell’Unione europea con la sentenza del 7 aprile 2016, causa C-546/14 (nota come “Degano”): la Corte ha chiarito che il diritto europeo non vieta il pagamento parziale dell’IVA in una procedura concorsuale controllata dal giudice, se un esperto indipendente attesta che lo Stato non otterrebbe di più in caso di fallimento. Da lì la Cassazione a Sezioni Unite (n. 26988 del 27 dicembre 2016 e n. 760 del 13 gennaio 2017) ha ammesso la falcidia dell’IVA nel concordato privo di transazione fiscale, e il legislatore, con la legge di bilancio 2017, ha poi riscritto la transazione fiscale togliendo il divieto.
Il Codice della crisi ha consolidato questo approdo: l’art. 88 consente di proporre il pagamento parziale o dilazionato di tributi, accessori e contributi, IVA compresa, con una sola strada procedurale, la proposta di transazione fiscale contenuta nel piano. La condizione sostanziale è che la soddisfazione offerta al Fisco non sia inferiore a quella realizzabile nella liquidazione giudiziale, tenendo conto del valore di mercato dei beni su cui grava il privilegio, come attestato dal professionista indipendente.
Quindi l’IVA non è “intoccabile”, ma nemmeno liberamente riducibile: la percentuale offerta è vincolata da un calcolo, non da una trattativa al ribasso. Ne parliamo in dettaglio più avanti, quando vediamo cosa deve scrivere l’attestatore.
“Cos’è la transazione fiscale e perché è l’unico modo per tagliare l’IVA?”
È la proposta, contenuta nel piano di concordato, con cui il debitore chiede di pagare i debiti verso il Fisco e gli enti previdenziali in misura ridotta o a rate; senza di essa, i tributi non si toccano.
Nel linguaggio del Codice, la transazione fiscale non è un accordo separato firmato con l’Agenzia delle entrate fuori dal tribunale: è un pezzo della proposta concordataria. L’art. 88, comma 1, dice che il pagamento parziale o dilazionato dei tributi si propone “esclusivamente” con la procedura lì regolata. Questo ha due conseguenze pratiche.
La prima: se il piano tace sull’IVA o la tratta come un debito qualunque, senza attivare il percorso dell’art. 88 (deposito della proposta agli uffici, certificazione dei debiti, voto dell’Agenzia), il Fisco può contestare la proposta e il tribunale non può omologarla nella parte in cui riduce il tributo.
La seconda: la transazione fiscale porta con sé un vantaggio procedurale che nessun creditore privato offre, cioè la certificazione del debito tributario da parte degli uffici. Entro trenta giorni dal deposito gli uffici devono liquidare i tributi risultanti dalle dichiarazioni e notificare gli avvisi, e l’agente della riscossione deve certificare il debito iscritto a ruolo. Per chi deve costruire un piano liquidatorio, sapere con precisione quanto IVA risulta all’Erario è essenziale: è il numero su cui si calcola tutto il resto.
Come vedremo nelle domande sulla procedura, dopo il correttivo del 2024 gli uffici fiscali non si limitano ad “aderire” alla transazione: votano sull’intera proposta di concordato, come qualsiasi altro creditore.
“Liquidatorio o in continuità: per l’IVA cambia qualcosa?”
Cambia molto, soprattutto nel criterio di confronto e nel regime del cram down.
L’art. 88 tiene distinti i due tipi di concordato. Nel concordato liquidatorio, il professionista indipendente deve attestare la convenienza del trattamento proposto al Fisco rispetto alla liquidazione giudiziale (comma 2). Nel concordato in continuità, l’attestazione riguarda invece la “non deteriorità” rispetto alla stessa alternativa, e restano fermi i limiti dell’art. 84, commi 6 e 7, cioè le regole di distribuzione del valore proprie della continuità.
C’è poi una differenza nell’omologazione forzosa. Nel liquidatorio, il tribunale può omologare anche senza il voto favorevole del Fisco quando quel voto è determinante per raggiungere le maggioranze dell’art. 109, comma 1, e la proposta è conveniente rispetto alla liquidazione giudiziale (art. 88, comma 3). Nel concordato in continuità il meccanismo è agganciato alla ristrutturazione trasversale delle classi (art. 88, comma 4, e art. 112, comma 2).
Infine, il concordato liquidatorio ha requisiti di ammissibilità propri: l’art. 84, comma 4, richiede un apporto di risorse esterne che incrementi in modo significativo la soddisfazione dei creditori chirografari, con una soglia minima di soddisfazione per loro. Questo incide indirettamente anche sull’IVA: se una parte del credito IVA finisce in chirografo per incapienza, quella parte partecipa alla percentuale dei chirografari, e la soglia minima la protegge.
In sintesi: nel liquidatorio la parola chiave è “convenienza”, e il confronto si fa con un riparto ipotetico della liquidazione giudiziale. Chi arriva dal mondo della continuità, dove si ragiona di flussi futuri e di classi, deve cambiare prospettiva.
“Il debito IVA è privilegiato o chirografario?”
Nasce privilegiato, ma può diventare in tutto o in parte chirografario se i beni su cui il privilegio si soddisfa non bastano.
Il credito dello Stato per IVA gode di privilegio generale sui beni mobili del debitore (art. 2752 c.c.). Nella graduatoria dei privilegi però non sta in cima: lo precedono, tra gli altri, i crediti di lavoro, quelli dei professionisti e degli artigiani e diversi crediti previdenziali. In una liquidazione con poco attivo mobiliare, il credito IVA rischia di non trovare capienza.
Qui entra in gioco la degradazione al chirografo. L’art. 85 del Codice consente di soddisfare i creditori privilegiati non integralmente, purché in misura non inferiore a quella realizzabile sul ricavato dei beni su cui grava la prelazione, al netto dei costi. La parte di credito IVA che non troverebbe capienza nemmeno in liquidazione giudiziale è trattata come chirografaria.
L’art. 88, comma 1, aggiunge due regole di parità specifiche per i tributi:
- per la parte privilegiata, percentuale, tempi e garanzie non possono essere inferiori a quelli offerti ai creditori con grado di privilegio inferiore o con posizione giuridica e interessi economici omogenei;
- per la parte chirografaria (anche se degradata), il trattamento non può essere differenziato rispetto agli altri chirografari o, se ci sono classi, deve essere pari a quello della classe trattata meglio.
Il debito IVA, quindi, va “spaccato” in due parti sulla base di una simulazione della liquidazione giudiziale: una parte privilegiata capiente, da soddisfare secondo il rango, e una parte incapiente che segue la sorte dei chirografari. La correttezza di questa operazione è il cuore dell’attestazione e il primo punto che il commissario giudiziale e l’Agenzia verificano.
BLOCCO B — La procedura
“Come si presenta la proposta sull’IVA all’Agenzia delle entrate?”
Depositando copia della proposta e della documentazione presso gli uffici fiscali competenti, contestualmente al deposito della domanda in tribunale.
L’art. 88, comma 5, prevede che copia della proposta e della relativa documentazione, contestualmente al deposito presso il tribunale, sia presentata agli uffici competenti: per l’Agenzia delle entrate, l’ufficio individuato in base all’ultimo domicilio fiscale del debitore (non necessariamente la sede legale); per l’Agenzia delle dogane e dei monopoli, le strutture territoriali; per gli enti previdenziali, le sedi competenti; dopo il D.Lgs. 147/2026, anche le regioni e gli enti locali titolari dei tributi coinvolti. Vanno allegate copie delle dichiarazioni fiscali, anche integrative, per le quali non è ancora intervenuta la liquidazione automatica.
Come chiarito anche nei commenti al correttivo, la copia va trasmessa pure all’agente della riscossione, perché il debito già iscritto a ruolo deve essere certificato da questo soggetto.
Dal punto di vista pratico, l’ufficio chiede spesso le bozze delle dichiarazioni dell’ultimo periodo non ancora presentato, compresa la dichiarazione IVA, oppure una situazione analitica del debito. Per l’IVA il dettaglio è decisivo: liquidazioni periodiche, acconti, comunicazioni LIPE e dichiarazione annuale devono “parlare la stessa lingua”, altrimenti la certificazione dell’ufficio diverge dal piano e il voto rischia di essere negativo per ragioni puramente contabili.
La tabella che segue riassume i passaggi; le domande successive li approfondiscono.
| Fase | Atto | Termine | Davanti a chi |
|---|---|---|---|
| 1. Deposito | Proposta di concordato con transazione fiscale + documentazione + dichiarazioni | Contestuale al deposito in tribunale | Tribunale e uffici fiscali/previdenziali/enti locali competenti |
| 2. Certificazione ruoli | Certificazione del debito iscritto a ruolo, scaduto o sospeso | 30 giorni dal deposito | Agente della riscossione |
| 3. Liquidazione e avvisi | Liquidazione dei tributi, notifica avvisi, certificazione del debito | 30 giorni dal deposito | Agenzia delle entrate, ADM, enti |
| 4. Trasmissione | Invio degli atti al commissario giudiziale | Dopo la nomina | Uffici → commissario |
| 5. Attestazione | Convenienza del trattamento rispetto alla liquidazione giudiziale | Con il piano | Professionista indipendente |
| 6. Voto | Voto sull’intera proposta di concordato (art. 107) | Nei termini fissati per le votazioni | Direzione competente dell’Agenzia, enti |
| 7. Omologazione | Omologa, anche forzosa ex art. 88, comma 3 | Giudizio di omologazione | Tribunale |
“Chi decide per il Fisco, e come vota?”
Vota la Direzione competente dell’Agenzia delle entrate, e vota sull’intera proposta di concordato, non solo sulla parte fiscale.
È uno dei cambiamenti più importanti del correttivo D.Lgs. 136/2024. In passato si parlava di “adesione” alla transazione fiscale, come se l’Agenzia firmasse un accordo a parte. Oggi l’art. 88, comma 6, stabilisce che gli uffici esprimono il voto sulla proposta di concordato ai sensi dell’art. 107, esattamente come gli altri creditori.
Chi vota, concretamente:
- per l’Agenzia delle entrate, il direttore della Direzione provinciale o regionale competente; se è competente una Direzione provinciale, occorre il parere conforme della Direzione regionale;
- per l’Agenzia delle dogane e dei monopoli, le Direzioni territoriali o la Direzione centrale per gli atti di sua competenza;
- per regioni ed enti locali, il soggetto indicato dai rispettivi ordinamenti;
- per INPS e INAIL, la Direzione territoriale su decisione del Direttore regionale.
L’agente della riscossione vota soltanto sugli oneri di riscossione (art. 88, comma 7), non sul tributo, che resta di titolarità dell’ente impositore.
Per l’IVA questo significa che il debitore non “tratta” con l’Agenzia una percentuale libera: presenta una proposta motivata, documentata e attestata, e l’ufficio valuta se votarla. Un voto contrario non chiude la partita, come vediamo tra due domande.
“Cosa deve scrivere l’attestatore sull’IVA?”
Deve dimostrare, numeri alla mano, che il Fisco con il concordato riceve almeno quanto riceverebbe nella liquidazione giudiziale, tenendo conto del rango del privilegio IVA.
È la domanda più tecnica, ma è anche quella da cui dipende tutto. Nel concordato liquidatorio la relazione del professionista indipendente deve attestare la convenienza del trattamento proposto per i crediti tributari rispetto alla liquidazione giudiziale (art. 88, comma 2). In pratica l’attestatore costruisce due scenari:
- Scenario liquidazione giudiziale: valore di realizzo dei beni (spesso inferiore a quello del concordato, per i tempi più lunghi e le vendite forzate), costi della procedura in prededuzione, riparto secondo l’ordine dei privilegi. Si vede così fin dove arriva il pagamento e quale percentuale prenderebbe il credito IVA, considerando che davanti a esso ci sono altri privilegi di grado anteriore.
- Scenario concordato: attivo realizzabile con il piano liquidatorio, più le risorse esterne previste dall’art. 84, comma 4, al netto dei costi e delle prededuzioni, e percentuale offerta al Fisco per la parte privilegiata e per quella degradata.
La proposta regge se, per il credito IVA, lo scenario concordato è almeno pari, e nel liquidatorio “conveniente”, rispetto allo scenario liquidazione. La Cassazione, con la sentenza n. 10723 del 22 aprile 2026, ha chiarito che nel cram down fiscale del liquidatorio il controllo del tribunale si concentra proprio su questa convenienza, anche alla luce della relazione del professionista.
Un errore frequente è attestare la convenienza “a saldi”, cioè guardando solo al totale offerto ai creditori. L’attestazione deve scendere al livello del singolo credito tributario e del suo rango: l’IVA privilegiata, le ritenute, gli interessi, le sanzioni (che di regola sono chirografarie) vanno trattati separatamente.
“E se l’Agenzia vota contro? Il tribunale può omologare lo stesso?”
Sì, a due condizioni: il voto del Fisco deve essere determinante per le maggioranze e la proposta deve essere conveniente rispetto alla liquidazione giudiziale.
È il cosiddetto cram down fiscale, disciplinato per il liquidatorio dall’art. 88, comma 3. La logica è semplice: l’amministrazione finanziaria non può bloccare un concordato che la tratta meglio della liquidazione giudiziale solo perché preferisce non votare o vota contro.
Le condizioni, da leggere con attenzione:
- il voto (contrario o mancante) degli uffici fiscali, degli enti territoriali o previdenziali deve essere determinante per raggiungere le maggioranze dell’art. 109, comma 1; se la proposta passa comunque, il problema non si pone, e se non passerebbe nemmeno con il voto favorevole del Fisco, il cram down non può salvarla;
- la proposta di soddisfacimento dei crediti pubblici deve essere conveniente rispetto alla liquidazione giudiziale.
La già citata Cass. n. 10723/2026 ha aggiunto un tassello importante: in sede di cram down il tribunale non può sostituire alla verifica di convenienza un giudizio di “meritevolezza” del debitore, fondato su condotte distrattive del passato o su ripetute violazioni degli obblighi tributari. Quelle condotte possono avere altre conseguenze (sul piano della revoca dell’ammissione, della responsabilità o penale), ma non sono un motivo autonomo per negare l’omologa forzosa se i numeri dicono che il Fisco è trattato meglio.
Il cram down non è automatico: il tribunale verifica davvero la convenienza, e l’Agenzia può opporsi all’omologazione contestando la stima dei beni, il rango del credito o i costi della liquidazione ipotetica. La qualità dell’attestazione è la miglior difesa.
“Ho già le cartelle per l’IVA: cosa succede ai ruoli?”
Il debito iscritto a ruolo entra nella transazione fiscale come il resto: l’agente della riscossione lo certifica, e vota solo sugli oneri di riscossione.
Molti imprenditori arrivano al concordato con una parte dell’IVA già “cartellizzata” (dopo il controllo automatizzato delle dichiarazioni) e una parte ancora in fase di liquidazione. La transazione fiscale li tratta in modo unitario: l’art. 88, comma 5, impone all’agente della riscossione di trasmettere entro trenta giorni la certificazione del debito iscritto a ruolo scaduto o sospeso, e all’Agenzia di liquidare i tributi non ancora iscritti e notificare i relativi avvisi.
Il titolare del credito resta comunque l’ente impositore: è l’Agenzia delle entrate a votare sul tributo. L’agente della riscossione esprime il voto solo sugli oneri di riscossione previsti dall’art. 17 del D.Lgs. 112/1999.
Due avvertenze pratiche:
- le eventuali rateizzazioni in corso o le definizioni agevolate non completate vanno censite con precisione: il piano deve indicare quanto è stato pagato e quanto residua, altrimenti la certificazione non quadra;
- dopo la pubblicazione della domanda di accesso, operano le misure protettive (art. 54 CCII), che impediscono ai creditori, Fisco compreso, di iniziare o proseguire azioni esecutive e cautelari sul patrimonio del debitore, nei limiti e con le modalità previste.
BLOCCO C — I casi particolari
“L’IVA che ho addebitato in fattura e non ho versato è diversa dall’IVA che devo ai fornitori?”
Sì, sono due crediti diversi con titolari diversi: l’IVA non versata è un debito verso lo Stato, l’IVA di rivalsa addebitata dai fornitori è parte del credito di questi ultimi.
Il debito IVA verso l’Erario è quello che risulta dalle liquidazioni: imposta incassata (o comunque esigibile) sulle vendite meno imposta detratta sugli acquisti. È il credito che l’Agenzia vota nella transazione fiscale.
Diverso è il caso del fornitore che ha emesso fattura con IVA e non è stato pagato: il suo credito comprende anche l’imposta addebitata in rivalsa. Per questa componente il codice civile riconosce un privilegio speciale sui beni oggetto della cessione o ai quali si riferisce il servizio (art. 2758, comma 2, c.c.). La Cassazione, con la sentenza n. 24970 del 2013, ha affermato che il credito di rivalsa IVA conserva quel privilegio speciale, ma che può essere soddisfatto in misura ridotta se il concordato lo prevede espressamente in base alle regole sul trattamento dei privilegiati. Quando i beni su cui il privilegio dovrebbe insistere non esistono più o non sono individuabili (si pensi a merci fungibili già rivendute), la rivalsa finisce in chirografo.
C’è anche un risvolto per il fornitore che subisce il taglio: la disciplina IVA (art. 26 del D.P.R. 633/1972) gli consente di emettere una nota di variazione in diminuzione per recuperare l’imposta non incassata a causa della procedura concorsuale, con decorrenze diverse a seconda della procedura. È un aspetto che i fornitori conoscono e che a volte rende più agevole ottenere il loro voto.
“Posso tagliare anche le ritenute e i tributi del Comune insieme all’IVA?”
Sì: le ritenute rientrano nella transazione fiscale come gli altri tributi erariali, e dal 12 agosto 2026 anche IMU, TARI e gli altri tributi locali possono essere inclusi.
Sulle ritenute la giurisprudenza aveva già superato, in epoca di legge fallimentare, l’idea della loro intangibilità: la Cassazione, con la sentenza n. 1337 del 19 gennaio 2017, aveva ammesso la falcidia delle ritenute operate e non versate nel concordato senza transazione fiscale. Nel sistema attuale l’art. 88 non distingue: ritenute, IVA e imposte dirette seguono le stesse regole di convenienza e di rango.
Sui tributi locali la novità è recente. Il D.Lgs. 147/2026 ha esteso la transazione fiscale ai tributi di regioni, comuni, province e città metropolitane, modificando tra gli altri l’art. 88, commi 1, 3, 4, 5 e 6. Prima, lo stralcio dei tributi locali nel concordato preventivo era possibile ma senza cram down; ora, se l’ente non vota o vota contro, il tribunale può omologare alle stesse condizioni previste per l’Erario. Restano fuori l’IRAP e le addizionali gestite dalle Agenzie fiscali, che seguono già il regime dei tributi erariali.
Il decreto non contiene una disciplina transitoria: i primi commenti ritengono che si applichi anche alle procedure pendenti al 12 agosto 2026 non ancora omologate, purché siano ancora aperti i termini per modificare la proposta. Nelle procedure già avviate, l’inserimento dei tributi locali richiede un piano aggiornato e un congruo termine per l’esame da parte dell’ente.
Per l’IVA il D.Lgs. 147/2026 non introduce regole specifiche: il tributo resta nel perimetro dell’art. 88 come prima.
“E se la mia è una piccola impresa sotto soglia? Faccio lo stesso percorso?”
No: se l’impresa non è soggetta alla liquidazione giudiziale, lo strumento è il concordato minore, e lì l’IVA si tratta senza la procedura di transazione fiscale dell’art. 88.
L’impresa “minore” (sotto le soglie dimensionali del Codice), l’imprenditore agricolo, la start-up innovativa non accedono al concordato preventivo ma al concordato minore (artt. 74 e seguenti CCII), che è una procedura di sovraindebitamento gestita con l’ausilio dell’OCC. Anche il concordato minore può avere natura liquidatoria, ma solo con l’apporto di risorse esterne che aumentino in misura apprezzabile la soddisfazione dei creditori.
La Cassazione, con la sentenza n. 14555 del 16 maggio 2026, ha chiarito che nel concordato minore la falcidia o la dilazione dei crediti tributari e previdenziali non richiede la proposta di transazione fiscale dell’art. 88: per queste procedure vale una disciplina autonoma e semplificata, imperniata sulla relazione dell’OCC e sulla valutazione di convenienza prevista dall’art. 80, comma 3. Il voto dell’Agenzia secondo l’art. 88, comma 6, è dunque incompatibile con il concordato minore.
Su questo confine fra concordato preventivo e procedure di sovraindebitamento lo studio opera con una competenza specifica: l’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) e professionista fiduciario di un OCC, oltre che Esperto Negoziatore D.L. 118/2021. Sapere quale procedura è accessibile, prima ancora di scrivere il piano, evita di costruire una transazione fiscale dove non serve o di ometterla dove è obbligatoria.
“L’IVA sulle vendite fatte durante il concordato liquidatorio chi la paga?”
La paga la procedura, regolarmente, perché è un debito nuovo che nasce dalle operazioni compiute nell’esecuzione del piano e non rientra nella falcidia.
Questa domanda viene spesso trascurata. Il concordato liquidatorio consiste, per definizione, nel vendere i beni dell’impresa: magazzino, macchinari, immobili strumentali, a volte l’azienda o un suo ramo. Molte di queste cessioni sono operazioni imponibili IVA (o soggette a regimi particolari, come il reverse charge per alcune cessioni di immobili strumentali). L’IVA addebitata all’acquirente non è un’entrata del concordato da distribuire ai creditori: va versata all’Erario nei termini ordinari.
Il debito IVA oggetto di transazione fiscale è quello sorto prima dell’accesso alla procedura. Quello che nasce dopo, dagli atti di esecuzione del piano, è un debito corrente: non votato, non falcidiato, da pagare per intero. Chi redige il piano deve quindi tenere conto, nei flussi della liquidazione, dell’IVA sulle vendite, delle relative liquidazioni periodiche e della dichiarazione annuale, che il debitore (o il liquidatore giudiziale nominato con l’omologa) continua a presentare.
Un piano che “dimentica” l’IVA sulle cessioni sovrastima l’attivo disponibile: è un errore che emerge in fase di esecuzione e può compromettere il rispetto delle percentuali promesse, con il rischio di risoluzione di cui parliamo più avanti.
BLOCCO D — Le paure finali
“Rischio un processo penale per l’IVA non versata, anche se entro in concordato?”
Il rischio esiste: l’accesso al concordato non cancella automaticamente un reato già commesso, ma incide sulla valutazione dei fatti successivi.
L’omesso versamento dell’IVA oltre la soglia di legge (attualmente 250.000 euro per periodo d’imposta) è reato ai sensi dell’art. 10-ter del D.Lgs. 74/2000. La giurisprudenza penale, formatasi soprattutto in epoca di legge fallimentare, ha affermato più volte che il reato è istantaneo e si consuma alla scadenza del termine di versamento: la Cassazione penale, Sez. III, con la sentenza n. 35786 del 20 luglio 2017 e con la sentenza n. 13744 depositata il 23 marzo 2018, ha escluso che l’ammissione al concordato faccia venir meno un reato già perfezionato. Un orientamento diverso (Sez. III, n. 15853 del 16 aprile 2015) aveva invece escluso il reato quando il concordato, con dilazione del debito, era stato omologato prima della scadenza del termine.
Le riforme del sistema sanzionatorio tributario intervenute nel 2024 hanno inciso sulla disciplina dei reati di omesso versamento e sulle cause di non punibilità: la versione oggi vigente va verificata caso per caso, con riferimento alle annualità coinvolte.
La rassicurazione fondata: il concordato, con il pagamento anche parziale del debito secondo un piano omologato, è un elemento che pesa nella valutazione complessiva della posizione dell’imprenditore. Il limite reale: non è uno scudo penale, e chi ha superato la soglia negli anni passati deve affrontare la questione insieme a un difensore penalista.
“Se il concordato fallisce, il Fisco torna a chiedermi tutto?”
Dipende da quando “fallisce”: se la proposta non viene omologata, il debito resta intero; se viene omologata e poi risolta, gli effetti dell’esdebitazione vengono meno.
Prima dell’omologazione, la transazione fiscale non produce alcun effetto definitivo. Se la proposta viene respinta, il debito IVA resta quello originario, con sanzioni e interessi, e l’Agenzia può riprendere la riscossione una volta cessate le misure protettive. Il tribunale, inoltre, su istanza dei creditori o del pubblico ministero può aprire la liquidazione giudiziale se ne ricorrono i presupposti.
Dopo l’omologazione, il concordato è obbligatorio per tutti i creditori anteriori, Fisco compreso: il debito IVA è ridotto alla misura promessa. Ma se il piano non viene eseguito, i creditori possono chiedere la risoluzione per inadempimento non di scarsa importanza (art. 119 CCII), e la risoluzione fa venir meno la riduzione.
C’è poi un aspetto specifico del concordato liquidatorio: il debitore cede i beni ai creditori, ma la percentuale effettiva dipende da quanto le vendite realizzeranno. Il piano deve essere prudente nelle stime, perché un realizzo inferiore alle previsioni espone al rischio di inadempimento verso chirografari e privilegiati, Fisco compreso.
“Ho davvero tempo per organizzare tutto questo?”
Meno di quanto si pensi: la transazione fiscale richiede dati IVA certi, e i tempi delle certificazioni corrono dal deposito.
La procedura dell’art. 88 assegna agli uffici trenta giorni per certificare e liquidare i debiti. Non sono termini perentori, ma scandiscono la fase in cui il commissario giudiziale verifica il passivo e prepara la relazione per i creditori. Se i dati IVA del piano non coincidono con quelli dell’Agenzia, si apre una fase di riconciliazione che consuma tempo prezioso prima del voto.
Per chi parte dal concordato con riserva (domanda “prenotativa” con termine per depositare piano e proposta), il tempo concesso dal tribunale va impiegato anche per mettere in ordine le liquidazioni IVA, presentare le dichiarazioni integrative necessarie e preparare l’attestazione sul confronto con la liquidazione giudiziale.
Il punto fermo: i dati fiscali si ricostruiscono prima, non dopo il deposito. Il limite reale: una contabilità IVA disordinata non si sistema in poche settimane, e senza numeri affidabili la proposta al Fisco perde credibilità.
“Mi fa vedere un esempio concreto?”
Ecco due simulazioni dimostrative, con dati ipotetici: servono a mostrare il metodo, non descrivono casi reali.
Simulazione 1 — IVA parzialmente capiente e degradata.
Ipotesi: società in liquidazione con debito IVA certificato di 386.420 € (capitale), più sanzioni e interessi per 71.380 €. Nello scenario liquidazione giudiziale l’attivo mobiliare netto, dopo prededuzioni e costi, è di 612.900 €; i privilegi di grado anteriore all’IVA (lavoratori, professionisti, contributi previdenziali di grado superiore) assorbono 498.150 €. Restano per l’IVA 114.750 €, pari a circa il 29,7% del capitale IVA. Il resto dell’IVA (271.670 €) e le sanzioni e interessi seguono la sorte dei chirografari, che in liquidazione prenderebbero lo 0%.
Nel concordato liquidatorio l’attivo realizzabile sale a 671.300 € (vendita in blocco del magazzino a un operatore del settore, anziché asta), e un socio apporta risorse esterne per 128.000 €, destinate ai chirografari. Il maggior realizzo (58.400 €) fa salire anche la quota capiente dell’IVA: le risorse disponibili per il tributo, dopo i privilegi di grado anteriore, diventano 173.150 €. La proposta: parte IVA privilegiata capiente pagata al 100% (173.150 €, circa il 44,8% del capitale IVA); parte degradata al chirografo (213.270 €), sanzioni e interessi pagati nella stessa percentuale offerta agli altri chirografari, ad esempio l’8,5% grazie alle risorse esterne. Il Fisco incasserebbe così circa 197.350 €, contro i 114.750 € dello scenario liquidazione: la differenza, pari a 82.600 €, è il dato che rende la proposta “conveniente”. Si noti che la percentuale sulla parte degradata non può essere inferiore a quella degli altri chirografari: se ai fornitori si offrisse il 10%, anche l’IVA degradata dovrebbe ricevere il 10%. Il professionista attesta che il Fisco riceve più che nella liquidazione giudiziale. Se l’Agenzia vota contro e il suo voto è determinante, il tribunale può valutare l’omologa forzosa ex art. 88, comma 3, verificando proprio questa convenienza.
Simulazione 2 — Il voto determinante.
Ipotesi: crediti ammessi al voto per 2.148.600 €. Il Fisco (IVA degradata, sanzioni, ritenute) vota per 562.300 €. Hanno votato a favore creditori per 940.800 €; il Fisco vota contro. Ai fini dell’art. 109, comma 1, la maggioranza dei crediti ammessi è 1.074.301 €: senza il Fisco la proposta non passa (940.800 < 1.074.301); con il Fisco favorevole passerebbe (940.800 + 562.300 = 1.503.100). Il voto del Fisco è quindi determinante, e il debitore può chiedere il cram down dimostrando la convenienza.
Variante: se i voti favorevoli fossero solo 480.400 €, anche sommando il Fisco (480.400 + 562.300 = 1.042.700) la maggioranza non sarebbe raggiunta. In questo caso il voto del Fisco non è determinante e il cram down fiscale non può operare: la proposta va rivista, ad esempio aumentando la percentuale o il contributo esterno.
“Qual è la domanda che nessuno fa, ma che tutti dovrebbero fare?”
“In una liquidazione giudiziale, il mio debito IVA dove si collocherebbe davvero?”
Chi arriva al concordato ragiona di solito in termini di “quanto posso offrire”: una percentuale sostenibile, magari quella che altri hanno ottenuto. Ma nel concordato liquidatorio la percentuale offerta al Fisco non si sceglie, si ricava. Il parametro è la liquidazione giudiziale, e in quella sede il credito IVA occupa un grado preciso nella scala dei privilegi.
Questo ha due conseguenze che sfuggono quasi sempre.
La prima: se l’attivo mobiliare è abbondante, l’IVA privilegiata potrebbe essere capiente per intero nello scenario liquidazione, e allora nel concordato deve essere pagata per intero (o con un trattamento equivalente). Proporre il 40% sull’IVA in un’impresa con molto magazzino e pochi creditori di grado anteriore significa presentare una proposta non omologabile.
La seconda: se l’attivo è scarso, l’IVA potrebbe essere in larga parte incapiente, e allora la parte degradata segue i chirografari. Qui il debitore ha margini maggiori, ma deve rispettare la parità con gli altri chirografari: non può offrire al Fisco meno di quanto offre ai fornitori.
C’è un terzo aspetto, ancora più sottile. Il confronto si fa sui valori realizzabili, non sui valori di bilancio. L’attestatore deve stimare come andrebbe davvero una liquidazione giudiziale: con quali tempi, con quali ribassi d’asta, con quali costi. Una stima troppo ottimistica dello scenario liquidazione alza l’asticella per il concordato; una stima troppo pessimistica è facilmente contestata dall’Agenzia e dal commissario.
Rispondere a questa domanda prima di scrivere la proposta è ciò che separa un piano omologabile da uno che si blocca al voto.
“Ma i giudici cosa dicono?”
Ecco le pronunce che abbiamo verificato e che interessano il trattamento dell’IVA nel concordato. Molte riguardano la legge fallimentare: le indichiamo perché hanno costruito i principi che il Codice della crisi ha poi recepito.
| Pronuncia | Principio (in parole nostre) | Perché conta per l’IVA nel liquidatorio |
|---|---|---|
| Cass. civ., Sez. I, n. 10723 del 22 aprile 2026 | Nel cram down fiscale del concordato liquidatorio (art. 88, comma 3, come riformato nel 2024) il tribunale verifica solo la convenienza della proposta rispetto alla liquidazione giudiziale, senza poterla negare per un giudizio autonomo di “meritevolezza” basato su condotte passate | È la pronuncia di riferimento per l’omologa forzosa quando l’Agenzia vota contro la falcidia dell’IVA |
| Cass. civ., Sez. I, n. 14555 del 16 maggio 2026 | Nel concordato minore la falcidia dei tributi non passa dalla transazione fiscale dell’art. 88: vale una disciplina autonoma, basata sulla relazione dell’OCC e sulla convenienza ex art. 80, comma 3 | Segna il confine tra concordato liquidatorio “maggiore” e procedure di sovraindebitamento |
| Corte di giustizia UE, 7 aprile 2016, causa C-546/14 | Il diritto europeo consente il pagamento parziale dell’IVA in una procedura concorsuale sotto controllo giudiziale, se un esperto indipendente attesta che lo Stato non otterrebbe di più in caso di fallimento | È l’origine della falcidiabilità dell’IVA e del criterio di confronto con la liquidazione |
| Corte di giustizia UE, 16 marzo 2017, causa C-493/15 | Non contrasta con il diritto UE l’inesigibilità dei debiti IVA in una procedura di esdebitazione, se c’è un esame giudiziale rigoroso e l’amministrazione può interloquire e impugnare | Conferma che la tutela dell’IVA è garantita dal controllo del giudice, non dall’intangibilità |
| Corte cost., n. 225 del 25 luglio 2014 | Aveva ritenuto legittima la regola che, nella transazione fiscale allora vigente, consentiva per l’IVA solo la dilazione | Spiega la regola antica, superata dopo la sentenza europea del 2016 e la riforma del 2017 |
| Cass. civ., Sez. Un., n. 26988 del 27 dicembre 2016 | L’intangibilità dell’IVA riguardava solo il concordato con transazione fiscale; nel concordato senza transazione l’IVA poteva essere pagata in parte, nel rispetto delle regole sui privilegi | Avvia l’apertura alla falcidia, oggi incanalata nell’art. 88 |
| Cass. civ., Sez. Un., n. 760 del 13 gennaio 2017 | Ribadisce il principio della sentenza precedente | Consolida l’orientamento sulla falcidiabilità |
| Cass. civ., n. 18561 del 22 settembre 2016 | Riteneva intangibile l’IVA nel concordato con transazione fiscale ex art. 182-ter l.fall., per il divieto allora previsto dalla legge | Mostra come il divieto fosse di fonte legislativa interna, poi rimosso |
| Cass. civ., n. 1337 del 19 gennaio 2017 | Le ritenute operate e non versate possono essere pagate in misura ridotta nel concordato senza transazione fiscale | Estende la logica dell’IVA alle ritenute, oggi entrambe nell’art. 88 |
| Cass. civ., Sez. I, n. 24970 del 2013 | Il credito di rivalsa IVA del fornitore conserva il privilegio speciale sul bene, ma può essere ridotto se il concordato lo prevede secondo le regole sui privilegiati | Distingue l’IVA di rivalsa dei fornitori dal debito IVA verso l’Erario |
| Cass. pen., Sez. III, n. 35786 del 20 luglio 2017 | L’ammissione al concordato non esclude il reato di omesso versamento IVA già consumato | Il concordato non è uno scudo penale per le annualità passate |
| Cass. pen., Sez. III, n. 13744 depositata il 23 marzo 2018 | Il reato di omesso versamento IVA è istantaneo e si perfeziona alla scadenza; se il termine è anteriore all’ammissione al concordato, questa non lo elide | Ribadisce l’orientamento prevalente |
| Cass. pen., Sez. III, n. 15853 del 16 aprile 2015 | Esclude il reato quando il concordato con dilazione del debito è omologato prima della scadenza del termine di versamento | Orientamento minoritario, utile per valutare le annualità più recenti |
Tre osservazioni di metodo. Primo, le due pronunce del 2026 sono le uniche già calate nel Codice della crisi riformato, ed entrambe vanno nella direzione di un controllo giudiziale concentrato sulla convenienza economica. Secondo, le pronunce del periodo 2014-2017 vanno lette come la storia di un principio: oggi la falcidia dell’IVA è prevista dalla legge, non serve più ricostruirla in via interpretativa. Terzo, le pronunce penali restano attuali nel loro nucleo (natura istantanea del reato), ma vanno coordinate con le modifiche normative successive.
“E voi, concretamente, cosa fate?”
Ecco gli strumenti che lo studio mette in campo quando un’impresa deve gestire il debito IVA in un concordato liquidatorio.
- Ricostruiamo il debito IVA periodo per periodo, confrontando liquidazioni, dichiarazioni annuali, avvisi bonari e cartelle, per arrivare a un dato che coincida con la certificazione degli uffici.
- Verifichiamo quale procedura è accessibile: concordato preventivo liquidatorio, concordato minore o altri strumenti, in base alle soglie dimensionali e alla natura del debitore.
- Costruiamo la simulazione della liquidazione giudiziale insieme ai commercialisti dello staff, collocando l’IVA nel suo grado di privilegio e calcolando la parte capiente e quella degradata.
- Redigiamo la proposta di transazione fiscale con il trattamento separato di IVA, ritenute, imposte dirette, sanzioni e interessi, nel rispetto delle regole di parità dell’art. 88, comma 1.
- Predisponiamo il deposito agli uffici competenti (Agenzia delle entrate per l’ultimo domicilio fiscale, agente della riscossione, enti previdenziali e, dopo il D.Lgs. 147/2026, enti locali) con le dichiarazioni e le integrative necessarie.
- Seguiamo il dialogo con le Direzioni dell’Agenzia prima del voto, rispondendo alle richieste di chiarimento e documentando la convenienza.
- Calcoliamo se il voto del Fisco è determinante ai fini dell’art. 109 e, se ne ricorrono le condizioni, impostiamo la richiesta di omologazione forzosa ex art. 88, comma 3.
- Inseriamo nei flussi del piano l’IVA sulle vendite di liquidazione, perché non venga distribuita ai creditori un’imposta che spetta all’Erario.
- Coordiniamo la posizione sotto il profilo penale-tributario con i difensori incaricati, indicando quali annualità superano le soglie e quale rilievo può avere il piano.
- Difendiamo il piano nel giudizio di omologazione e nelle impugnazioni, fino alla Cassazione se necessario.
L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi); Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.
Per questo tema pesa in particolare la qualifica di Esperto Negoziatore della crisi d’impresa: il negoziato con l’amministrazione finanziaria, la lettura delle proposte alla luce della convenienza per i creditori pubblici e la gestione del rapporto con il Fisco nelle fasi della crisi sono il terreno proprio di questa funzione. La qualifica di Gestore della crisi e il ruolo di fiduciario OCC completano il quadro quando il debitore rientra nelle procedure minori, dove la falcidia dell’IVA segue la disciplina autonoma del concordato minore.
La strategia resta la stessa dall’analisi iniziale fino all’eventuale giudizio in Cassazione: chi imposta la transazione fiscale è lo stesso professionista che, da cassazionista, può difenderla nei gradi successivi, senza cambi di linea.
Lo staff multidisciplinare, composto da avvocati e commercialisti che lavorano sullo stesso fascicolo, permette di tenere insieme la parte giuridica (proposta, voto, omologazione) e quella contabile-fiscale (liquidazioni IVA, dichiarazioni, stima della liquidazione giudiziale), che nel trattamento dell’IVA sono inseparabili.
Chiusura: cosa portarsi via
Tre messaggi emergono dalle risposte.
Primo: l’IVA nel concordato liquidatorio si può pagare in parte, ma solo con la transazione fiscale dell’art. 88 e solo se il Fisco riceve almeno quanto otterrebbe nella liquidazione giudiziale.
Secondo: la percentuale non si negozia, si calcola. Dipende dal grado del privilegio IVA, dall’attivo realizzabile e dalle risorse esterne; un errore in questa simulazione rende la proposta non omologabile.
Terzo: il voto contrario dell’Agenzia non è l’ultima parola. Se è determinante e la proposta è conveniente, il tribunale può omologare lo stesso, e la Cassazione nel 2026 ha chiarito che il controllo verte sulla convenienza, non sulla “meritevolezza” del debitore.
Lo Studio Monardo segue questa materia perché il trattamento dell’IVA nel concordato richiede esattamente le competenze certificate dell’Avvocato: quella di Esperto Negoziatore della crisi d’impresa (D.L. 118/2021) per il confronto con il Fisco e la costruzione della proposta, quella di Gestore della crisi L. 3/2012 e fiduciario OCC per i casi che ricadono nel concordato minore, e il coordinamento dello staff nazionale in diritto tributario per la ricostruzione dei debiti IVA.
📩 Prima di depositare una proposta che tocca l’IVA, parliamone: scrivici o chiamaci oggi stesso, i recapiti dello studio sono riportati qui sotto, in fondo a questa pagina.
