La tua impresa è in difficoltà economica ma vanta ancora crediti fiscali da utilizzare? Vuoi sapere se e come puoi compensarli, anche in presenza di debiti con il Fisco?

Questa guida dello Studio Monardo – avvocati esperti in crisi d’impresa e contenzioso tributario – è pensata per aiutarti a capire come funziona la compensazione fiscale in situazioni critiche e come evitare blocchi o sanzioni.

Scopri quando è possibile compensare i crediti fiscali anche durante una crisi aziendale, quali limiti impone la normativa vigente, cosa succede in caso di debiti iscritti a ruolo, e come tutelare la tua impresa evitando contestazioni e fermi amministrativi.

Alla fine della guida troverai tutti i contatti per richiedere una consulenza riservata, valutare la tua posizione fiscale con un avvocato esperto e definire una strategia che unisca difesa tributaria e risanamento aziendale.

Introduzione

La crisi d’impresa è una fase nella quale l’azienda manifesta squilibri economici, finanziari o patrimoniali tali da compromettere la regolare prosecuzione dell’attività e l’adempimento delle obbligazioni, in particolare quelle fiscali. In questo contesto, uno degli strumenti che possono offrire un margine operativo utile per ridurre l’esposizione debitoria e alleggerire il carico fiscale è la compensazione fiscale, ovvero la possibilità di utilizzare crediti tributari per estinguere debiti fiscali. La compensazione è regolata dal codice tributario e consiste nella facoltà concessa al contribuente di utilizzare crediti maturati verso l’amministrazione finanziaria – come IVA a credito, imposte versate in eccesso, crediti da dichiarazione, crediti per ritenute o bonus fiscali – per compensare debiti iscritti nei modelli F24. In condizioni normali, la compensazione può essere orizzontale (tra tributi diversi) o verticale (tra imposte della stessa natura).

Durante la crisi d’impresa, l’uso della compensazione diventa un elemento strategico di difesa fiscale e di gestione della liquidità, ma deve essere esercitato con estrema attenzione, poiché soggetto a limiti, controlli e sanzioni. Il primo limite rilevante riguarda l’obbligo di utilizzo del canale telematico per i modelli F24 a compensazione, e la necessità, in determinati casi, di apporre il visto di conformità da parte di un professionista abilitato, soprattutto quando la compensazione supera i 5.000 euro annui. Il mancato rispetto di queste formalità può comportare lo scarto del modello e quindi il mancato pagamento del tributo, con sanzioni e interessi. In presenza di debiti iscritti a ruolo per importi superiori a 1.500 euro, l’utilizzo in compensazione di crediti fiscali è inibito fino a quando non vengono estinti o rateizzati tali debiti.

Questo principio, stabilito dall’art. 31 del D.L. 78/2010, rappresenta un ostacolo concreto all’uso della compensazione proprio nei momenti di crisi, quando l’impresa più avrebbe bisogno di alleggerire il carico tributario. Per superare questo blocco, è indispensabile regolarizzare la propria posizione con l’Agenzia delle Entrate-Riscossione, ad esempio accedendo a una rateizzazione del debito, che consente di sbloccare la possibilità di compensare. In sede concorsuale o pre-concorsuale, la compensazione assume contorni ancora più delicati. Nel concordato preventivo, l’impresa può inserire nel piano l’utilizzo dei crediti tributari per abbattere il debito complessivo, ma è necessario il rispetto della par condicio tra i creditori e l’approvazione del piano stesso da parte del tribunale. In alcuni casi, l’Agenzia delle Entrate si oppone alla compensazione sostenendo che il credito è incerto o contestato, o che il debitore non ha rispettato gli obblighi formali. Per questo è essenziale che i crediti siano certi, liquidi ed esigibili, e che l’impresa dimostri la loro esistenza con adeguata documentazione.

In procedura di liquidazione giudiziale (ex fallimento), la possibilità di compensare crediti e debiti fiscali è limitata. Se il credito è sorto prima della dichiarazione di apertura della procedura e il debito è divenuto esigibile successivamente, la compensazione non è ammessa. Ciò si fonda sul principio della cristallizzazione del passivo e sull’esigenza di tutelare la parità tra tutti i creditori. In ogni caso, l’Agenzia delle Entrate può insinuarsi al passivo con la pretesa lorda, e solo in seguito riconoscere l’esistenza del credito in sede di compensazione interna. Oltre alle limitazioni legali, è importante considerare anche i rischi derivanti da compensazioni indebite. La compensazione di un credito non spettante o inesistente può portare a sanzioni fino al 100% dell’importo compensato, oltre agli interessi. Nei casi più gravi, in presenza di dolo o uso fraudolento del credito, si può configurare anche il reato di indebita compensazione, previsto dall’art. 10-quater del D.Lgs. 74/2000, con conseguenze penali per gli amministratori. In fase di crisi, quindi, ogni compensazione deve essere oggetto di verifica preventiva, con l’assistenza di un professionista, per accertarne la legittimità e documentarne in modo puntuale la provenienza. Una buona prassi in questo senso è quella di predisporre un fascicolo fiscale dei crediti, con tutta la documentazione utile a dimostrarne la formazione, l’utilizzo e la capienza residua. In alcuni casi, è possibile anche cedere i crediti fiscali a terzi, ad esempio crediti da bonus edilizi o altri incentivi fiscali, ma anche questa opzione è soggetta a regole precise, registrazione e tracciabilità.

La crisi d’impresa può anche comportare l’insorgenza di crediti derivanti da rettifiche, ravvedimenti o da procedure di autotutela. Tali crediti possono essere utilizzati in compensazione solo una volta riconosciuti dall’ente impositore o comunque divenuti certi. Per questa ragione, è importante che l’impresa tenga sotto controllo non solo i debiti, ma anche le potenziali posizioni creditorie che possono derivare da errori materiali, doppie imposizioni, sentenze favorevoli o istanze di rimborso. In ottica di pianificazione, la compensazione può essere integrata in un piano di risanamento, specie quando esistono crediti significativi verso l’erario. In tal caso, la valorizzazione dei crediti fiscali diventa uno strumento di equilibrio e può ridurre il fabbisogno di liquidità necessario alla continuità.

Tuttavia, occorre che tali crediti siano pienamente documentati, non oggetto di contenzioso e gestiti in conformità alle norme. In conclusione, la compensazione fiscale, in presenza di una crisi d’impresa, è uno strumento di difesa e di pianificazione che può rivelarsi estremamente utile, ma deve essere gestito con rigore, prudenza e trasparenza. Ogni operazione di compensazione deve essere verificata, tracciata e inserita in un contesto più ampio di ristrutturazione del debito e di controllo fiscale. L’assistenza di un professionista è indispensabile per evitare errori e sanzioni e per integrare efficacemente la compensazione in un piano organico di risanamento.

Aspetto della Compensazione Fiscale in Crisi	Descrizione sintetica
Compensazione ordinaria	Utilizzo crediti IVA, Irpef, Ires, ecc. per debiti in F24
Obbligo visto e canale telematico	Crediti oltre 5.000 euro richiedono visto di conformità e invio tramite Entratel
Blocco con debiti iscritti a ruolo	Vietata compensazione se presenti debiti superiori a 1.500 € non rateizzati
Rateizzazione e sblocco compensazione	Rateizzando il debito si riattiva la possibilità di usare i crediti in F24
Compensazione in procedure concorsuali	Possibile solo con crediti certi e piani approvati, limitazioni in liquidazione giudiziale
Rischi da compensazione indebita	Sanzioni, interessi, responsabilità penale per uso scorretto o fraudolento dei crediti
Fascicolo fiscale dei crediti	Documentazione e tracciabilità dell’origine e dell’utilizzo dei crediti
Cessione crediti fiscali	Possibile per bonus edilizi o agevolazioni, con tracciabilità e registrazione
Crediti da rettifiche o rimborsi	Utilizzabili solo se certi, liquidi ed esigibili
Integrazione nel piano di risanamento	Utilizzo strategico dei crediti per ridurre debiti e fabbisogno finanziario

Ma andiamo ora ad approfondire.

Tipologie di impresa e Regole Fiscali

Per comprendere l’applicazione delle regole fiscali in crisi d’impresa, è utile distinguere le principali categorie dimensionali delle imprese. Secondo le definizioni europee, recepite anche in Italia, le imprese si classificano principalmente in micro, piccole, medie e grandi imprese, basandosi su fatturato/ricavi e numero di dipendenti:

Categoria	Dipendenti	Fatturato annuo	Totale attivo bilancio	Note
Microimpresa	≤ 10	≤ €2 milioni	≤ €2 milioni	No obbligo di revisione legale (art. 2477 c.c.)
Piccola impresa	< 50	≤ €10 milioni	≤ €10 milioni
Media impresa	< 250	≤ €50 milioni	≤ €43 milioni
Grande impresa	≥ 250 o superiore ai limiti precedenti	> limiti di media	> limiti di media
Startup innovativa	* –	* –	* –	Status speciale (DL 179/2012; tutela in compensazione)

• Micro e piccole imprese beneficiano di semplificazioni contabili e fiscali (es. esenzioni di revisione legale, minori obblighi informativi).
• Le startup innovative godono di regimi speciali fiscali (bonus fiscali, agevolazioni contributive) e possono usufruire di limiti di compensazione maggiorati (cfr. oltre). Viene definita startup innovativa la società di capitali, di recente costituzione, iscritta nell’albo nazionale previsto dal D.L. n. 179/2012, che soddisfa criteri di innovazione tecnologica o spese in R&S.

Questa differenziazione impatta su diverse norme fiscali: ad esempio, come vedremo, per startup innovative i limiti operativi delle compensazioni orizzontali elevano la soglia ordinaria da €5.000 a €50.000. Inoltre, in caso di crisi e insolvenza, la normativa prevede procedure specifiche (concordato preventivo, amministrazione straordinaria, liquidazione giudiziale) applicabili indipendentemente dalla dimensione, ma con conseguenze diverse sulle modalità di utilizzo dei crediti d’imposta.

Tabella 1 – Classificazione dimensionale delle imprese

Categoria impresa	Dipendenti	Fatturato annuo / Totale attivo	Obblighi contabili aggiuntivi
Micro	≤ 10	≤ €2 M (ricavi o attivo)	Bilancio semplificato, no revisione legale (art.2477 c.c.)
Piccola	< 50	≤ €10 M ricavi (≤ €10 M attivo)
Media	< 250	≤ €50 M ricavi, ≤ €43 M attivo
Grande	≥ 250	> limiti media	Obbligo revisione legale, OIC/IFRS obbligatori
Startup innovativa	– (legge 221/2012)	–	Status agevolato, limiti compensazione maggiorati

Note: Le soglie dimensionali sono stabilite dalle raccomandazioni UE 2003/361/CE. Per startup innovative, si applicano normative speciali (es. DL “Crescita 2.0” e succ.), con particolare tutela su cessione crediti e compensazioni.

La compensazione fiscale: definizioni e differenze

La compensazione fiscale è un meccanismo che permette ai contribuenti di estinguere imposte dovute utilizzando crediti d’imposta maturati, in alternativa al pagamento in denaro. Esistono due tipi fondamentali di compensazione:

• Compensazione verticale: consiste nell’utilizzare un credito d’imposta per saldare un debito tributario della stessa natura (es. usare un credito IVA maturato per pagare l’IVA dovuta nello stesso anno o successivo). Viene effettuata direttamente nella dichiarazione fiscale (es. dichiarazione IVA) o con l’F24, ma non richiede procedure particolari oltre alla loro normale evidenza contabile. In sostanza, il credito e il debito appartengono allo stesso tributo.
• Compensazione orizzontale (o “esterna”): si ha quando si usa un credito d’imposta per estinguere un debito tributario di natura diversa (es. imposte sui redditi, contributi previdenziali, Iva, IMU, tributi locali). Ad esempio, compensare un credito IVA con debiti INPS o IRES, o viceversa. Questo tipo di compensazione è soggetto a limiti normativi più rigidi e deve essere eseguito esclusivamente tramite il modello di pagamento F24.

In pratica, compensazione verticale è il “pagamento interno” di un tributo con se stesso, semplice e senza particolari formalità (es. credito IVA contro debito IVA ). La compensazione orizzontale è un conguaglio “tra tributi” diversi: richiede attenzione ai limiti quantitativi e alle modalità di utilizzo. Inoltre, la compensazione orizzontale di importo pari o superiore a €5.000 annui (sommando eventuali crediti erariali e contributivi) richiede obbligatoriamente l’apposizione del visto di conformità sulla dichiarazione da cui origina il credito, pena la nullità della compensazione.

Tabella 2 – Differenze tra compensazione verticale e orizzontale

Caratteristica	Compensazione verticale	Compensazione orizzontale
Natura debito/credito	Stessa tipologia di imposta (stesso tributo)	Diversa tipologia (es. Iva vs contributi)
Modalità di esecuzione	Indicata nella dichiarazione; o F24 senza vincoli aggiuntivi	Solo tramite F24 obbligatorio
Limiti quantitativi	Nessun limite specifico (salvo 2 milioni max su F24)	Limite €2.000.000 anno (F24); soglie per visto (5k/50k)
Tempistiche (IVA)	Compensazione automatica in dichiarazione IVA annuale/trimestrale	Se ≤€5.000: dal 1° giorno successivo al periodo di riferimento (senza visto);Se >€5.000: dall’16° giorno successivo e con visto di conformità
Canali	Dichiarazione (verticale “interna”) o F24 tramite Agenzia/Intermediari	F24 telematico tramite canali Entratel/Fisconline
Esempio	Crediti IVA annuali usati per IVA a debito dell’anno	Credito IVA usato per pagare debito INPS

Note: Fino a €5.000 annui di compensazioni orizzontali (somma di tutte le tipologie) non occorre visto di conformità. Per le startup innovative (iscritte nell’apposito Registro), la soglia “libera” sale a €50.000. In ogni caso la soglia massima di crediti utilizzabili in compensazione (orizzontale e verticale) non può superare €2 milioni complessivi annui. Inoltre, per la compensazione orizzontale è sempre necessario compilare e trasmettere il modello F24: anche se il saldo finale risulta zero, il contribuente è tenuto a presentare l’F24.

Normativa e prassi della compensazione fiscale

Le regole generali sulla compensazione sono contenute nel D.P.R. 602/1973 (art. 17) e nel D.Lgs. 241/1997, nonché nella normativa civilistica (codice civile, art. 1242 c.c. che riconosce la compensazione). In ambito tributario, normative specifiche disciplinano limiti e modalità (ad es. art. 10-quinquies e 10-sexies DLgs. 74/2000 penalizzano l’uso illecito dei crediti; art. 38 DPR 600/73 impone la preventiva rettifica delle compensazioni IVA). La Legge di Bilancio 2024 (L. 213/2023) e il successivo Decreto-Agevolazioni 2024 (DL n. 39/2024) hanno introdotto restrizioni operative significative nelle compensazioni. In particolare, dal 1° luglio 2024:

• È obbligatorio utilizzare esclusivamente i canali telematici Agenzia Entrate (Entratel/Fisconline) per tutte le deleghe di pagamento F24 che contengano compensazioni di ogni genere. Prima del 1° luglio, gli intermediari convenzionati (banche, Poste, ecc.) potevano trasmettere deleghe con crediti a saldo positivo, ma ora è vietato: tutti gli F24 con crediti compensati devono passare direttamente dal portale Entratel.
• La compensazione orizzontale è preclusa se il contribuente ha, alla data di trasmissione dell’F24, debiti iscritti a ruolo (per imposte erariali e relativi accessori) superiori a €100.000 complessivi. Tale soglia include tutti i carichi affidati agli agenti della riscossione (anche derivanti da atti di recupero crediti inesistenti), con termine di pagamento scaduto e non sospeso (ad es. notai aperte, mini-Rotamazione, ecc.).
• Il divieto non si applica se i debiti sopra i 100k sono coperti da piani di rateazione ancora in corso senza decadenza, da sospensioni in atto, o da definizioni agevolate (Rottamazione, Pace Fiscale). In sostanza, quando l’importo complessivo dei debiti soglia torna ≤€100.000 (grazie a pagamenti o sospensioni attive), la compensazione orizzontale diventa nuovamente possibile.
• È sempre vietata la compensazione orizzontale tramite F24 se il debito complessivo affidato a ruolo eccede i €100.000, ad eccezione dei crediti previdenziali/assicurativi (INPS, INAIL). Quindi un’azienda con ruoli Erariali “scaduti” >100k non può più usare crediti IVA o d’imposta per pagare IRES, IRPEF, INPS, ecc., salvo saldare o rateizzare i ruoli prima. Notare che i crediti maturati verso INPS e INAIL (contributi) possono ancora essere compensati liberamente, essendo esclusi dall’ambito del divieto.
• Le norme prevedono espressamente la possibilità per l’Agenzia di sospendere d’ufficio fino a 30 giorni l’esecuzione di deleghe di pagamento sospette (commi 49-ter e 49-quater, art. 37 DL 223/2006), per verificare la correttezza delle compensazioni effettuate.

Queste modifiche riflettono la finalità di contrastare l’uso illecito delle compensazioni (previo rischio di frodi) e aumentare i controlli: il passaggio esclusivo ai canali Entratel rende più efficaci le verifiche automatiche, mentre il blocco per i contribuenti “in difficoltà” (ruoli >100k) limita gli abusi. In ogni caso, le nuove regole si applicano a tutte le imprese, indipendentemente dalla dimensione, e includono tutti i crediti compensabili (erariali o agevolativi).

Tabella 3 – Novità normative 2024-2025 sulle compensazioni

Novità	Contenuto	Riferimenti
Canali telematici obbligatori	Tutte le deleghe F24 con compensazioni (orizzontali o verticali, incl. INPS/INAIL) via Entratel/E-file	Legge Bilancio 2024 (art.1, c.94-98) e Circ. 16/E/2024
Blocco orizzontale per ruoli >€100.000	Vietato compensare se debiti iscritti >€100k (impianto fiscale erariale non sospeso)	Art. 1 c.95-98 L. 213/2023; DL 39/2024
Esclusione dal blocco	Compensi già rateizzati in corso, sospesi o in definizione agevolata (Rottamazione)	DL 223/2006, art.37 c.49-quinquies
Durata del blocco	Blocco revocato quando debiti attivi ≤ €100k (tramite pagamenti, sospensioni, rateizzazioni)	DL 223/2006, art.37 c.49-quinquies
Compensi con INPS/INAIL	Possono essere compensati; l’uso di crediti previdenziali non è interessato dal limite 100k	DL 223/2006, art.37 c.49-quinquies
Visto di conformità	Necessario per compensazioni orizzontali >€5.000 (iva/altro) (soglia 50k per startup)	DL 78/2010, art.31(4); Circ. Entrate 16/E/2024

I riferimenti normativi citati sono illustrati nelle circolari AE. Ad esempio, la Circolare Entrate 16/E/2024 spiega tutte le procedure operative.

I crediti d’imposta e il credito IVA Nella Compensazione Fiscale

Le imprese possono vantare diverse tipologie di crediti fiscali, che diventano risorse utili specialmente in una fase di crisi per migliorare la liquidità. Tra i principali crediti d’imposta rientrano:

• Credito IVA: se l’IVA a credito (per acquisti) supera l’IVA a debito (per vendite), sorge un credito IVA. Questo può essere chiesto a rimborso o portato a compensazione nelle dichiarazioni successive (secondo i limiti visti sopra). Ad es. i crediti IVA annuali o trimestrali.
• Crediti d’imposta agevolativi: connessi a incentivi fiscali. Comprendono, fra gli altri, il Superbonus 110% (art. 119-121 D.L. 34/2020), l’Ecobonus, il bonus R&S, il credito per investimenti 4.0, il credito d’imposta formazione, il credito imposta ricerca e sviluppo, ecc. Questi crediti sono spesso cedibili o utilizzabili in compensazione secondo regole specifiche e normalmente vanno dichiarati e registrati nel cassetto fiscale aziendale.
• Altri crediti tributari: IRES/IRPEF, Irap a credito o a credito per svalutazioni crediti, crediti da ritenute subite, crediti per imposte pagate all’estero, crediti su contributi INPS (eccedenza rispetto a debiti contributivi), ecc.

Nel contesto della crisi, è essenziale utilizzare i crediti fiscalmente disponibili al fine di onorare i debiti tributari più urgenti. La compensazione fiscale rimane infatti un modo privilegiato per pagare senza outlay finanziario immediato, nei limiti consentiti. Tuttavia, come visto, se l’impresa è già in sofferenza (ruoli >€100k), il legislatore italiano impedisce l’uso di crediti erariali in compensazione orizzontale. Ciò significa che, in presenza di una procedura concorsuale, i crediti erariali “vincolati” non possono essere utilizzati liberamente, a meno che la crisi non si attenui (debiti portati sotto soglia).

Parallelamente, per le startup innovative vige una particolare agevolazione: esse possono compensare orizzontalmente fino a €50.000 anziché €5.000. Ciò rende più facilmente gestibili i crediti IVA o agevolativi per le startup in crescita. Inoltre, alcuni crediti (come quelli del Superbonus o di altri bonus edilizi) non sono considerati “crediti IVA in senso stretto” e pertanto sono soggetti a discipline particolari (ad es. non entrano nel calcolo della soglia 100k, ma la Giurisprudenza e l’Agenzia Entrate hanno chiarito che art. 155 CCII li include ai fini di compensazione tra parti concorsuali).

Tabella 4 – Alcuni crediti d’imposta più comuni e loro utilizzo in compensazione

Tipo di credito	Normativa	Utilizzo tipico
Credito IVA	DPR 633/1972 (art. 30-38)	Compensabile orizzontalmente/verticalmente; rimborso se >€2.582
Superbonus/Bonus edilizi (110%, ecc.)	DL 34/2020, art. 119-121	Compensazione orizzontale o cessione (fino a DL 34/2020). In procedure concorsuali, compensabili con debiti Erario tramite art.155 CCII
Credito R&S, Formazione, 4.0	Legge di Bilancio, varie leggi agevolative	Compensabile orizzontalmente (entrambi contributivi e erariali) seguendo limiti F24
Credito per imposte anticipate (DTA)	Art. 109-107 TUIR	Normalmente ripresa in bilancio; non compensabile (utilizzato in fiscale consolidato)
Credito da ritenute subite	TUIR 96-97	Compensabile con debiti IRES/IRPEF/IRAP tramite F24 (verticale)
Crediti contributivi (INPS/INAIL)	DLgs. 241/1997 (art. 10)	Compensabili orizzontalmente; dal 1/7/2024 esclusivamente via Entratel. Non soggetti al limite 100k

I crediti citati sopra possono essere utilizzati per pagare in compensazione i debiti corrispondenti. Ad esempio, un credito di €20.000 per R&S può essere portato in F24 contro debiti contributivi o d’imposta. Le condizioni procedurali (visto, termini) rimangono quelle generali illustrate.

Profili contabili della crisi

Dal punto di vista contabile, la dichiarazione della crisi o della insolvenza comporta importanti riflessi sul bilancio d’impresa. Gli amministratori devono monitorare i dati economico-finanziari e patrimoniali, individuando eventuali indici di crisi (per es. perdite di patrimonio netto, assenza di liquidità sufficiente, crediti deteriorati). I principi contabili nazionali (OIC) richiedono di valutare attentamente il presupposto della continuità aziendale (going concern). Se esistono dubbi sostanziali sulla continuità, il bilancio va redatto con criteri di emergenza (eventuale sospensione di ammortamenti) e vanno svalutati tempestivamente gli elementi patrimoniali (merci, crediti, investimenti) al fine di non sovrastimare il patrimonio.

In particolare, in crisi occorre:

• Verificare la svalutazione dei crediti: secondo l’OIC 15, i crediti verso clienti vanno svalutati se è probabile che non saranno incassati integralmente. In uno scenario di crisi, è prudente aumentare le svalutazioni per “prevista insolvenza” dei clienti in difficoltà.
• Riconoscere le passività potenziali: eventuali esposizioni verso il fisco o i creditori vanno contabilizzate se probabili. Ad esempio, contributi o imposte non versati regolarmente possono generare debiti (con sanzioni ed interessi) da iscrivere in bilancio.
• Adeguare i fondi rischi: stimare oneri futuri (cause giudiziali, garanzie prestate) che potrebbero emergere nei piani di liquidazione.
• Appaltare l’asseverazione del bilancio: se l’impresa è in crisi conclamata e intende accedere a strumenti di composizione concordata (concordato semplificato, accordo di ristrutturazione), è obbligatorio allegare una relazione di un professionista che attesti la fattibilità del piano e la congruità dei valori di bilancio (art. 67 L.F. e art. 182-bis L.F. modificato).

Normativamente, il Codice della Crisi (art. 2086 c.c.) impegna gli amministratori a un sistema di prevenzione e controllo adeguato alla dimensione e al settore dell’impresa. In caso di inadempimento nell’obbligo di adeguati assetti organizzativi, i vertici aziendali possono essere chiamati a rispondere civilmente e, se del caso, penalmente (art. 2621 c.c., falso in bilancio; art. 2637 c.c., false comunicazioni sociali). Nel bilancio, infine, è fondamentale rispettare la disciplina delle poste fiscali: le imposte anticipate (DTA) e differite (DTC) vanno iscritte secondo l’art. 109 TUIR, tenendo conto delle perdite fiscali prevedibili e del reale realizzo dei benefici fiscali.

Tabella 5 – Obblighi contabili nell’impresa in crisi

Aspetto	Descrizione
Continuità aziendale	Verifica del going concern; se dubbio, scritture di sospensione (OIC 11)
Adeguati assetti	Definizione di procedure interne per monitorare rischi e flussi di cassa (art.2086 c.c.)
Valutazione crediti	Svalutazione spinta dei crediti commerciali a sofferenza (OIC 15)
Fondi rischi e oneri	Accantonamento di impegni futuri (cause legali, imposte non versate)
Trasparenza fiscale	Rettifiche di bilancio per rettificare compensazioni errate o crediti inesistenti
Revisione e asseverazione	Revisione legale obbligatoria (supermedia) e relazione professionale nei piani di risanamento

Nota: Queste voci non esauriscono i numerosi adempimenti contabili; vanno applicati tutti i principi OIC nella redazione del bilancio, in particolare quelli sulle svalutazioni (OIC 24), ammortamenti, e rappresentazione veritiera e corretta. Un bilancio inattendibile può aggravare la responsabilità degli amministratori e aumentare i rischi penali.

Profili fiscali della crisi

Sul piano fiscale, un’impresa in crisi rimane soggetta a tutti gli obblighi di legge (dichiarazioni, versamenti, ritenute, ecc.), ma deve gestirli strategicamente per non aggravare la situazione. Ecco i principali aspetti fiscali connessi alla crisi:

• Obblighi dichiarativi: L’impresa deve continuare a presentare le dichiarazioni fiscali (modello Unico/IRES, IVA, 770, ecc.). I debiti sorti con la dichiarazione tardiva o errata possono diventare gravosi. In alcune procedure (concordato, liquidation giudiziale) si prevede la sospensione del termine per l’approvazione del bilancio (per coordinarsi con l’iter concorsuale).
• Pagamenti e rateizzazione: È spesso consigliabile rateizzare i debiti fiscali (Rottamazione, definizioni agevolate) per ridurre l’impatto sui flussi di cassa. I piani di rientro consentiti danno vantaggi anche sul fronte delle compensazioni: chi aderisce resta nella condizione di poter compensare orizzontalmente (il blocco dei 100k non opera sui debiti iscritti in un piano rateale valido).
• Transazione fiscale: Introdotta nel Codice della Crisi (artt. 60-69 CCII) e previa regolamentazione (DL 118/2021), la transazione fiscale permette all’impresa di concordare con l’Agenzia Entrate una riduzione del debito tributario (definizione agevolata) come parte di un piano di rientro concordato. Essa è un utile strumento di alleggerimento per un’impresa in crisi, disciplinato come procedura separata all’interno del Concordato Preventivo o della Composizione Negoziata (CNC).
• Compensazioni in procedura concorsuale: Come già sottolineato, in caso di liquidazione giudiziale o concordato, l’art. 155 CCII prevede una disciplina speciale di compensazione “endo-concorsuale”: i creditori possono opporre in compensazione i loro crediti verso il debitore con i loro debiti verso il debitore anche se i crediti non sono ancora scaduti. Ciò significa che l’Agenzia delle Entrate, in qualità di creditore, può estinguere parzialmente il proprio credito tributario ricevendo in compensazione i crediti d’imposta della società in crisi (superbonus, IVA, ecc.). In termini pratici, per l’impresa in crisi questo significa che i crediti fiscali maturati diventano di fatto risorsa dell’Erario: ad esempio, se la società deve €100 di tributi al Fisco ma ha un credito d’imposta di €30, si applica la percentuale di soddisfazione (in caso di fallimento ipotizziamo il 20%), la società verserebbe €14 (20% di €70) e il credito di €30 non le viene restituito. In altri termini, gli importi compensati vanno a ridurre il debito globale alla massa dei creditori.
• Cedibilità dei crediti fiscali: In generale, i crediti d’imposta (come quelli del Superbonus) sono cedibili. Tuttavia, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che in procedura concorsuale l’impresa non può cedere i propri crediti fiscale se questi possono essere utilizzati in compensazione dall’Erario. Dunque, una volta aperta la liquidazione giudiziale o concordato, i crediti agevolativi rimangono vincolati al pagamento dei debiti verso l’Erario, e la società non può liberamente trasferirli a terzi per finanziarsi.
• Termini e sanzioni: Gli obblighi fiscali vanno monitorati con grande cura: ad esempio, il mancato versamento di ritenute o IVA può aggravare la crisi d’impresa e comportare sanzioni e interessi. L’attività di riscossione può essere sospesa solo in presenza di un procedimento concordato, ma non oltre (es. concordato in bianco). In ogni caso, in crisi l’evasione fiscale o il mancato pagamento contribuiscono a peggiorare i rapporti con l’Agenzia e possono innescare misure cautelari (ipoteche sulle immobilizzazioni, sequestro di conti).

Tabella 6 – Aspetti fiscali rilevanti in crisi

Aspetto	Effetto / Riferimento
Compensazioni orizzontali	Soggette a limiti (1° lug. 2024: via Entratel; stop se ruoli >€100k)
Art. 155 CCII	Creditori (anche Fisco) compensano i loro debiti con i crediti dell’impresa in concorsuale
Transazione fiscale	Procedura concordataria per definire debiti tributari (artt. 60-69 CCII)
Rateazioni e rottamazioni	Consentono di azzerare il blocco 100k e facilitano compensazione orizzontale
Cessione crediti agevolativi	In procedure concorsuali non libera (Fisco può opporre compensazione, art.155)
Ravvedimento e sanzioni	Anche in crisi si possono usare ravvedimenti operosi; inadempimenti producono sanzioni ed interessi.

Note: Questa sezione non esaurisce tutte le problematiche fiscali (ad es. l’IVA a debito scaduta non incassata, il recupero del credito IVA, gli accertamenti fiscali), ma evidenzia gli aspetti più critici in una situazione di crisi. In ogni caso, è fondamentale consultare esperti fiscali per le operazioni straordinarie in corso di crisi (es. concordato, liquidazione, CNC).

Profili penali

La crisi d’impresa espone gli amministratori e i vertici aziendali a rilevanti rischi penali, in particolare qualora si verifichino comportamenti illeciti nell’ambito fiscale o contabile. Tra i principali reati rilevanti, menzioniamo:

• Illecito uso di crediti d’imposta e compensazione indebita: Il D.Lgs. 74/2000 (codice penale tributario) prevede specifici reati per l’indebita compensazione. L’art. 10-quater punisce l’uso indebito (con dolo) di compensazioni d’imposta per crediti non spettanti o inesistenti, mediante il modello F24. Recentemente la Cassazione, con la sentenza n. 37640/2024, ha ribadito che tale reato richiede il dolo e si realizza “quando il contribuente utilizza… crediti ‘non spettanti’ ovvero crediti ‘inesistenti’” in F24. In caso di concorso tra più soggetti (es. commercialista e cliente), la Corte ha precisato che è necessario provare il contributo cosciente di ciascuno alla falsità della compensazione. L’art. 10-sexies sanziona analogamente l’indebita compensazione di IVA e di tributi e contributi.
• Frode fiscale/associazione a delinquere: L’utilizzo di crediti d’imposta fittizi rientra anche nell’ambito di reati più gravi come la truffa aggravata per erogazioni pubbliche (art. 640-bis c.p.). Con la sent. n. 45868/2024 la Cassazione ha stabilito che la consumazione del reato si verifica già nel momento della creazione di un credito d’imposta inesistente (ad es. superbonus fittizio), purché avvenuta con cessione o opzione a terzi. In pratica, la Suprema Corte ha affermato che non serve effettivamente incassare o utilizzare il credito: il danno economico si considera realizzato al momento della generazione del credito artificioso. Nel caso in questione, l’imputato era indagato per truffa aggravata e associazione a delinquere, oltre che per indebita compensazione di crediti inesistenti, proprio a causa di un sistema fraudolento di generazione e vendita di crediti bonus edilizi falsi.
• Falso in bilancio e false comunicazioni sociali: Se la crisi è accompagnata da alterazione delle scritture contabili o dei bilanci (per esempio nascondendo perdite o passando fondi ai soci), si configurano reati societari (art. 2621 c.c., 2637 c.c.) e fiscali (art. 1 D.Lgs. 74/2000, per omissione nella dichiarazione). Ad es., omettere nel bilancio le passività o falsificare i dati per occultare la crisi può integrare il reato di falsità nei documenti contabili (art. 2621 c.c.). In contesto fiscale, se la crisi è legata a fallimenti o liquidazioni, i reati di bancarotta fraudolenta (art. 216 L.F.) sono rilevanti: distrazioni di beni, simulazione di pagamenti fiscali, creazione di crediti fittizi per indebitare lo Stato rientrano nei delitti fallimentari.
• Altri reati fiscali: Rientrano nel panorama penale anche l’omesso versamento di ritenute (art. 10-bis D.Lgs. 74/2000) e l’imposta sul valore aggiunto omessa (art. 2 D.Lgs. 74/2000). Ad esempio, l’assenza di risorse a fronte del debito Iva non pagato può integrare il reato di omessa dichiarazione IVA. L’operato scorretto dei professionisti che assistono l’impresa (commercialisti, consulenti) può comportare responsabilità penali per concorso nei reati commessi dall’azienda (dolo eventuale).

È importante sottolineare che l’introduzione di nuove regole sulle compensazioni (limitazioni e controlli) si affianca alle norme penali già esistenti: ciò significa che in presenza di violazioni (es. uso del canale sbagliato, falsificazione di crediti, compensazioni indebite) non solo l’Agenzia può contestare l’illegittimità, ma la Procura può procedere penalmente. Ad esempio, la Cassazione 37640/2024 menziona che chi partecipa a un’indebita compensazione è perseguibile anche in concorso. La Corte di Cassazione, sez. penale, ha riaffermato che la violazione di norme fiscali come la corretta compilazione dell’F24 e la genuinità dei crediti è scrutinata severamente, soprattutto in contesti di frode fiscale.

Tabella 7 – Reati principali correlati alla crisi d’impresa fiscale

Reato	Norma Penale	Fatti tipici
Indebita compensazione	Art. 10-quater e 10-sexies, D.Lgs. 74/2000	Uso di crediti non spettanti/inesistenti per compensare imposte con F24
Frode fiscale (Superbonus)	Art. 640-bis c.p. (truffa aggravata)	Creazione/cessione di crediti d’imposta fittizi (anche senza incasso)
Falso in bilancio / false comunicazioni	Art. 2621 c.c., 2637 c.c.	Alterazione contabile per occultare la crisi o distribuire fondi illeciti
Bancarotta fraudolenta	Art. 216-223 L.F.	Distrazione o simulazione di crediti/debiti; occultamento del patrimonio
Omesso versamento imposte	Art. 5 D.Lgs. 74/2000 (IVA), 10-bis (ritenute)	Non versare ritenute/debito IVA pur disponendo di crediti

Note: Questa tabella evidenzia solo i reati principali; esistono altre fattispecie (autoriciclaggio, bancarotta preferenziale, violazioni degli obblighi in amministrazione straordinaria, ecc.) che possono scaturire dalla situazione di insolvenza di un’impresa.

Casi pratici e simulazioni di compensazioni fiscali in situazioni di crisi

Vediamo ora alcuni esempi concreti per capire come funzionano in pratica le compensazioni fiscali in situazioni di crisi:

• Esempio 1 – Compensazione oltre soglia in PMI: La “Società Alfa” è una PMI che ha un credito IVA annuale di €6.000 relativo al 2024. Vuole usare questo credito per pagare parte dei debiti fiscali. Poiché €6.000 > €5.000, Alfa può procedere con la compensazione solo dal 16° giorno del mese successivo alla presentazione della dichiarazione annuale IVA (supponiamo dich. presentata il 28 febbraio ⇒ compensazione dal 16 marzo) e deve avere allegato il visto di conformità. Al 16 marzo, Alfa compila un F24 con saldo 0 inserendo il credito IVA di €6.000 e i debiti corrispondenti (es. IRES-IVA). Se però prima del 16 marzo sorge un debito verso l’Agenzia con ruoli iscritti di €120.000 (es. IRPEF di anni precedenti), non potrà effettuare la compensazione orizzontale perché supera la soglia di €100.000. Dovrà prima estinguere o rateizzare quel debito (ad es. pagare una rata di rottamazione) per abbassare l’esposizione. Solo una volta sotto soglia (€100.000) la compensazione di quei crediti diventa nuovamente possibile.
• Esempio 2 – Startup innovativa con credito agevolativo: La “Beta S.r.l.” è una startup innovativa. Al termine dell’anno fiscale dispone di un credito d’imposta per progetti R&S pari a €40.000. Poiché è startup innovativa, può compensare orizzontalmente fino a €50.000 senza visto. Decidendo di usarlo il mese successivo, Beta presenta il modello F24 entro la scadenza, e il credito copre una quota di debito IRES nella stessa delega. Non necessita quindi di ritardo (il suo credito è sotto 50k) e non serve visto di conformità.
• Esempio 3 – Liquidazione giudiziale e compensazione ‘pro Fisco’: La “Gamma S.p.A.” è in liquidazione giudiziale. Al momento dell’apertura (procedura concorsuale), Gamma ha un credito fiscale di €100.000 per superbonus, non ancora ceduto, e deve all’Erario €80.000 di imposte su redditi (debiti scaduti). Ai sensi dell’art. 155 CCII, l’Erario ha diritto a compensare i suoi crediti con il debito della società. Con la percentuale ipotetica di soddisfazione del 20%, Gamma avrebbe dovuto pagare 20% di €80k (=€16k) se non ci fosse stato il credito. Grazie all’art.155, invece l’Erario applica la percentuale del 20% sul debito netto (€80k–€100k = negativa => €0), che equivale a 0 (Gamma non deve versare nulla), e “perde” il proprio credito perché l’ha utilizzato. In altre parole, Gamma esce dalla liquidazione avendo estinto tutto il dovuto e perdendo il credito, mentre l’Erario incassa €16k (20% di 80k) ma rinuncia a ricevere il credito di €100k. Questo esempio illustra come l’art.155 “bilancia” le quote di soddisfazione tra debitore e creditore.
• Esempio 4 – Utilizzo improprio e rischio penale: Supponiamo che un amministratore della “Delta S.a.s.”, in crisi, crei fittiziamente un credito d’imposta di €50.000 (superbonus mai maturato) e lo utilizzi in compensazione su un F24. In mancanza dei presupposti, tale condotta si configura come indebita compensazione. Se contestata, la Procura potrebbe perseguire l’amministratore per reato tributario (art. 10-quater D.Lgs. 74/2000) o truffa aggravata (art. 640-bis). Si incorre in sanzioni penali anche senza aver ancora “ricevuto” denaro, semplicemente generando quel credito inesistente.

Questi esempi evidenziano come il corretto utilizzo dei meccanismi compensativi e la consapevolezza delle regole siano cruciali: una scelta azzardata (come sopravvalutare compensazioni o ignorare il limite 100k) può ostacolare gravemente la ripresa aziendale o portare a responsabilità penali.

Domande frequenti (FAQ)

D.1. Cos’è la compensazione fiscale e qual è la differenza tra compensazione verticale e orizzontale?
R. La compensazione fiscale è l’uso di crediti d’imposta per saldare debiti tributari. Verticale significa che credito e debito appartengono allo stesso tributo (es. credito IVA per debito IVA). Orizzontale significa che il credito è utilizzato per pagare un tributo diverso (es. credito IVA per debito INPS). La compensazione verticale è semplicemente applicabile in dichiarazione, mentre quella orizzontale richiede il modello F24 e rispetta limiti stringenti (v. Domande seguenti).

D.2. Quali limiti esistono per la compensazione orizzontale?
R. In generale, il credito d’imposta utilizzabile in compensazione orizzontale non può eccedere €2.000.000 complessivi annui per tutti i tributi. Inoltre, secondo la disciplina IVA: fino a €5.000 di credito IVA annuo si può compensare subito (senza visto), oltre i 5.000€ serve attendere il 16° giorno post-dichiarazione e avere il visto di conformità. Per le startup innovative la soglia senza visto sale a €50.000. Dal 1° luglio 2024, un ulteriore limite emerge: non è possibile compensare orizzontalmente se l’ammontare dei debiti fiscali iscritti a ruolo supera €100.000 (salvo definizione agevolata, rateazione in corso, sospensioni attive).

D.3. Cosa cambia dal 1° luglio 2024 nelle compensazioni?
R. Dal 1/7/2024 tutte le compensazioni (orizzontali e verticali) devono transitare esclusivamente tramite i servizi telematici dell’Agenzia Entrate (Entratel/Fisconline). Inoltre, l’utilizzo della compensazione orizzontale è precluso ai contribuenti che hanno debiti fiscali scaduti affidati alla riscossione per oltre €100.000. Le deleghe F24 contenenti crediti (anche Inps/Inail) saranno automaticamente bloccate fino a verifica se presentano profili di rischio, proprio grazie all’interconnessione telematica.

D.4. Un’impresa in crisi può cedesi i propri crediti d’imposta (es. superbonus) durante la procedura concorsuale?
R. No. Anche se la legge consente la cessione dei crediti edilizi, l’Agenzia Entrate ha chiarito che in liquidazione o concordato, i crediti d’imposta maturati dall’impresa diventano soggetti alle regole concorsuali. In pratica, con l’art. 155 CCII l’Erario esercita il proprio diritto di compensazione sui crediti stessi. Di conseguenza, la società non può cedere quei crediti a terzi, poiché sarebbero automaticamente utilizzati per estinguere i debiti verso l’Erario. L’Agenzia ha ribadito che prevale il regime di compensazione concorsuale sul divieto di cessione fissato dal decreto Rilancio (che peraltro non è applicabile per mancanza di decreti attuativi).

D.5. In che modo l’art. 155 del Codice della crisi incide sulle compensazioni in liquidazione giudiziale?
R. L’art. 155 CCII stabilisce che “i creditori possono opporre in compensazione i propri crediti verso il debitore con i propri debiti verso di esso”, anche se i crediti non sono ancora scaduti. Ciò vale anche per l’Erario: l’Agenzia può quindi compensare i debiti tributari (imposte dovute dall’impresa) con i crediti fiscali (IVA, agevolazioni) della stessa impresa, secondo la percentuale di soddisfazione applicabile. In sostanza, in liquidazione giudiziale il Fisco diventa creditore privilegiato che utilizza i crediti della società a suo favore. L’effetto pratico è che il debito del contribuente verso il Fisco è ridotto e il credito fiscale “di fatto” è trasferito all’Erario.

D.6. Cosa rischia un amministratore che effettua compensazioni fiscali indebite?
R. L’amministratore che utilizza in compensazione crediti non spettanti (inesistenti o superiori al dovuto) può essere perseguito penalmente. L’art. 10-quater D.Lgs. 74/2000 prevede reato di indebita compensazione, punibile se c’è dolo. Se invece la falsificazione è finalizzata a ottenere indebitamente contributi pubblici (ad es. Superbonus), si configura truffa aggravata (640-bis c.p.). La Cassazione ha confermato che la creazione di un credito fittizio si considera reato già nel momento in cui viene generato (anche se non incassato). Pertanto, l’uso di crediti d’imposta fasulli o la compensazione violativa degli obblighi costituiscono comportamenti puniti severamente (reclusione, sanzioni fino al 200% del tributo).

D.7. Quali fonti e riferimenti normativi devo consultare per approfondire?
R. Le fonti principali includono: il D.Lgs. 14/2019 (Codice della Crisi e dell’Insolvenza, specialmente art. 155); la Legge di Bilancio 2024 (L. 213/2023, commi 94-98) che introduce i nuovi limiti sulle compensazioni; il D.Lgs. 136/2024 (terzo correttivo al Codice della Crisi); le circolari e risposte dell’Agenzia Entrate (es. Circ. 16/E/2024, Risposta 237/E/2024); e le pronunce della Cassazione (sent. 37640/2024, 45868/2024, ecc.). Per la parte contabile, gli OIC (Organismo Italiano di Contabilità) e il Codice Civile (artt. 2423, 2086 e segg.) sono fondamentali. In chiusura della guida troverete una sezione dedicata con tutti i riferimenti normativi, giurisprudenziali e dottrinali citati.

Fonti normative, giurisprudenziali e dottrinali

• D.Lgs. n. 14/2019 (Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza, CCII), articoli 155 e successivi.
• D.Lgs. n. 136/2024 (13 settembre 2024), «terzo correttivo» al Codice della crisi.
• Legge n. 213/2023 (Legge di Bilancio 2024), commi 94-98, introduzione nuove regole compensazioni.
• D.L. n. 39/2024 (Decreto-Agevolazioni), commi 2-3 art. 4 (limitazioni carichi >100k).
• D.Lgs. n. 74/2000, artt. 10-quater, 10-sexies (indebita compensazione); art. 25-duodecies (omessa dichiarazione).
• Codice Civile: artt. 2086 (obbligo assetti adeguati), 2423 c.c. (principi di redazione), 2621 ss. c.c. (falsità in bilancio).
• D.Lgs. n. 231/2007 (Responsabilità amministrativa delle persone giuridiche): artt. 25-undecies (frode fiscale), 25-duodecies (indebita compensazione).
• Cassazione Penale, sent. n. 37640/2024 (14 ott. 2024) – conferma reato di indebita compensazione, dolo necessario.
• Cassazione Penale, sent. n. 45868/2024 (13 dic. 2024) – superbonus fittizio = truffa aggravata (640-bis), reato consumato al momento della creazione del credito.
• Cassazione Penale, ordinanza n. 27332/2024 (22 ott. 2024) – compensazione crediti e rettifiche F24.
• Circolare Agenzia Entrate n. 16/E/2024 (28 giu. 2024) – istruzioni operative su compensazioni (L. 213/2023 e DL 39/2024).
• Risposta Interpello Agenzia Entrate n. 237/E/2024 (29 nov. 2024) – compensazione crediti agevolativi in liquidazione giudiziale (art.155 CCII).
• Legislazione secondaria: art. 37 D.L. 223/2006 (comma 49-quinquies; blocco compensazioni >100k).
• Prassi amministrativa: Circolari Agenzia Entrate, FAQ sul sito Agenzia (es. dossier compensazione), rif. DECRETI ATTUATIVI della Legge di Bilancio 2024 (emanati ministerialmente).

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