Hai ricevuto un accertamento fiscale basato sugli studi di settore e non ti riconosci nei ricavi presunti che l’Agenzia delle Entrate ti attribuisce? Ti stai chiedendo se è legittimo e come puoi contestarlo?
Gli accertamenti da studi di settore – oggi sostituiti dagli ISA – si basano su presunzioni statistiche che stimano quanto avresti dovuto guadagnare in base all’attività svolta. Ma questi strumenti non tengono conto delle reali condizioni dell’impresa e possono portare a richieste fiscali sproporzionate.
Cosa sono gli accertamenti da studi di settore?
Sono accertamenti “induttivi” in cui l’Agenzia presume che tu abbia guadagnato di più rispetto a quanto dichiarato, solo perché risulti “non congruo” o “non coerente” rispetto a determinati parametri statistici del tuo settore.
Possono bastare da soli a fondare un accertamento?
No. La giurisprudenza ha chiarito che la mancata congruità agli studi di settore non basta da sola per determinare maggiori imposte. L’Agenzia deve fornire ulteriori elementi concreti, come scostamenti ripetuti, incongruenze nei dati, o riscontri da controlli diretti.
Come puoi difenderti?
Hai più strumenti a disposizione:
- Accertamento con adesione: puoi presentare documentazione che giustifichi i ricavi più bassi, come cali di clientela, eventi eccezionali, problemi di salute o flessioni del mercato.
- Ricorso tributario: puoi contestare l’accertamento davanti alla Corte di Giustizia Tributaria, dimostrando che la tua posizione era corretta e che le presunzioni sono infondate o superabili.
- Prove documentali: fatture, registri, movimenti bancari e ogni documento utile a dimostrare la reale situazione economica.
È utile farsi assistere da un avvocato?
Sì, soprattutto se l’accertamento comporta importi rilevanti, sanzioni o rischi di esecuzioni. Un avvocato esperto in contenzioso tributario può valutare se l’accertamento è illegittimo, impugnarlo nei termini e costruire una difesa tecnica basata su dati reali e contestazioni precise.
Questa guida dello Studio Monardo – avvocati esperti in accertamenti fiscali e difesa tributaria – ti spiega come funziona l’accertamento da studi di settore, perché può essere contestato e come possiamo aiutarti a difendere la tua attività e il tuo patrimonio.
Hai ricevuto un accertamento basato su studi di settore e vuoi difenderti?
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Introduzione
Gli studi di settore sono strumenti statistico-predittivi introdotti in Italia dagli anni ’90 per stimare il reddito normale dei contribuenti sulla base delle caratteristiche dell’attività esercitata (DPCM 29/01/1996, DPCM 27/03/1997). Con la legge di bilancio 2018 sono stati progressivamente sostituiti dagli Indici sintetici di affidabilità fiscale (ISA) (ex art. 9-bis, DL 50/2017). Gli studi/ISA fungono da presunzione semplice sul reddito: se il reddito dichiarato discosta dal risultato “standard”, l’Agenzia delle Entrate invia un invito a contraddittorio e può notificare un avviso di accertamento standardizzato basato su tali parametri. Dal punto di vista del contribuente, difendersi significa anzitutto partecipare attivamente al contraddittorio preventivo e fornire tutte le spiegazioni, dati e documenti che giustifichino lo scostamento dagli standard. In caso di accertamento definitivo, occorre poi valutare eventuali impugnazioni davanti alle Commissioni tributarie.
Questa guida – aggiornata a giugno 2025 – analizza approfonditamente la normativa italiana, i rapporti con l’ISA e con gli accertamenti analitico-induttivi, le più recenti pronunce della giurisprudenza (Cassazione, CTR, Commissioni tributarie), e fornisce esempi pratici, tabelle riepilogative e una sezione di domande e risposte. L’obiettivo è offrire al contribuente (impresa, professionista, o privato) una comprensione approfondita e pratica dei suoi diritti e strumenti di difesa nei confronti di un accertamento basato su studi di settore o ISA.
Normativa di riferimento
- Fonti legislative: Il sistema degli studi di settore è disciplinato principalmente dal DPR 600/1973 (artt. 38, 39) e dai DPCM attuativi (es. DPCM 27/3/1997). Dal 2018 l’art. 9-bis del DL 50/2017 ha introdotto gli ISA, con estensione di svariati istituti precedenti (codice civile, amm. finanze). La Legge 212/2000 (Statuto del contribuente) – art.7 – garantisce il diritto di audizione del contribuente in contraddittorio, principio ora rafforzato dalla L. 30/12/2023, n. 228 (Legge di Bilancio 2024) che, con l’introduzione dell’art. 6-bis nella L.212/2000, rende generalmente obbligatorio il contraddittorio preventivo per tutti gli atti tributari, a pena di annullabilità.
- Definizioni essenziali:
- Accertamento analitico: rettifica voce per voce delle scritture contabili (DPR 600/1973, art.38). Presuppone scritture regolari e attendibili.
- Accertamento analitico-induttivo: basato su presunzioni qualificate (gravi, precise, concordanti) e risulta applicabile quando la contabilità è formalmente corretta ma emergono elementi (ad es. ricavi non dichiarati o passività inesistenti) che giustificano il ritocco (DPR 600/1973, art.39 co.1 lett. d, secondo periodo).
- Accertamento induttivo puro: quando le scritture contabili sono gravemente inattendibili (omissioni o falsità di tale entità da rendere non affidabile la contabilità) – ex art.39 co.2 DPR 600/1973 – si ricostruisce l’imponibile su dati indiretti anche con presunzioni supersemplici.
- Accertamento standardizzato (studi di settore/ISA): il reddito è rideterminato in base a modelli statistici settoriali. Si tratta di una presunzione semplice, non autoesplicativa, che richiede comunque motivazione adeguata in caso di contestazione. Dal 2019 gli studi di settore sono in gran parte sostituiti dagli ISA (DM 10/02/2017 e decreti annuali successivi).
- Cause di esclusione/inapplicabilità: Alcune situazioni escludono l’applicazione degli studi o degli ISA. Ad es. inizio o cessazione dell’attività nel periodo, modificazioni significative del settore di attività, o situazioni di non normale svolgimento (art. 9-bis, DL 50/2017, comma 6). L.146/1998, art.10 (studi settore) prevede analoghe cause di esclusione (inizio/cessazione, esercizio di più attività ecc.). Inoltre gli ISA escludono chi adotta regimi forfettari (minimi, forfettari legali), come specificato dall’Agenzia.
- Termini di decadenza: In linea generale l’atto di accertamento è notificato entro il 5° anno successivo (art.43 DPR 600/73). Se però il contribuente ha applicato correttamente gli studi/parametri o ISA comunicando dati veritieri e completi, i termini sono ridotti di un anno (si passa a 4 anni). La riduzione è però condizionata alla fedeltà dei dati dichiarati: la circolare 20/E/2019 precisa che i benefici premiali (compreso il termine ridotto) spettano solo se i dati comunicati sono corretti e completi; in caso contrario il livello di affidabilità viene ridotto e si perde il beneficio.
Modalità di accertamento da studi di settore/ISA
Nell’accertamento standardizzato il contribuente riceve, di norma, un invito al contraddittorio (ai sensi dell’art. 5 DLgs 218/97) con l’allegato risultato degli studi o indicazioni ISA. Vi è una “prevenzione” della divergenza fra reddito dichiarato e standard, dando al contribuente la possibilità di fornire spiegazioni. Se il contribuente non risponde o il contraddittorio non produce adeguati chiarimenti, l’Ufficio notifica l’avviso di accertamento, ricostruendo il reddito secondo lo studio/ISA e aggiungendo le eventuali maggiorazioni fiscali (IVA, IRPEF, IRES, IRAP) e sanzioni.
Contraddittorio endoprocedimentale: È il primo momento difensivo. Il contribuente e il suo professionista devono analizzare gli elementi dello studio di settore o dell’indice ISA. In questa fase occorre:
- Verificare applicabilità dell’elaborazione: ad es. controllare che l’attività esercitata sia classificata correttamente (codice ISTAT/Ateco giusto) e che non vi siano cause di esclusione (es. inizio/cessazione, attività prevalente modificata).
- Controllare i dati utilizzati: eventuali errori materiali nell’invito (es. ricavi errati, base imponibile sbagliata) devono essere segnalati.
- Individuare fattori soggettivi o oggettivi che giustifichino la discrepanza: ad esempio, incidenza di minori aliquote, ristrutturazioni, fasi di consolidamento o lancio attività, patologie aziendali, eventi straordinari, ecc. Ad esempio, un’impresa commerciale con spese pubblicitarie straordinariamente elevate o un professionista che ha svolto attività in pensione; nel contraddittorio si possono esibire documenti (es. bilanci, fatture, estratti conto, perizie, contratti) per comprovare questi elementi. L’esperienza ha evidenziato “cause generali” come requisiti, obblighi, struttura costi e “cause particolari” specifiche del settore.
Invito a contraddittorio: Oltre allo studio stesso, l’invito (che può essere inteso come “schema di provvedimento” secondo la nuova legge) deve contenere gli elementi essenziali dell’eventuale futuro atto di accertamento: esposizione dei motivi dell’accertamento, termini per la risposta, richieste documentali. Con la legge 228/2023 (art. 6-bis, L.212/2000) tutto l’iter preventivo è ora codificato: l’Ufficio deve consegnare uno schema di provvedimento e assegnare almeno 60 giorni al contribuente per controdeduzioni. In sostanza, l’invito all’accertamento con adesione (art.5 DLgs 218/97) funziona già come tale: è uno “schema” che l’ente deve rendere disponibile e notificare anche se non c’è adesione, attribuendo tempo sufficiente per la difesa. La legge prevede che, se non sussiste il contraddittorio informato, l’atto impositivo può essere annullato (pena di nullità).
Giurisprudenza recente: contraddittorio e motivazione
La Corte di Cassazione ha ribadito i principi guida: gli studi di settore (e analogamente gli ISA) si basano su presunzioni semplici, e perciò il contraddittorio con il contribuente è essenziale e imprescindibile per legittimare l’atto impositivo. In particolare:
- Contraddittorio obbligatorio, pena nullità: La Cass. civ. Sez. trib. n. 9554/2024 ha dichiarato che un avviso di accertamento basato solo sugli studi di settore richiede obbligatoriamente il preventivo contraddittorio, e la motivazione dell’atto deve riportare le ragioni del rigetto delle contestazioni del contribuente. Solo se l’Ufficio dispone di elementi ulteriori e indipendenti (es. gravi irregolarità contabili tali da far presumere reddito diverso) il contraddittorio “a monte” non è necessario. Questo principio conferma e integra orientamenti precedenti (Cass. 2018, n.13908; Cass. 2017, n.30370) sulla centralità del dialogo preventivo.
- Motivazione rafforzata: Una recente ordinanza Cass. 17 luglio 2024, n.19669 sottolinea che l’avviso di accertamento deve motivare in modo chiaro le ragioni per cui l’Agenzia ha rigettato le argomentazioni del contribuente sollevate nel contraddittorio. L’ufficio non può limitarsi a registrare lo scostamento tra ricavi dichiarati e parametrici; deve integrare l’atto con le argomentazioni concrete (anche di tipo probatorio) per cui le deduzioni difensive sono state disattese. Se, come nel caso deciso, l’Ufficio annota ad es. che le parcelle prodotte non sono datate o riferite all’anno interessato, ne risulta che ha valutato le osservazioni e le ha motivatamente respinte. Tale onere motivazionale «sopra il mero scostamento» mira a mostrare che la presunzione statistica è stata commisurata alla realtà economica del contribuente.
- Onere della prova: In tema di studi/parametri, la Cassazione ha altresì precisato che, una volta adeguatamente motivato l’avviso, l’onere di provare il contrario può gravare sul contribuente (anche con mezzi non limitati). Tuttavia, l’Amministrazione deve svolgere un’analisi concreta del caso specifico, altrimenti l’accertamento risulta viziato (Cass. 2018, n. 30212 e Cass. 2018, n. 26362). Di contro, nella fase endo-procedimentale il contribuente può in via pre-giudiziale limitarsi a eccepire l’annullabilità dell’atto qualora manchi proprio il contraddittorio preventivo.
- Accertamento analitico-induttivo: Quando l’atto di accertamento è basato sui soli parametri (studi di settore/ISA), si parla di “accertamento standardizzato”. Laddove invece l’Ufficio ricorre all’accertamento analitico-induttivo (art.39 DPR 600/73), la giurisprudenza distingue i casi in base all’attendibilità delle scritture contabili:
- Se i dati contabili risultano solo parzialmente inattendibili (es. alcune fatture false o omissioni limitate), si applica il metodo analitico-induttivo con presunzioni qualificate.
- Se invece le scritture sono gravemente inattendibili (omissioni o falsità tali da inficiare la contabilità complessiva), è legittimo l’induttivo puro, ossia la determinazione del reddito su basi indiziarie anche prive di gravità/precisione.
In ogni caso, il contribuente può contestare l’accertamento mostrando che la presunzione non si regge sulla realtà concreta (cfr. Cass. 2024, nn.1880 e 1883).
Strategie difensive in contraddittorio
Il contraddittorio endoprocedimentale è la fase nella quale il debitore può prevenire o ridurre l’accertamento. È dunque fondamentale approcciarsi con cura:
- Documentazione: Preparare tutti i documenti che evidenziano la propria gestione reale. Per esempio, libri contabili corretti, estratti conto, contratti, fatture (datate correttamente), perizie tecniche o bancarie, dichiarazioni sostitutive, ecc. Tali documenti servono a confutare i “valori di riferimento” standardizzati. Ad es., se lo studio di settore sovrastima ricavi di consulenze e il professionista era invece in pensione con attività limitata, deve consegnare prova (certificato pensione, giorni lavorativi, parcelle reali).
- Cause generali e particolari: Come suggerito dalla prassi, bisogna valutare “cause generali” (fattori comuni a più soggetti, es. aliquote IVA diverse, contratti collettivi che impongono contributi più elevati, ecc.) e “cause particolari” (elementi specifici dell’attività). Può essere utile consultare le note tecniche o circolari degli “esperti” del comparto, che spesso elencano potenziali voci escluse o pesi correttivi per singole attività.
- Errori di base dati: Segnalare se ci sono errori materiali nell’invito: ad esempio la partita Iva, il codice attività, i ricavi o compensi considerati, il numero di componenti famiglia (per professionisti con deduzioni), ecc. Un errore nei dati alla base dello studio rende inficiato il risultato.
- Richiesta di chiarimenti: Se il contribuente ritiene che l’Ufficio non abbia tenuto conto di elementi significativi, può chiedere esplicitamente ragioni e approfondimenti. La Corte ha evidenziato che, ancorché l’Ufficio non sia tenuto a fornire un contraddittorio scritto supplementare, è buona prassi richiedere conferma delle critiche agli elementi difensivi e ottenere risposta documentale.
- Proposta alternativa di reddito: Se possibile, fornire all’Ufficio una ricostruzione alternativa dei redditi (ad es. tramite preventivi fatture differite, calcoli matematici basati su presupposti oggettivi, perizie giurate di valore minimo), per dimostrare come il proprio reddito dichiarato sia in realtà congruo. Anche la semplice prospettazione di parametri corretti (es. percentuale di incidenza di una voce, coefficienti di margine) può indurre l’amministrazione a ridimensionare le pretese.
Se il contraddittorio non produce un accordo, l’Ufficio può comunque formulare un avviso di accertamento. A quel punto il contribuente ha altre strade (vedi oltre).
Tempi e benefici premiali (ISA)
Gli studi di settore tradizionali differivano dagli ISA anche per le tempistiche e i benefici collegati. Ad esempio, dal periodo d’imposta 2017 è stato introdotto per gli ISA un sistema di “premialità” basato sul voto di affidabilità (da 1 a 10): livelli alti consentono esoneri da visto di conformità, esoneri da determinazione sintetica (redditometro) e riduzione anticipata dei termini di decadenza. In sintesi:
- Chi ottiene un voto ISA ≥ 8 in relazione al reddito di impresa o lavoro autonomo può godere della riduzione di un anno dei termini di accertamento. Ciò significa che l’atto deve essere notificato entro il 4° anno anziché il 5° di decadenza. La circolare 20/E/2019 dell’Agenzia ha però chiarito che tale beneficio scatta solo se i dati comunicati sono «corretti, fedeli e completi»; in altre parole la riduzione non opera se in sede di controllo emergono errori significativi. In tal caso si perde il beneficio e l’eventuale credito indiretto (ad es. credito Iva indebitamente compensato) viene recuperato con sanzioni.
- Altri benefici premiali riguardano esoneri da visto di conformità, esclusioni dall’accertamento sintetico (redditometro) o dalle società di comodo, in base al voto conseguito (cfr. tabella premiale per il 2023). Tali incentivi, pur rilevanti, non influiscono sul merito dell’accertamento, ma puniscono il contribuente che abbia comunicato dati infedeli.
È quindi nell’interesse del contribuente mantenere alti i propri indici ISA attraverso dati veri: al contrario, un elevato scostamento dovuto a dati inattendibili può innescare procedure più incisive (incluso l’accertamento induttivo in caso di omessa presentazione del modello ISA).
Difendere l’accertamento notificato
Se nonostante il contraddittorio viene notificato un avviso di accertamento (forse rivalutato rispetto allo studio iniziale), il contribuente può valutare diverse opzioni:
- Definizione agevolata (Rottamazione): Verificare se l’atto rientra in qualche procedura di definizione agevolata (cd. rottamazioni o adesioni). Tuttavia, la definizione agevolata permette solo il saldo-parziale senza oblazioni, ma non impugna le motivazioni sottese.
- Accertamento con adesione: L’avviso può essere oggetto di proposta di accertamento con adesione (DLgs 218/1997). Questo significa che contribuente e Ufficio cercano un accordo transattivo, con possibile riduzione delle imposte e sanzioni in cambio della rinuncia a contestazioni. Il contraddittorio endoprocedimentale in pratica si svolge proprio in questa sede: il professionista espone le proprie ragioni e il funzionario valuterà se accoglierle (anche parzialmente) per chiudere la vertenza senza giudizio.
- Conciliazione giudiziale: Durante il ricorso tributario è possibile chiedere la conciliazione giudiziale, ovvero una trattativa assistita dal giudice tributario ai sensi dell’art.48 del DLgs 546/1992. Se si arriva a un’intesa (spesso basata su criteri di equità), l’eventuale pronuncia del giudice dichiara la definizione concordata.
- Ricorso tributario: Il passo tipico successivo è impugnare l’avviso davanti alla CTP (Commissione Tributaria Provinciale). Qui il contribuente può articolare le proprie difese, sollevando vizi di procedura, motivazione e diritto. Esempi di questioni legittime:
- Vizio di motivazione: l’atto deve indicare i presupposti di fatto e di diritto. Se, come disposto dalla Cassazione, non sono state articulate le ragioni che hanno portato al rigetto delle osservazioni in contraddittorio, si può dedurre la carenza motivazionale.
- Vizio di contraddittorio: se sussiste il solo fondamento su studi o ISA (senza altri elementi concreti), si può eccepire la nullità dell’atto per mancato contraddittorio a pena di annullamento. Con la normativa 2024, questo è ormai un diritto rafforzato.
- Vizio di diritto (errore normativo o concettuale): ad esempio, si può contestare l’applicabilità dell’accertamento analitico-induttivo (art.39) se la contabilità era in realtà affidabile, oppure contestare l’errata qualificazione di costi come indeducibili.
- Verifica della riduzione termini: si può controllare se l’amministrazione ha applicato correttamente la decadenza breve (vedi sopra). Se i dati studi/ISA si rivelano infedeli, il termine ridotto non si applica.
Accertamento analitico-induttivo: esempi pratici
Dato l’interesse espresso, qui di seguito alcuni esempi di simulazione per illustrare come l’accertamento può essere elaborato e come difendersi:
- Caso 1: Retail con promozioni eccezionali. Un negozio di elettronica nel 2023 ha dichiarato ricavi notevolmente inferiori agli standard del settore. L’Agenzia calcola il reddito con lo studio di settore vigente, che non ha considerato una campagna promozionale a prezzi quasi di costo. In sede di contraddittorio, il contribuente illustra i volantini e gli ordini d’acquisto che giustificano la marginalità ridotta. Se l’Ufficio non tiene conto di tali dati, l’avviso con studi potrà essere impugnato sostenendo che la presunzione statistica non rispecchia la reale gestione promozionale.
- Caso 2: Professionista in pensione. Un geometra con partita IVA ha invece svolto attività solo saltuaria dopo il pensionamento. L’ufficio, applicando lo studio AK03U per geometri (cod. Ateco 71.12.30), assume un reddito minimo standard, mentre il professionista dichiara quasi zero ricavi. In contraddittorio si fa presente che l’attività è stata svolta solo per pochi mesi e che il contribuente non ha raggiunto il volume di affari standard. Si possono produrre contratti o incarichi realmente ricevuti. In assenza di spiegazioni, l’Ufficio potrebbe notificare avviso rideterminando il reddito di professionista come se l’attività fosse svolta a tempo pieno. In giudizio, si può argomentare che l’ufficio doveva considerare la situazione del contribuente (Cass. 2024 ha respinto analogo ricorso basato su evidenza del pensionamento), e senza adeguata motivazione l’avviso è illegittimo.
- Caso 3: Industria con scritture parzialmente irregolari. Una piccola impresa di mobili presenta contabilità formalmente corretta, ma l’inventario finale risulta inspiegabilmente elevato. L’Agenzia rileva incongruenze e, oltre agli studi di settore, invia un accertamento analitico-induttivo (art.39) parziale, calcolando maggiori ricavi dall’esame di documenti bancari. Il contribuente può contestare l’ammontare dell’inventario o la metodologia di calcolo; se il Tribunale ritiene le scritture credibili, l’accertamento analitico-induttivo decade. Al contrario, se emergono forti omessi, l’Ufficio può legittimamente procedere anche per induttivo puro, come confermato dalla giurisprudenza.
Tabelle riepilogative
| Aspetto | Studi di Settore / ISA | Accertamento Analitico-Induttivo |
|---|---|---|
| Base legale | Parametri/indici approvati ministerialmente (DPCM 1997; DL 50/2017) | DPR 600/1973 art.39 (lett. d), DPR 633/1972 art.55 (IVA) |
| Conoscenza dati | L’Amministrazione utilizza dati statistici e dichiarazioni pregresse | L’Amministrazione parte dai dati contabili del contribuente |
| Requisiti contabili | Non indispensabili: basta compilare dichiarazione e aver esposto i dati richiesti nei modelli | Contabilità formalmente corretta (analitico-induttivo) o anche irregolare (induttivo puro) |
| Presunzioni | Semplici: basate su statistiche di settore o storiche (ISA) | Qualificate (analitico-induttivo): gravi, precise, concordanti; Supersemplici (induttivo puro): basta indizio |
| Contraddittorio | Obbligatorio (chiave per legittimità) | Obbligatorio (essenziale giusto procedimento) |
| Motivazione | Deve spiegare perché si rigettano le obiezioni del contribuente | Deve indicare presunzioni usate; c’è onere ridotto nei limiti della presunzione applicata |
| Termini decadenza | 5 anni (ridotti a 4 se dati corretti) | 5 anni (4 anni se il contribuente dichiara e contabilità corrispondenti ai parametri con veridicità) |
| Uso comune | Gratuito e rapido: atti “standard”, spesso noti ai contribuenti prima dell’accertamento | Legato a controlli più articolati su base documentale, più oneroso per Ufficio e contribuente |
Domande frequenti e risposte
- D. Che cosa sono gli studi di settore e perché possono portare a un accertamento fiscale?
R. Gli studi di settore sono modelli statistici (ora integrati dagli ISA) che stimano i ricavi/commerci previsti per attività economiche omogenee, in base a dati come dimensione, location, costi medi. Se il reddito dichiarato dal contribuente risulta significativamente inferiore allo standard senza valida giustificazione, l’Amministrazione può inviare un invito a contraddittorio e successivamente un avviso di accertamento basato sul modello (accertamento standardizzato). Tali studi sono considerati fonti di presunzioni semplici di reddito. Il contribuente può contestarne l’applicazione dimostrando le ragioni di tale scostamento (ad es. eventi straordinari, errori, particolari spese). - D. Qual è la differenza tra accertamento analitico-induttivo e accertamento con studi di settore/ISA?
R. L’accertamento analitico-induttivo (art.39 DPR 600/73) è basato sulle scritture contabili effettive del contribuente e presunzioni qualificate, per adeguare i dati contabili irregolari alla realtà. Gli studi/ISA invece sono presunzioni semplici elaborate su dati di massa: non derivano da specifiche irregolarità contabili ma da valori di settore. Inoltre, l’acc. analitico-induttivo presuppone contabilità formalmente affidabile, mentre l’accertamento con studi richiede solo dichiarazione presentata (pur veritiera) e non controlla scritture interne. In ogni caso, l’Agenzia deve motivare come adattare i dati alla singola realtà aziendale. - D. Cosa devo fare se ricevo un invito a contraddittorio per lo studio di settore?
R. Partecipa subito. E’ l’opportunità principale per evitare l’accertamento standardizzato. Analizza lo studio allegato, verifica i dati e individua elementi non considerati. Invia documenti e controdeduzioni all’Agenzia per spiegare lo scostamento. Ad esempio, fatture relative a ricavi non conteggiati, contratti, spese extra o spese non considerate. Se necessario, richiedi eventualmente un colloquio diretto con il funzionario. Nei 60 giorni concessi (o termine stabilito), consegna tutto il materiale giustificativo. L’Ufficio è tenuto ad esaminare le tue osservazioni e a motivare se le respinge. - D. Cosa succede se il contraddittorio non viene rispettato?
R. Se l’Ufficio emette l’atto senza un contraddittorio adeguato e questo atto si fonda solo sugli studi/parametri, l’avviso di accertamento è nullo per violazione di legge. Ciò è stato confermato dalla Cassazione (Cass. 9554/2024) e consolidato dalla nuova normativa: dal 18/1/2024 infatti ogni atto deve essere preceduto da contraddittorio informato, altrimenti è annullabile. In pratica, se non ti è stata data la possibilità di presentare controdeduzioni (termine e schema di provvedimento), puoi eccepirne la nullità in giudizio. - D. Quali sono i documenti chiave da portare nel contraddittorio?
R. Tutti quelli che possono spiegare concretamente la gestione dell’attività. Ad es.: libri giornale, fatture di acquisto e vendita, documenti bancari, contratti di appalto, ricevute fiscali, perizie tecniche, report di gestione, relazioni finanziarie, certificati (es. pensione), scritture di magazzino, ecc. Adatta i documenti alle voci degli studi: se lo studio stima certe marginalità, fornisci evidenza delle spese sostenute. Se il problema è la classificazione dell’attività, allega statuto/oggetto sociale, pubblicità o dettagli che giustifichino un codice Ateco diverso. - D. Cosa devo fare se ricevo direttamente un avviso di accertamento senza aver ricevuto invito?
R. Verifica subito la validità dell’atto. Se c’era l’obbligo di contraddittorio (studi o ISA), puoi chiedere l’annullamento per nullità. Altrimenti, valuta se definire l’atto (ad. es. con adesione) oppure ricorrere in Commissione Tributaria, sostenendo i motivi di illegittimità (irregolarità contabili, difetto motivazionale, applicazione errata dei parametri, ecc.) come spiegato sopra. - D. In un processo tributario, che onere ha il contribuente?
R. Occorre provare i fatti allegati. Ad esempio, se si sostiene che i ricavi dello studio non comprendono certe attività straordinarie, bisogna dimostrare la realtà con documenti. L’Agenzia dovrà dimostrare l’attendibilità delle sue deduzioni, ma la Cassazione ha riconosciuto che, una volta fornita motivazione coerente, in parte l’onere può ricadere sul contribuente (pur senza limiti nei mezzi di prova). In pratica, va portata la controprova concreta, mentre l’atto impositivo va esaminato criticamente nei vizi.
Conclusioni
Difendersi da un accertamento da studi di settore (o ISA) richiede tempestività e precisione. Il contribuente deve innanzitutto cogliere l’opportunità del contraddittorio preventivo, esponendo subito le proprie ragioni con fatti e documenti. È un momento cruciale in cui l’Amministrazione deve ascoltare il contribuente e motivare l’eventuale rigetto delle sue osservazioni. Se l’accertamento viene comunque notificato, è possibile appellarsi alla giurisdizione tributaria rilevando le violazioni procedurali e sostanziali commesse. Infine, ricordiamo che il metodo degli studi/ISA è uno strumento presuntivo: la giurisprudenza impone di temperarne l’astrattezza con un’analisi della realtà specifica di ciascuna impresa. In ogni fase la consulenza esperta (commercialista o avvocato tributario) è consigliata per costruire una difesa solida e articolata, utilizzando gli strumenti normativi e giurisprudenziali più aggiornati.
Tabelle riepilogative
| Elemento | Accertamento analitico | Analitico-induttivo | Induttivo puro |
|---|---|---|---|
| Base normativa | DPR 600/1973 art.38 | DPR 600/1973 art.39 co.1 lett.d (2° periodo) | DPR 600/1973 art.39 co.2; DPR 633/1972 art.55 |
| Contabilità | Corretta e coerente (scritture affidabili) | Formalmente corretta, ma si presumono singole irregolarità | Inattendibile nel complesso (omissioni/incongruenze gravi) |
| Presunzioni | Non utilizzate (si ricalcola contabilità) | Qualificate: gravi, precise, concordanti | Supersemplici: si può procedere anche senza requisiti di gravità precisione concordanza |
| Applicazione | Rettifica voce per voce (attività e passività) | Rettifica parziale + integrazione con presunzioni specifiche | Ricostruzione del reddito su dati indiziari ab origine; l’Agenzia può “prescindere” dalle scritture |
| Documentazione | Richiesta di bilancio, inventari, scritture interne per analisi | Occorre contabilità presentata; si analizzano voci mancanti/dichiarazioni occultate | Anche in assenza di contabilità attendibile, l’Agenzia ricorre ai documenti noti (es. vendite, contratti, mutui) |
| Aspetto | Studi di settore | ISA (Indici) |
|---|---|---|
| Periodo applicazione | 1996 – 2017 (graduale), limitati a certi settori | 2019 in poi (accertamenti su reddito 2018+). Aggiornamento biennale degli indici |
| Origine | DPCM ministeriali (stima ricavi/compensi per settore) | DM ministeriali (indici da dati dichiarativi storici, livelli di affidabilità) |
| Finalità | Accertare redditi sottratti; colmare gap statistico | Misurare affidabilità fiscale, premialità per adempienti, focus su evasione spontanea |
| Contraddittorio | Obbligatorio: pena nullità se esclusivo | Obbligatorio (ormai per ogni accertamento); in passato regolato similmente agli studi |
| Benefici contributo | Riduzione termini (4 anni) se congrui e dati veritieri | Riduzione termini e altri benefit solo se voto affidabilità ≥ soglia; perdita beneficio se dati infedeli |
Fonti normative e giurisprudenziali
- Legislazione: DPR 600/1973 (Accertamenti diretti); DPR 633/1972 (IVA); DL 50/2017 (introd. ISA); L. 212/2000 (Statuto del contribuente); L. 146/1998 (modifiche agli studi di settore); DPCM 29/01/1996, 27/03/1997 (parametri e studi di settore); D.Lgs. 218/1997 (accertamento con adesione); L. 228/2012 (art.1, comma 17, contr. IVA); L. 178/2020, etc.
- Circolari Agenzia Entrate: Circ. 20/E/2019 (ISA), 17/E/2019 (ISA), precedenti circ. e note tecniche per studi settore.
- Giurisprudenza: Cass. civ. Sez. trib., ord. 17/07/2024 n.19669; Cass. civ. Sez. trib., ord. 09/04/2024 n.9554; Cass. civ. Sez. trib., ord. 31/05/2018 n.13908 (richiamata in motivazione); altre pronunce citate (Cass. 2020, n.32889; Cass. 2022, n.28743).
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