Nella maggior parte dei casi, il liquidatore che finisce per rispondere di tasca propria dei debiti fiscali della società non ha agito in malafede: ha semplicemente gestito l’avviso bonario come una pratica secondaria, mentre era il documento più importante dell’intera liquidazione.
Quando una società è in liquidazione volontaria, l’arrivo di una comunicazione di irregolarità dell’Agenzia delle Entrate (il cosiddetto avviso bonario, emesso dopo il controllo automatizzato o formale delle dichiarazioni) cambia le priorità. Non è più soltanto una questione di sanzioni ridotte: è il momento in cui si decide se il debito resterà della società o potrà diventare, in parte, un debito personale del liquidatore e dei soci. L’esperienza insegna che gli errori, in questa fase, si ripetono con una regolarità sorprendente. Eccoli, nell’ordine in cui pesano di più:
- Lasciare scadere l’avviso bonario pensando che “tanto la società sta chiudendo”.
- Pagare fornitori, banche o finanziamenti dei soci prima del Fisco.
- Chiudere il bilancio finale e cancellare la società convinti che il debito si estingua con essa.
- Rateizzare l’avviso senza un piano di cassa compatibile con i tempi della liquidazione.
- Contestare l’avviso nel modo sbagliato, o non contestarlo quando è errato.
- Ignorare che dietro un avviso su IVA o ritenute non versate può esserci un rischio penale.
Lo Studio Monardo segue questa materia perché si colloca esattamente all’incrocio tra diritto tributario, diritto societario e crisi d’impresa. L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo coordina uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario, composto da avvocati e commercialisti: è la combinazione che serve per leggere un avviso bonario insieme ai conti della liquidazione. È inoltre avvocato cassazionista, quindi in grado di seguire l’eventuale contenzioso sulla responsabilità del liquidatore fino all’ultimo grado, ed Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021, competenza decisiva quando la liquidazione volontaria nasconde in realtà una crisi che va gestita con strumenti diversi.
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Errore n. 1 — Lasciare scadere l’avviso bonario perché “la società sta chiudendo”
L’errore
La società ha deliberato lo scioglimento, il liquidatore sta vendendo le ultime attrezzature, il commercialista ha già impostato il bilancio finale. Arriva via PEC una comunicazione di irregolarità sulla dichiarazione dei redditi di due anni prima: IRES dichiarata ma non versata, con sanzioni e interessi. Il liquidatore la archivia, convinto che a breve la società non esisterà più e che il problema “si chiuderà da solo”.
Perché è un errore
L’avviso bonario non è un atto impositivo in senso stretto, ma è l’ultima finestra prima della riscossione coattiva. Le comunicazioni di irregolarità sono disciplinate dagli artt. 36-bis e 36-ter del D.P.R. 600/1973 (imposte sui redditi) e dall’art. 54-bis del D.P.R. 633/1972 (IVA), mentre gli effetti del pagamento sono regolati dagli artt. 2 e 3 del D.Lgs. 462/1997. Dal 1° gennaio 2025, per effetto dell’art. 3 del D.Lgs. 108/2024, il contribuente ha 60 giorni dal ricevimento della comunicazione per pagare, avviare la rateazione o fornire chiarimenti, contro i 30 giorni della disciplina precedente; per le comunicazioni trasmesse telematicamente all’intermediario il termine è di 90 giorni. Le comunicazioni elaborate entro il 31 dicembre 2024 restano invece soggette al vecchio termine di 30 giorni, anche se ricevute nel 2025.
La messa in liquidazione non sospende nulla di tutto questo: la società in liquidazione resta un contribuente a tutti gli effetti, e il liquidatore ne è il legale rappresentante. È lui il destinatario naturale dell’avviso e il soggetto tenuto a gestirlo, con la diligenza richiesta dall’art. 2489 c.c., che rinvia alle norme sulla responsabilità degli amministratori.
Le conseguenze
Lasciando scadere il termine si perdono due cose. La prima è economica: per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024 la sanzione per omesso versamento è del 25% (D.Lgs. 87/2024), e il pagamento tempestivo dell’avviso da controllo automatizzato la riduce a un terzo, cioè all’8,33% dell’imposta; per il controllo formale la riduzione è a due terzi, pari al 16,67%. Chi non paga entro il termine vede iscritta a ruolo la sanzione piena, oltre a interessi e oneri della riscossione, e riceve una cartella di pagamento.
La seconda conseguenza è meno visibile ma più grave: l’avviso scaduto si trasforma in un debito iscritto a ruolo che resta in capo alla società anche durante la liquidazione e, come vedremo, anche dopo la cancellazione. Il liquidatore che prosegue la liquidazione ignorando quel debito si espone alla responsabilità personale dell’art. 36 del D.P.R. 602/1973.
C’è infine un effetto sui tempi. Una volta iscritto a ruolo, il debito segue il calendario dell’agente della riscossione, che non coincide con quello della liquidazione: la cartella può arrivare quando il liquidatore ha già distribuito l’attivo o depositato la richiesta di cancellazione. Gestire l’avviso entro i 60 giorni significa invece decidere quando e come pagare, mantenendo il controllo della liquidazione anziché subirne gli imprevisti.
Cosa fare invece
Appena ricevuto l’avviso, il liquidatore deve fare tre cose, nell’ordine. Primo: annotare la data di ricevimento e calcolare la scadenza esatta (60 o 90 giorni, secondo il canale di trasmissione e la data di elaborazione). Secondo: verificare con il professionista che ha curato la dichiarazione se la pretesa è corretta, confrontando importi dichiarati, versamenti effettuati con F24 e crediti compensati. Terzo: decidere, in base alla situazione di cassa della liquidazione, se pagare in unica soluzione, rateizzare o chiedere la rettifica. La regola è semplice: entro i 60 giorni una decisione va presa, anche quando la società è in chiusura, perché è proprio la chiusura a rendere quel debito pericoloso per il liquidatore.
Va anche iscritto il debito nel prospetto delle passività della liquidazione, così da tenerne conto in ogni scelta successiva su pagamenti, acconti ai soci e bilancio finale.
Un’ultima indicazione pratica riguarda la lettura dell’avviso. La comunicazione indica sempre il periodo d’imposta e la dichiarazione da cui nasce il controllo, il tipo di controllo eseguito, il dettaglio degli importi (imposta, sanzione, interessi) e un codice identificativo dell’atto. Questi elementi non sono formalità: il periodo d’imposta serve a capire se il debito è sorto prima o durante la liquidazione, e quindi a quale dichiarazione va collegato; il tipo di controllo determina se la sanzione ridotta è a un terzo o a due terzi e quali eccezioni sono possibili in futuro; il codice dell’atto è indispensabile per pagare, rateizzare o chiedere la rettifica senza confusione con altre comunicazioni. Un liquidatore che conserva l’avviso completo, con la prova della data di ricevimento, ha già in mano metà della propria difesa. L’esperienza insegna che, quando i documenti vanno ricostruiti a distanza di anni, proprio la data di ricevimento è il dato più difficile da dimostrare.
Il dettaglio che pochi conoscono
L’avviso bonario relativo a una società in liquidazione arriva spesso nel cassetto fiscale dell’intermediario e non direttamente alla società. In questo caso il termine è più lungo (90 giorni), ma il rischio è che il liquidatore non ne venga mai informato, soprattutto se il rapporto con il commercialista si è interrotto con lo scioglimento. Chi assume l’incarico di liquidatore dovrebbe quindi chiedere subito all’intermediario l’elenco delle comunicazioni ricevute e tenere attiva e monitorata la PEC della società fino alla cancellazione. La Cassazione ha più volte considerato rilevante, ai fini della regolarità della procedura, la prova dell’invio telematico all’intermediario: non sapere dell’avviso non equivale a non averlo ricevuto.
Errore n. 2 — Pagare fornitori, banche o soci prima del Fisco
L’errore
La liquidazione incassa 96.000 euro dalla vendita del magazzino. Il liquidatore salda i fornitori storici, che minacciano decreti ingiuntivi, chiude il fido bancario garantito personalmente dai soci e restituisce un finanziamento soci. Intanto l’avviso bonario sull’IRES resta in un cassetto, “da sistemare con calma”.
Perché è un errore
L’art. 36, primo comma, del D.P.R. 602/1973 stabilisce che i liquidatori che non adempiono all’obbligo di pagare, con le attività della liquidazione, le imposte dovute per il periodo della liquidazione e per quelli anteriori rispondono in proprio del pagamento delle imposte, se non provano di aver soddisfatto i crediti tributari prima dell’assegnazione di beni ai soci o di aver soddisfatto crediti di ordine superiore a quelli tributari. La formulazione attuale deriva dal D.Lgs. 175/2014 (cosiddetto decreto semplificazioni), che ha esplicitato il carico probatorio a carico del liquidatore.
In concreto, il liquidatore deve rispettare l’ordine dei privilegi. I crediti erariali per imposte dirette e IVA sono assistiti da privilegio generale sui mobili (art. 2752 c.c.); prima di loro vengono, ad esempio, le retribuzioni e il TFR dei dipendenti (art. 2751-bis c.c.). Pagare un fornitore chirografario, una banca non garantita da privilegio o restituire finanziamenti ai soci prima di aver soddisfatto il Fisco significa destinare le attività “a fini diversi dal pagamento delle imposte dovute”, che è esattamente il presupposto della responsabilità.
Le conseguenze
La giurisprudenza qualifica questa responsabilità come un’obbligazione propria del liquidatore, che nasce dalla legge e trova nel debito tributario della società solo il presupposto. La Cassazione, con l’ordinanza n. 21596/2024, ha chiarito che per la responsabilità speciale dell’art. 36 non occorre la prova della colpa nel senso richiesto dall’azione civilistica generale: basta il dato oggettivo della distrazione delle attività rispetto all’obbligo di pagare le imposte. Il liquidatore risponde con il proprio patrimonio personale, nei limiti delle attività che avrebbero potuto essere destinate al pagamento del Fisco.
Le tutele, però, esistono. La Cassazione ha precisato (ord. n. 15580 del 4 giugno 2024) che l’Amministrazione deve far valere questa responsabilità con un atto specificamente motivato nei confronti del liquidatore, e che un avviso notificato alla società, privo di contestazioni sulla posizione personale del liquidatore, non basta a fondare una pretesa autonoma nei suoi confronti. Con l’ordinanza n. 16811 del 23 giugno 2025 la Corte ha ribadito che serve un atto impositivo motivato sui presupposti dell’art. 36, notificato entro i termini di decadenza dell’accertamento, e non un semplice atto della riscossione.
Cosa fare invece
Prima di ogni pagamento rilevante, il liquidatore deve redigere (e aggiornare) un piano di riparto che ordini i debiti per grado di privilegio, includendo i debiti tributari certi (quelli dichiarati e non versati, quelli risultanti da avvisi bonari) e prudenzialmente accantonando somme per quelli probabili. Il Fisco va pagato prima dei creditori di rango inferiore e, in ogni caso, prima di qualunque restituzione o assegnazione ai soci. Se le attività non bastano per tutti, si paga secondo l’ordine dei privilegi e, a parità di grado, in proporzione.
Un aspetto che il liquidatore deve tenere presente è il tempo. I debiti tributari non sempre sono noti all’inizio della liquidazione: un avviso bonario può arrivare a metà percorso, quando parte dell’attivo è già stata distribuita. Per questo la prudenza impone di trattenere, fino a quando i termini dei controlli sulle ultime dichiarazioni non sono ragionevolmente sicuri, una riserva proporzionata ai rischi fiscali prevedibili: imposte dichiarate e non versate, compensazioni di dubbia regolarità, crediti d’imposta utilizzati. È qui che molti compromettono la propria posizione: liquidano tutto subito per chiudere in fretta, e quando il Fisco si fa vivo non c’è più nulla da destinargli, se non il patrimonio personale.
Per orientarsi, è utile ricordare una scala semplificata. In cima stanno le spese della liquidazione stessa e i crediti assistiti da privilegi di grado superiore, come quelli dei lavoratori dipendenti per retribuzioni e TFR; seguono, tra gli altri, i crediti erariali privilegiati per imposte dirette e IVA; in fondo stanno i creditori chirografari (fornitori senza garanzie, finanziamenti non privilegiati) e, ancora dopo, i finanziamenti soci postergati. Ogni pagamento che salta un gradino espone il liquidatore. La scala completa dei privilegi è più articolata e va verificata caso per caso, con riguardo anche ai crediti garantiti da pegno o ipoteca su beni specifici, che seguono regole proprie sul ricavato di quei beni.
Ogni pagamento va documentato con la ragione del credito e il suo rango, perché in un eventuale giudizio sarà il liquidatore a dover provare di aver rispettato l’ordine.
Il dettaglio che pochi conoscono
La restituzione dei finanziamenti soci è il punto in cui si commettono più errori. Oltre a essere postergati per legge rispetto agli altri creditori nelle società a responsabilità limitata (art. 2467 c.c.), quei rimborsi sono, sul piano dell’art. 36, una forma di destinazione delle attività ai soci: il liquidatore che li effettua mentre esiste un debito tributario si trova nella posizione più difficile da difendere. Un secondo dettaglio: la responsabilità dell’art. 36 riguarda le imposte sui redditi. Per l’IVA la Cassazione penale (sent. n. 1447/2024) ha escluso che i limiti di responsabilità previsti da quella norma possano essere invocati, il che sposta il rischio su un terreno diverso, quello dei reati di omesso versamento (Errore n. 6).
Errore n. 3 — Chiudere e cancellare la società convinti che il debito si estingua
L’errore
Il liquidatore non paga l’avviso bonario perché la cassa non basta, approva il bilancio finale, distribuisce ai soci il poco residuo e deposita la richiesta di cancellazione al Registro delle imprese. Il ragionamento è: una volta cancellata, la società non esiste più e il Fisco non avrà più nessuno a cui chiedere.
Perché è un errore
Sul piano civilistico, l’art. 2495 c.c. stabilisce che la cancellazione estingue la società, ma che i creditori sociali non soddisfatti possono far valere i loro crediti nei confronti dei soci, fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione, e nei confronti dei liquidatori, se il mancato pagamento è dipeso da loro colpa. Sul piano fiscale, l’art. 28, comma 4, del D.Lgs. 175/2014 aggiunge una regola ancora più netta: ai soli fini della validità e dell’efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi, l’estinzione della società ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione.
In altre parole, per il Fisco la società cancellata continua a “esistere” per cinque anni: gli avvisi e le cartelle possono esserle validamente notificati, e il contenzioso prosegue nei suoi confronti.
Le conseguenze
Le Sezioni Unite, con la sentenza n. 3625 del 12 febbraio 2025, hanno confermato che il differimento quinquennale degli effetti dell’estinzione opera nei confronti del Fisco e che, allo scadere del quinquennio, torna ad applicarsi la disciplina ordinaria dell’art. 2495 c.c., con il trasferimento delle obbligazioni ai soci nei limiti di quanto riscosso. Cancellare la società con un avviso bonario non pagato non estingue il debito: lo lascia aperto per anni, esponendo i soci per quanto hanno ricevuto e il liquidatore per le attività distratte.
C’è anche una conseguenza processuale. Durante il quinquennio, è l’ex liquidatore a essere legittimato a ricevere gli atti e a impugnarli in nome della società, mentre gli ex soci non lo sono (Cass. n. 12864/2025; nello stesso senso Cass. n. 1455/2026, che ha negato al socio di una S.r.l. cancellata da meno di cinque anni la legittimazione a impugnare l’avviso intestato alla società). Il liquidatore che pensava di essersi “liberato” con la cancellazione si ritrova, quindi, a dover gestire un contenzioso per una società che non c’è più.
Cosa fare invece
Prima di approvare il bilancio finale, il liquidatore deve verificare che non vi siano avvisi bonari pendenti, cartelle non pagate o rateazioni in corso. Se il debito esiste e le attività bastano a pagarlo, va pagato prima del riparto. Se le attività non bastano, la cancellazione non è la soluzione: occorre valutare se la liquidazione volontaria sia ancora lo strumento giusto o se la società si trovi in uno stato di insolvenza che richiede strumenti del Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza. Il bilancio finale va approvato solo quando il debito tributario è stato pagato, adeguatamente accantonato o definito in una procedura idonea.
Va ricordato anche l’art. 2491 c.c.: i liquidatori non possono ripartire tra i soci acconti sul risultato della liquidazione se dai bilanci non risulta che la ripartizione non incide sulla disponibilità di somme idonee all’integrale e tempestivo pagamento dei creditori sociali, e rispondono in proprio dei danni causati ai creditori con la violazione di questa regola. Un acconto versato ai soci mentre un avviso bonario è aperto è, quindi, doppiamente pericoloso: rileva sia ai fini dell’art. 36 del D.P.R. 602/1973 sia ai fini della responsabilità civilistica verso i creditori. Il bilancio finale, a sua volta, deve riportare con chiarezza i debiti tributari e il loro trattamento, perché è il documento su cui soci e Fisco misureranno le somme riscosse e le scelte del liquidatore.
Il dettaglio che pochi conoscono
Il quinquennio si calcola dalla richiesta di cancellazione, non dall’iscrizione della cancellazione né dalla delibera di scioglimento. Inoltre, se il quinquennio scade mentre un giudizio è in corso tra un grado e l’altro, la legittimazione a proporre o ricevere l’impugnazione passa dall’ex liquidatore ai soci, quali successori ai sensi dell’art. 2495 c.c. (Cass. n. 19491 del 15 luglio 2025). È un passaggio che, se sbagliato, può rendere inammissibile un’impugnazione proposta dal soggetto non più legittimato. Infine, la stessa ordinanza ha precisato che l’avviso intestato alla sola società, una volta definitivo, può fungere da presupposto per gli atti “personali” nei confronti dei soci.
Errore n. 4 — Rateizzare senza un piano di cassa compatibile con la liquidazione
L’errore
Il liquidatore, consapevole dell’importanza dell’avviso, sceglie la rateazione più lunga possibile: venti rate trimestrali. Paga la prima nei termini. Sei mesi dopo, chiuse le vendite e terminata la cassa, le rate successive non vengono più versate. Nel frattempo la società è stata cancellata.
Perché è un errore
L’art. 3-bis del D.Lgs. 462/1997 consente di rateizzare le somme dovute a seguito di avviso bonario fino a un massimo di 20 rate trimestrali di pari importo, con la prima rata da versare entro il termine di 60 giorni (o 90 per le comunicazioni all’intermediario). Dopo le modifiche della legge n. 197/2022, il limite di 20 rate vale indipendentemente dall’importo. Venti rate trimestrali significano cinque anni di pagamenti: un orizzonte che quasi mai coincide con la durata di una liquidazione volontaria, che per sua natura tende alla chiusura.
La rateazione, quindi, non è una scelta neutra. È un impegno che la società in liquidazione deve essere in grado di onorare fino in fondo, oppure va accompagnata da un accantonamento che ne garantisca il pagamento.
Le conseguenze
Il mancato pagamento di una rata comporta la decadenza dalla rateazione, salvo le ipotesi di lieve inadempimento previste dall’art. 15-ter del D.P.R. 602/1973. Con la decadenza, il residuo viene iscritto a ruolo con la sanzione piena sul debito non pagato, perdendo il beneficio della riduzione già ottenuto. Il debito torna a essere riscuotibile coattivamente, e se nel frattempo il liquidatore ha distribuito attività ai soci, la sua posizione ai sensi dell’art. 36 del D.P.R. 602/1973 si aggrava, perché le somme assegnate avrebbero dovuto coprire proprio quel debito.
Se l’avviso riguarda IVA o ritenute di importo rilevante, la decadenza ha anche effetti penali, che vedremo nell’Errore n. 6.
Cosa fare invece
Prima di scegliere il numero di rate, il liquidatore deve costruire un piano di cassa della liquidazione: quanto si incasserà, quando, e quanto resta dopo aver pagato i creditori di rango superiore. Se la liquidazione si chiuderà in dodici mesi, una rateazione in cinque anni è coerente solo se accompagnata da un accantonamento vincolato dell’intero residuo, oppure se si prevede di estinguere anticipatamente il debito prima della chiusura. La rateazione va dimensionata sulla durata reale della liquidazione, non sulla durata massima consentita dalla legge.
Il piano di cassa va scritto, non tenuto a mente. Deve elencare, mese per mese, gli incassi attesi (vendita di beni, riscossione di crediti verso clienti, eventuali rimborsi), le uscite certe (spese di liquidazione, retribuzioni residue, contributi, imposte correnti) e le rate dell’avviso, con un margine di sicurezza per gli incassi che potrebbero slittare. Se il piano mostra che in un certo trimestre la cassa non coprirà la rata, il problema va risolto prima di chiedere la rateazione: riducendo il numero di rate, anticipando una vendita, oppure accantonando una parte del primo incasso utile. Il piano diventa anche un documento difensivo, perché dimostra che il liquidatore ha gestito il debito fiscale con criterio e non lo ha trascurato.
In molti casi la soluzione più prudente è una rateazione breve, da estinguere con l’ultimo incasso, oppure il pagamento in unica soluzione con l’8,33% di sanzione, se la cassa lo consente.
Esiste poi una differenza da conoscere tra la rateazione dell’avviso bonario e quella della cartella. La prima conserva la sanzione ridotta, ha regole proprie e non richiede di dimostrare una situazione di difficoltà; la seconda interviene dopo l’iscrizione a ruolo, si applica a un debito già gravato dalla sanzione piena e dagli oneri della riscossione, e segue la disciplina dell’agente della riscossione. Per una società in liquidazione, perdere la rateazione dell’avviso e ripiegare su quella della cartella significa quasi sempre pagare di più per lo stesso debito. Per questo conviene scegliere, fin dall’inizio, un piano che si è certi di poter rispettare, anche a costo di rate più alte e meno numerose.
Il dettaglio che pochi conoscono
L’esistenza di una rateazione in corso non impedisce formalmente la cancellazione della società, ma la rende rischiosa: dopo la cancellazione, nessuno è più nella posizione di pagare le rate in nome della società, salvo l’iniziativa volontaria di soci o liquidatore. Il risultato tipico è una decadenza “automatica” a pochi mesi dalla cancellazione, con il debito che torna a gravare sulla società fittiziamente sopravvissuta per cinque anni e, a cascata, su soci e liquidatore. Un secondo dettaglio: in caso di decadenza, l’art. 15-ter del D.P.R. 602/1973 prevede tolleranze limitate (ad esempio, un ritardo non superiore a sette giorni nel versamento della prima rata non determina la decadenza), ma non coprono la semplice interruzione dei pagamenti.
Errore n. 5 — Contestare l’avviso nel modo sbagliato, o non contestarlo quando è errato
L’errore
L’avviso bonario attribuisce alla società un omesso versamento IRES di 23.400 euro. In realtà parte dell’imposta era stata compensata con un credito IVA regolarmente indicato in dichiarazione, ma il modello F24 era stato trasmesso con un codice errato. Il liquidatore telefona al call center, riceve rassicurazioni generiche, non deposita nulla per iscritto e lascia decorrere il termine. Oppure, all’opposto, propone subito ricorso al giudice tributario contro l’avviso, e quando arriva la cartella non la impugna, convinto che il primo ricorso basti.
Perché è un errore
L’avviso bonario prevede un canale preciso per la correzione: il contribuente può fornire chiarimenti e documenti all’Agenzia delle Entrate, anche con il servizio telematico dedicato, entro lo stesso termine di 60 giorni. Se l’Agenzia accoglie in tutto o in parte, emette una comunicazione definitiva con gli importi rideterminati, e dal suo ricevimento decorre un nuovo termine per pagare con la sanzione ridotta. Una telefonata, invece, non interrompe nulla e non lascia traccia.
Sul piano giudiziale, l’avviso bonario non è elencato tra gli atti impugnabili dell’art. 19 del D.Lgs. 546/1992 (oggi trasfuso nel Testo unico della giustizia tributaria). La Cassazione, con l’ordinanza n. 17300 del 24 giugno 2024, ha confermato che l’impugnazione di atti non tipizzati è facoltativa: è ammessa, ma non sostituisce l’obbligo di impugnare l’atto tipico successivo, come la cartella di pagamento, se l’Amministrazione prosegue nella riscossione.
Le conseguenze
Chi lascia decorrere il termine senza un’istanza documentata si ritrova la cartella con la sanzione piena, e dovrà far valere le proprie ragioni in giudizio, con tempi e costi di giustizia (contributo unificato) ben maggiori. Chi impugna solo l’avviso e lascia diventare definitiva la cartella rischia di perdere la possibilità di contestare la pretesa, perché è la cartella l’atto che va obbligatoriamente impugnato entro il termine.
C’è poi l’errore inverso: eccepire, contro la cartella, la mancata ricezione dell’avviso bonario come se fosse sempre causa di nullità. La Cassazione distingue. Se la cartella deriva dal controllo formale (art. 36-ter), la comunicazione dell’esito è una garanzia necessaria del contraddittorio e la sua mancanza rende illegittima la cartella (Cass. n. 2092/2025; Cass. n. 16163 del 16 giugno 2025). Se invece il controllo automatizzato (art. 36-bis) si limita a rilevare un omesso versamento di imposte correttamente dichiarate, senza incertezze sui dati, l’invio dell’avviso non è una condizione di validità della cartella (Cass. n. 9035/2025). Impostare la difesa su un’eccezione inapplicabile al proprio caso significa perdere tempo e argomenti.
Cosa fare invece
Se l’avviso contiene un errore, il liquidatore deve presentare entro i 60 giorni un’istanza scritta di rettifica, allegando le prove (F24 quietanzati, dichiarazioni, prospetti di compensazione), e conservarne la ricevuta. Per la parte non contestata, conviene pagare entro il termine, così da beneficiare della sanzione ridotta almeno su quella quota. Come sottolinea lo Studio Monardo, guidato dall’Avv. Giuseppe Angelo Monardo, avvocato cassazionista e coordinatore di uno staff multidisciplinare nazionale in diritto bancario e tributario, l’avviso bonario va letto insieme dal legale e dal commercialista: la scelta tra pagare, rettificare o impugnare dipende tanto dalla norma quanto dai numeri della liquidazione.
Se l’Agenzia non accoglie e arriva la cartella, va impugnata nei termini, anche se si era già impugnato l’avviso. La strada sicura è sempre una: istanza documentata entro 60 giorni, pagamento della parte dovuta, impugnazione tempestiva della cartella per la parte contestata.
Quanto al contenuto dell’istanza, la regola è la concretezza. Va indicato il codice dell’atto, il periodo d’imposta, la voce contestata e la ragione per cui è errata, con un prospetto che metta a confronto quanto chiesto dall’Agenzia e quanto effettivamente dovuto. Vanno allegati gli F24 con la quietanza, la dichiarazione nella parte rilevante e, se si tratta di compensazioni, il prospetto dei crediti utilizzati. Un’istanza generica (“l’importo non è dovuto”) viene di norma respinta o ignorata; un’istanza che consente all’ufficio di verificare in pochi minuti l’errore ha concrete possibilità di essere accolta con una comunicazione definitiva rideterminata. Il liquidatore dovrebbe anche indicare un recapito PEC attivo, perché la risposta dell’ufficio fa decorrere nuovi termini.
Il dettaglio che pochi conoscono
I termini per la notifica della cartella che segue l’avviso bonario sono diversi a seconda del controllo: per il controllo automatizzato la cartella va notificata, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione; per il controllo formale entro il 31 dicembre del quarto anno (art. 25 del D.P.R. 602/1973). In una società in liquidazione, dove le dichiarazioni si succedono a ritmo irregolare (dichiarazione del periodo ante-liquidazione, dichiarazioni dei periodi di liquidazione, dichiarazione finale), verificare la tempestività della cartella rispetto alla dichiarazione a cui si riferisce è spesso il primo controllo utile. Un secondo dettaglio: la Cassazione ha riconosciuto che un avviso bonario che riconosce solo in parte un credito chiesto in dichiarazione può valere, di fatto, come diniego di rimborso, e in quel caso va trattato con particolare attenzione ai termini.
Errore n. 6 — Ignorare il rischio penale dietro l’avviso su IVA e ritenute
L’errore
L’avviso bonario riguarda l’IVA annuale dichiarata e non versata: 268.450 euro. Il liquidatore, nominato da pochi mesi, ritiene che il problema riguardi solo il precedente amministratore e che, comunque, si tratti di una questione amministrativa. Non paga, non rateizza, e intanto vende un immobile della società a un prezzo di favore a una società collegata ai soci.
Perché è un errore
Il D.Lgs. 87/2024 ha riscritto i reati di omesso versamento. L’art. 10-ter del D.Lgs. 74/2000 punisce l’omesso versamento dell’IVA dovuta in base alla dichiarazione annuale per un ammontare superiore a 250.000 euro per periodo d’imposta; il reato si consuma al 31 dicembre dell’anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione. L’art. 10-bis punisce l’omesso versamento delle ritenute dovute o certificate oltre 150.000 euro per periodo d’imposta, con analogo spostamento del termine. La riforma ha dato un ruolo centrale proprio all’avviso bonario: se il debito è in corso di estinzione mediante la rateazione dell’art. 3-bis del D.Lgs. 462/1997, il reato non è punibile; in caso di decadenza dalla rateazione, la punibilità scatta solo se il residuo supera 75.000 euro per l’IVA e 50.000 euro per le ritenute.
Il liquidatore che subentra prima della scadenza del termine di versamento risponde come qualunque legale rappresentante: la Cassazione penale (sent. n. 1447/2024) ha confermato la responsabilità del liquidatore per l’omesso versamento dell’IVA anche quando era subentrato in una situazione di crisi già in atto.
L’art. 11 del D.Lgs. 74/2000 punisce, poi, chi aliena simulatamente o compie atti fraudolenti sui beni propri o altrui per rendere inefficace la riscossione di imposte, interessi e sanzioni per un ammontare superiore a 50.000 euro. In una liquidazione, la vendita sottocosto a soggetti collegati è il terreno tipico di questa contestazione.
Le conseguenze
Lasciare scadere l’avviso su un debito IVA sopra soglia senza attivare la rateazione significa rinunciare allo strumento che la legge offre per evitare la punibilità. E se il liquidatore, nel frattempo, compie atti dispositivi che svuotano la società, può aggiungersi la contestazione di sottrazione fraudolenta, con il rischio di sequestro preventivo finalizzato alla confisca. La Cassazione ha chiarito che il reato dell’art. 11 è di pericolo concreto e si configura anche se il debito non è ancora stato formalmente accertato al momento degli atti (Cass. pen. n. 27404/2024).
I confini, tuttavia, esistono. Non ogni vendita è fraudolenta: occorre un atto simulato o connotato da fraudolenza, non una semplice disposizione patrimoniale (Cass. pen. n. 8643/2024); e il reato non si configura se il patrimonio residuo resta idoneo a garantire il credito erariale, punto che il giudice deve verificare espressamente (Cass. pen. n. 26095/2025).
Cosa fare invece
Il liquidatore che riceve un avviso su IVA o ritenute deve verificare subito tre dati: l’importo omesso per ciascun periodo d’imposta, la data di presentazione della dichiarazione (da cui calcolare il termine di consumazione) e la sostenibilità di una rateazione. Se l’importo è vicino o superiore alla soglia, l’attivazione tempestiva e il rispetto della rateazione dell’avviso bonario sono la prima tutela anche sul piano penale. Ogni atto dispositivo successivo (vendite, cessioni, conferimenti) va compiuto a valori congrui, documentati, preferibilmente con perizia, e con destinazione del ricavato al pagamento dei creditori secondo l’ordine dei privilegi.
Un capitolo a parte meritano le ritenute. Molte società entrano in liquidazione con dipendenti ancora in forza o con collaboratori pagati fino agli ultimi mesi: le ritenute operate e non versate possono generare avvisi bonari e, se superano 150.000 euro per periodo d’imposta, la rilevanza penale dell’art. 10-bis. Anche qui la rateazione dell’avviso esclude la punibilità finché è in corso, e in caso di decadenza il reato scatta solo se il residuo supera 50.000 euro. Il liquidatore che chiude rapporti di lavoro e paga TFR e ultime retribuzioni deve quindi verificare, nello stesso momento, che le relative ritenute siano state versate, perché il pagamento dei netti senza versamento delle ritenute è proprio la condotta che la norma intende colpire.
Il dettaglio che pochi conoscono
Il nuovo meccanismo penale funziona anche come leva temporale: chi ha omesso il versamento IVA di un anno ha tempo fino al 31 dicembre dell’anno successivo alla dichiarazione per riportare il debito sotto soglia o per avviare la rateazione. Per un liquidatore nominato a metà percorso, questo margine è spesso l’unico spazio per rimediare a omissioni altrui prima che diventino anche sue. Un ulteriore aspetto: la riforma ha introdotto la non punibilità quando l’omesso versamento dipende da cause non imputabili all’autore sopravvenute, ad esempio crisi di liquidità dovute a mancati incassi non dipendenti dalla sua condotta; è una valutazione da documentare con cura, non da dare per scontata.
Gli errori in cifre: quanto costa sbagliare
Le ipotesi che seguono sono esercizi dimostrativi, costruiti su importi realistici per mostrare l’effetto economico di ciascuna scelta. Non riguardano casi reali.
Ipotesi A — Pagare entro 60 giorni o lasciare scadere l’avviso. Società in liquidazione, IRES dichiarata e non versata: 41.760 euro. Violazione successiva al 1° settembre 2024, avviso da controllo automatizzato ricevuto il 9 marzo.
- Pagamento entro l’8 maggio (60 giorni): sanzione pari a un terzo del 25%, cioè 8,33% → 3.480 euro. Totale (esclusi interessi) 45.240 euro.
- Mancato pagamento: iscrizione a ruolo con sanzione piena del 25% → 10.440 euro. Totale (esclusi interessi e oneri di riscossione) 52.200 euro.
- Differenza: almeno 6.960 euro di sola sanzione, a cui si aggiungono interessi di mora e oneri della riscossione.
Se la liquidazione ha cassa per 46.000 euro, pagare entro il termine estingue il debito; lasciarlo scadere lo porta oltre la disponibilità, con un residuo non coperto che diventa potenzialmente rilevante ai sensi dell’art. 36.
Ipotesi B — L’ordine dei pagamenti e la responsabilità del liquidatore. Attivo realizzato: 96.300 euro. Debiti: TFR dei dipendenti 18.400 euro (privilegio di grado superiore), IRES da avviso bonario 31.900 euro, fornitori chirografari 52.700 euro.
- Sequenza errata: il liquidatore paga TFR (18.400), poi tutti i fornitori (52.700), poi assegna il residuo di 25.200 euro ai soci. Il Fisco resta insoddisfatto per 31.900 euro. Dopo il TFR, le attività disponibili erano 77.900 euro, sufficienti a pagare integralmente l’imposta: il liquidatore è esposto alla responsabilità personale dell’art. 36 fino a 31.900 euro di imposte.
- Sequenza corretta: TFR (18.400), IRES (31.900), fornitori per il residuo di 46.000 euro (pari a circa l’87,3% del loro credito), nessuna assegnazione ai soci. Nessuna responsabilità del liquidatore ai sensi dell’art. 36, perché le attività sono state destinate secondo l’ordine dei privilegi.
Ipotesi C — IVA sopra soglia, rateazione e decadenza. IVA dichiarata per il periodo 2025 e non versata: 268.450 euro. Dichiarazione presentata ad aprile 2026; il reato si consumerebbe il 31 dicembre 2027.
- Il liquidatore riceve l’avviso e avvia la rateazione nei termini: finché la rateazione è in corso, l’omesso versamento non è punibile.
- Dopo alcune rate, la società decade con un residuo di 81.200 euro: superando i 75.000 euro, il fatto torna punibile.
- Se al momento della decadenza il residuo fosse stato di 69.800 euro, il fatto non sarebbe punibile, pur restando dovuto il debito in sede amministrativa.
La differenza tra 81.200 e 69.800 euro, cioè 11.400 euro di rate in più, separa in questa ipotesi la rilevanza penale dalla non punibilità.
Ipotesi D — Cancellazione con avviso aperto e quinquennio. Società cancellata su richiesta presentata il 14 marzo 2026, con un avviso bonario IRES non pagato di 18.650 euro e un riparto finale ai due soci di 12.300 euro ciascuno.
- Fino al 14 marzo 2031, la cartella e ogni altro atto possono essere notificati validamente alla società cancellata, e l’ex liquidatore è il soggetto legittimato a riceverli e impugnarli.
- Sui soci: ciascuno può essere chiamato a rispondere nei limiti dei 12.300 euro riscossi; complessivamente 24.600 euro, importo superiore al debito.
- Sul liquidatore: poiché esistevano attività (24.600 euro distribuiti) sufficienti a pagare i 18.650 euro, l’Amministrazione può notificargli un atto di responsabilità personale ai sensi dell’art. 36, nei termini e con la motivazione richiesti dalla giurisprudenza.
- Se, prima della cancellazione, il liquidatore avesse pagato l’avviso entro i 60 giorni, il costo sarebbe stato limitato all’imposta con sanzione all’8,33%, e ai soci sarebbe rimasto un riparto complessivo inferiore di circa 20.200 euro, ma senza alcuna esposizione futura.
La mappa degli errori
Gli errori descritti non avvengono tutti nello stesso momento. Alcuni si consumano nei primi giorni dopo la ricezione dell’avviso, altri nella fase di riparto, altri ancora al momento della chiusura. Sapere quando ci si espone permette di intervenire prima, e capire se un rimedio esiste ancora permette di non arrendersi quando l’errore è già stato fatto. La tabella seguente riassume il quadro.
Il dato che emerge dalla mappa è che quasi tutti gli errori si concentrano in due momenti: i 60 giorni successivi all’avviso e la fase che precede il bilancio finale. Sono i due passaggi in cui una verifica professionale ha il massimo effetto con il minimo sforzo. Dopo, i rimedi esistono quasi sempre, ma sono parziali e più costosi.
| Errore | Momento in cui si commette | Conseguenza principale | Rimedio possibile |
|---|---|---|---|
| 1. Lasciare scadere l’avviso | Entro 60 (o 90) giorni dal ricevimento | Sanzione piena al 25%, iscrizione a ruolo, cartella | Parziale: rateazione della cartella, verifica dei vizi dell’atto |
| 2. Pagare altri creditori prima del Fisco | Fase di riparto dell’attivo | Responsabilità personale ex art. 36 D.P.R. 602/1973 | Parziale: difesa sulla motivazione e sui presupposti dell’atto personale |
| 3. Cancellare con debito aperto | Approvazione bilancio finale e richiesta di cancellazione | Società “sopravvissuta” 5 anni per il Fisco, soci e liquidatore esposti | Parziale: pagamento tardivo, gestione del contenzioso entro il quinquennio |
| 4. Rateazione sproporzionata | Scelta del piano di rate | Decadenza, sanzione piena sul residuo | Parziale: rateazione della cartella presso l’agente della riscossione |
| 5. Contestazione errata o assente | Entro 60 giorni e alla notifica della cartella | Cartella definitiva, perdita di argomenti difensivi | Sì, se la cartella è ancora impugnabile |
| 6. Ignorare il profilo penale | Fino al 31 dicembre dell’anno successivo alla dichiarazione | Rilevanza penale, sequestri | Sì, finché il termine di consumazione non è decorso |
La checklist preventiva
Prima di qualsiasi decisione sull’avviso bonario di una società in liquidazione, verifica che:
- [ ] hai annotato la data di ricevimento dell’avviso e calcolato la scadenza esatta (60 giorni, o 90 se trasmesso all’intermediario; 30 per gli avvisi elaborati entro il 2024);
- [ ] hai chiesto all’intermediario fiscale l’elenco completo delle comunicazioni ricevute per la società;
- [ ] hai confrontato gli importi dell’avviso con la dichiarazione, gli F24 quietanzati e le compensazioni effettuate;
- [ ] hai individuato se l’avviso deriva da controllo automatizzato (36-bis / 54-bis) o formale (36-ter);
- [ ] hai inserito il debito nel prospetto delle passività della liquidazione, con il suo grado di privilegio;
- [ ] hai redatto un piano di riparto che rispetti l’ordine dei privilegi prima di effettuare pagamenti rilevanti;
- [ ] non hai restituito finanziamenti ai soci né distribuito acconti di liquidazione con debiti tributari aperti;
- [ ] hai costruito un piano di cassa coerente con il numero di rate che intendi richiedere;
- [ ] se contesti l’avviso, hai depositato un’istanza scritta e documentata entro il termine, conservando la ricevuta;
- [ ] per IVA e ritenute, hai verificato importi per periodo d’imposta, soglie penali e data di consumazione del reato;
- [ ] ogni atto dispositivo sui beni sociali è a valore congruo, documentato e con ricavato destinato ai creditori;
- [ ] non approverai il bilancio finale né chiederai la cancellazione finché il debito non è pagato, accantonato o definito.
E se l’errore l’ho già fatto?
Il punto che sfugge quasi sempre è che, in questa materia, poche preclusioni sono davvero definitive. Molte situazioni che sembrano compromesse lasciano ancora margini, a condizione di muoversi in fretta e nell’ordine giusto.
Avviso scaduto senza pagamento. Il beneficio della sanzione ridotta all’8,33% è perso, ma il debito non è ancora “chiuso”. Quando arriva la cartella, si apre la possibilità di chiederne la rateazione all’agente della riscossione e, soprattutto, di verificarne la legittimità: tempestività della notifica rispetto all’art. 25 del D.P.R. 602/1973, correttezza degli importi, esistenza e regolarità dell’avviso se si tratta di controllo formale. Se la cartella deriva da un controllo formale e l’avviso non è mai stato comunicato, la cartella è impugnabile per difetto del contraddittorio.
Pagamenti già effettuati in violazione dell’ordine dei privilegi. La responsabilità dell’art. 36 non è automatica: l’Amministrazione deve notificare al liquidatore un atto specifico, motivato sui presupposti della sua responsabilità, entro i termini di decadenza. La difesa si costruisce proprio su questi punti: motivazione dell’atto personale, quantificazione delle attività distratte, presenza di crediti di rango superiore effettivamente pagati, tempestività della notifica. Se l’atto non arriva o arriva viziato, la pretesa personale può cadere; se il liquidatore ha ancora la disponibilità della società, pagare il debito prima della notifica dell’atto personale riduce o elimina l’esposizione.
Società già cancellata con debito aperto. Durante il quinquennio, il liquidatore resta il soggetto legittimato a gestire il contenzioso e può ancora presentare istanze, impugnare atti e, se i soci mettono a disposizione le somme, pagare. Dopo il quinquennio, la partita si sposta sui soci, nei limiti di quanto ricevuto. Riattivare la gestione del debito durante il quinquennio è spesso la scelta che limita i danni per tutti.
Avviso errato non contestato in tempo. Se la pretesa contenuta nell’avviso era sbagliata (per esempio per un versamento eseguito con codice tributo errato o una compensazione non riconosciuta), il liquidatore può ancora presentare un’istanza in autotutela documentata all’ufficio, anche dopo il termine, e far valere l’errore in sede di impugnazione della cartella. Un errore materiale documentato resta un argomento valido anche quando la finestra dei 60 giorni si è chiusa. Ciò che si perde è la possibilità di ottenere la rettifica prima dell’iscrizione a ruolo e con tempi rapidi.
Atto di responsabilità già notificato al liquidatore. In questo caso i termini per impugnare sono stretti e vanno rispettati con precisione. Il ricorso deve concentrarsi sui punti che la giurisprudenza considera decisivi: se l’atto motiva in modo specifico la responsabilità personale, se è stato notificato nei termini di decadenza, se la quantificazione tiene conto dei pagamenti di rango superiore effettuati, se le attività asseritamente distratte esistevano davvero nel patrimonio della liquidazione. Un ricorso costruito su questi elementi, documentati con il libro giornale della liquidazione e con le quietanze dei pagamenti, è la via più solida per ridurre o eliminare la pretesa. Ricostruire i flussi di cassa della liquidazione, conto per conto, è spesso il lavoro che fa la differenza.
Decadenza dalla rateazione. Verificare anzitutto se ricorre un’ipotesi di lieve inadempimento ai sensi dell’art. 15-ter del D.P.R. 602/1973. Se la decadenza è effettiva, il residuo iscritto a ruolo può essere a sua volta oggetto di rateazione presso l’agente della riscossione, alle condizioni previste per le cartelle.
Profilo penale. Finché il termine di consumazione non è decorso (31 dicembre dell’anno successivo alla dichiarazione), è possibile riportare il debito sotto soglia o avviare la rateazione. Dopo, restano le cause di non punibilità legate all’integrale pagamento del debito prima dell’apertura del dibattimento previste dall’art. 13 del D.Lgs. 74/2000 e le valutazioni sulle cause non imputabili. Anche quando il termine è scaduto, pagare o rateizzare resta la mossa che incide più di ogni altra sull’esito del procedimento.
Esistono infine situazioni in cui la liquidazione volontaria non è più lo strumento adatto: se le attività non bastano a pagare il Fisco e gli altri creditori privilegiati, proseguire significa accumulare responsabilità. In questi casi va valutato il ricorso agli strumenti del Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza, che consentono di trattare anche il debito tributario in una cornice di tutela.
Le domande di chi teme di aver sbagliato
“Ho lasciato passare i 60 giorni: è tutto perso?” No. Si perde la sanzione ridotta, ma non il diritto di difendersi. Quando arriva la cartella si può chiederne la rateazione e verificarne la legittimità. Il vero errore sarebbe lasciar scadere anche il termine per impugnare la cartella.
“Ho pagato i fornitori prima del Fisco: rispondo automaticamente di tutto?” No. Rispondi nei limiti delle attività che avresti dovuto destinare al pagamento delle imposte, e solo se l’Amministrazione ti notifica un atto specifico e motivato sulla tua responsabilità personale, nei termini di legge. Se nel frattempo la società ha ancora risorse, pagare il debito riduce o azzera il rischio.
“La società è stata cancellata due anni fa: il Fisco può ancora notificare?” Sì. Per cinque anni dalla richiesta di cancellazione, gli atti tributari notificati alla società restano validi ed efficaci. Tu, come ex liquidatore, sei il soggetto legittimato a riceverli e impugnarli.
“Sono diventato liquidatore dopo che l’IVA non era stata versata: rischio anche io?” Dipende dai tempi. Se sei subentrato prima della scadenza del termine rilevante per il reato, la responsabilità può riguardarti. Per questo, appena nominato, devi verificare debiti IVA e ritenute per periodo d’imposta e attivare, se possibile, la rateazione dell’avviso.
“Ho impugnato l’avviso bonario: devo impugnare anche la cartella?” Sì. L’impugnazione dell’avviso è facoltativa e non ti esonera dall’impugnare la cartella, che è l’atto tipico. Se lasci diventare definitiva la cartella, rischi di perdere la contestazione.
“Il commercialista della società non mi ha mai girato l’avviso: posso dire di non averlo ricevuto?” Se l’avviso è stato trasmesso correttamente all’intermediario, la comunicazione si considera effettuata e il termine (90 giorni) è decorso. Questo non toglie che tu possa valutare eventuali rapporti con il professionista, ma nei confronti del Fisco la mancata informazione interna non è una difesa. Conviene piuttosto verificare subito se esistono altri avvisi nel cassetto fiscale.
“I soci mi chiedono di distribuire subito il residuo: cosa rispondo?” Che la distribuzione è possibile solo quando i debiti sociali, inclusi quelli tributari, sono pagati o adeguatamente coperti. Distribuire prima espone loro, nei limiti di quanto ricevono, e te, sia per l’art. 36 sia per l’art. 2491 c.c. Una riserva prudenziale è la scelta che protegge tutti.
“Ho già pagato le prime rate dell’avviso: posso ancora contestarlo?” Il pagamento delle rate non preclude in assoluto la contestazione di un errore materiale documentato, ma rende la posizione più delicata, perché il pagamento può essere letto come adesione alla pretesa. Se scopri un errore dopo aver iniziato a pagare, conviene presentare subito un’istanza documentata e valutare con un professionista come proseguire, senza interrompere i pagamenti finché non c’è una risposta, per non rischiare la decadenza.
“Posso chiudere la liquidazione con la rateazione ancora in corso?” Formalmente non c’è un divieto, ma è rischioso. Dopo la cancellazione nessuno paga più le rate per conto della società, la decadenza diventa quasi certa e il debito torna su società, soci e potenzialmente su di te. Prima della chiusura, il residuo va pagato o accantonato.
Gli errori davanti ai giudici: cosa è successo a chi ha sbagliato
Le pronunce che seguono mostrano, errore per errore, come la giurisprudenza valuta le scelte del liquidatore. I principi sono riformulati in sintesi.
Sulla responsabilità personale del liquidatore (Errore n. 2)
- Cass., Sez. V, ord. n. 15580 del 4 giugno 2024. La responsabilità del liquidatore ai sensi dell’art. 36 del D.P.R. 602/1973 è un’obbligazione propria, che va fatta valere con un atto che contenga una motivazione specifica sulla sua posizione personale; un avviso intestato alla società, privo di tale contenuto, non basta a fondare una pretesa autonoma contro di lui. Rilevanza: chi ha pagato altri creditori prima del Fisco può difendersi contestando la mancanza di un atto personale motivato, anche impugnando l’atto successivo che lo colpisce.
- Cass., ord. n. 16811 del 23 giugno 2025. La responsabilità del liquidatore non è solidale con quella della società e deve essere accertata con un atto impositivo motivato, emesso nei termini di decadenza dell’accertamento, non con un semplice atto della riscossione. Rilevanza: la tempestività e la natura dell’atto sono i primi punti da verificare quando il Fisco si rivolge al liquidatore.
- Cass., ord. n. 21596/2024. La responsabilità speciale dell’art. 36 non richiede la prova della colpa nel senso dell’azione civilistica generale: rileva il dato oggettivo della distrazione delle attività rispetto al pagamento delle imposte. Rilevanza: il liquidatore non può difendersi sostenendo di aver agito senza colpa; deve dimostrare di aver rispettato l’ordine dei pagamenti.
Sulla cancellazione e sul quinquennio (Errore n. 3)
- Cass., Sez. Un., sent. n. 3625 del 12 febbraio 2025. Il differimento quinquennale degli effetti dell’estinzione previsto dall’art. 28, comma 4, del D.Lgs. 175/2014 opera nei confronti del Fisco; allo scadere dei cinque anni torna ad applicarsi la disciplina dell’art. 2495 c.c. Rilevanza: la cancellazione non chiude il debito tributario della società.
- Cass., ord. n. 14901 del 3 giugno 2025. Gli effetti della cancellazione sono temporaneamente inopponibili al Fisco fino allo scadere del quinquennio, dopo il quale la legittimazione processuale segue le regole dell’art. 2495 c.c. Rilevanza: conferma che, per cinque anni, la società cancellata resta un destinatario valido degli atti.
- Cass., ord. n. 12864/2025. Durante il quinquennio la società conserva la legittimazione, l’ex liquidatore è legittimato ad agire e a ricevere gli atti, mentre gli ex soci non lo sono. Rilevanza: il liquidatore che ha cancellato la società resta il protagonista del contenzioso.
- Cass., ord. n. 19491 del 15 luglio 2025. Se il quinquennio scade tra un grado di giudizio e l’altro, la legittimazione a proporre o ricevere l’impugnazione passa dall’ex liquidatore ai soci successori; l’avviso intestato alla sola società, divenuto definitivo, può essere il presupposto degli atti personali verso i soci. Rilevanza: sbagliare il soggetto legittimato può rendere inammissibile l’impugnazione.
- Cass., ord. n. 10429 del 22 aprile 2025. Allo scadere del quinquennio si consolida un fenomeno successorio: l’obbligazione della società non si estingue ma passa ai soci, che ne rispondono nei limiti di quanto riscosso o illimitatamente, secondo il tipo sociale. Rilevanza: chi ha ricevuto somme dal riparto finale deve sapere che può esserne chiamato a rispondere.
- Cass., ord. n. 1455/2026. Il socio di una S.r.l. cancellata da meno di cinque anni non è legittimato a impugnare l’avviso intestato alla società, anche se gli è stato notificato. Rilevanza: nella fase di sopravvivenza fiscale, l’iniziativa difensiva spetta al liquidatore, non ai soci.
Sull’avviso bonario e la sua contestazione (Errori n. 1 e 5)
- Cass., ord. n. 17300 del 24 giugno 2024. L’impugnazione di un atto non compreso nell’elenco degli atti impugnabili è facoltativa e non esonera dall’impugnare l’atto tipico successivo, come la cartella. Rilevanza: chi impugna solo l’avviso e trascura la cartella si espone alla definitività della pretesa.
- Cass., ord. n. 2092/2025. Nel controllo formale, la comunicazione dell’esito è una garanzia necessaria del contraddittorio prima dell’iscrizione a ruolo; la cartella notificata senza di essa è illegittima. Rilevanza: per gli avvisi da controllo formale, la mancata comunicazione è un vizio forte.
- Cass., ord. n. 16163 del 16 giugno 2025. Conferma che l’omessa comunicazione dell’esito del controllo formale rende nulla la cartella successiva. Rilevanza: consolida l’orientamento utile a chi non ha mai ricevuto l’avviso da controllo formale.
- Cass., ord. n. 9035/2025. Nel controllo automatizzato che rileva un mero omesso versamento di imposte dichiarate, l’invio della comunicazione di irregolarità non è condizione di validità della riscossione. Rilevanza: non tutte le cartelle prive di avviso sono nulle; la difesa va calibrata sul tipo di controllo.
Sul profilo penale (Errore n. 6)
- Cass. pen., sent. n. 1447/2024. Il liquidatore che subentra prima del termine di versamento e omette il pagamento risponde dell’omesso versamento dell’IVA; i limiti di responsabilità dell’art. 36 del D.P.R. 602/1973 riguardano le imposte sui redditi e non l’IVA. Rilevanza: il liquidatore non può considerare l’IVA un problema solo del precedente amministratore.
- Cass. pen., sent. n. 27404/2024. La sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte è un reato di pericolo concreto, configurabile anche se il debito non è ancora stato formalmente accertato. Rilevanza: gli atti dispositivi compiuti durante la liquidazione vanno valutati anche prima che arrivino avvisi o accertamenti.
- Cass. pen., sent. n. 8643/2024. Non ogni vendita di beni sociali in presenza di debiti fiscali integra la sottrazione fraudolenta: serve un atto simulato o fraudolento. Rilevanza: una vendita congrua e documentata è una difesa concreta.
- Cass. pen., sent. n. 26095/2025. Il reato di sottrazione fraudolenta non si configura se il patrimonio residuo resta idoneo a garantire il credito erariale, e il giudice deve motivare specificamente su questo punto. Rilevanza: la capienza patrimoniale della liquidazione è un elemento difensivo da documentare.
Cosa può fare lo Studio Monardo
Il lavoro dello Studio su questi casi ha un doppio taglio: intercettare l’errore prima che si consumi e, quando l’errore è già avvenuto, verificare che cosa si può ancora recuperare. In concreto:
- Analizziamo l’avviso bonario entro pochi giorni dal ricevimento, individuando il tipo di controllo, la scadenza esatta e la corrispondenza tra importi richiesti, dichiarazioni e F24.
- Ricostruiamo, con i commercialisti dello staff, il prospetto delle passività della liquidazione ordinato per grado di privilegio, inserendo i debiti tributari certi e quelli probabili.
- Redigiamo il piano di riparto e il piano di cassa, così che ogni pagamento del liquidatore sia coerente con l’art. 36 del D.P.R. 602/1973 e con l’ordine dei privilegi.
- Predisponiamo e depositiamo l’istanza di rettifica dell’avviso con la documentazione probatoria, quando la pretesa è in tutto o in parte errata.
- Dimensioniamo la rateazione sulla durata reale della liquidazione, valutando accantonamenti o estinzione anticipata prima della chiusura.
- Verifichiamo il profilo penale su IVA e ritenute: importi per periodo, soglie, termine di consumazione, effetti della rateazione e della decadenza.
- Controlliamo, prima del bilancio finale, che non restino debiti tributari aperti, valutando se la cancellazione sia davvero opportuna o se servano strumenti diversi.
- Quando il termine è scaduto, verifichiamo i vizi della cartella: tempestività ex art. 25 del D.P.R. 602/1973, esistenza della comunicazione nei controlli formali, correttezza dei calcoli.
- Difendiamo il liquidatore contro l’atto di responsabilità personale, contestandone motivazione, termini e quantificazione delle attività distratte.
- Valutiamo l’accesso agli strumenti della crisi d’impresa quando la liquidazione volontaria non è più sostenibile.
L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi); Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.
In questa materia pesa in particolare l’abilitazione di cassazionista: le controversie sulla responsabilità del liquidatore e sulla legittimazione dopo la cancellazione si decidono spesso in sede di legittimità, e poter seguire il caso dal primo atto fino alla Corte di Cassazione significa mantenere la stessa linea difensiva in ogni grado, con lo stesso difensore. Quando l’errore va riparato nei gradi successivi, questa continuità evita di disperdere argomenti già spesi o di ricominciare da capo con un nuovo professionista.
Lo staff è multidisciplinare: avvocati e commercialisti lavorano insieme sullo stesso caso, perché un avviso bonario in liquidazione è insieme una questione di diritto e una questione di numeri. Anche la competenza di Esperto Negoziatore entra in gioco quando la liquidazione nasconde una crisi, permettendo di valutare se esistano soluzioni più adatte della semplice chiusura.
In chiusura
Un avviso bonario ricevuto da una società in liquidazione non è un documento qualunque: è il punto in cui un debito della società può trasformarsi in un debito del liquidatore e dei soci. Le regole sono precise (60 giorni per decidere, ordine dei privilegi da rispettare, cinque anni di sopravvivenza fiscale dopo la cancellazione, soglie penali per IVA e ritenute) e gli errori, quasi sempre, nascono dal sottovalutarle, non dall’intenzione di eluderle.
Lo Studio Monardo si occupa di questi casi perché le competenze certificate dell’Avv. Giuseppe Angelo Monardo coprono proprio le tre dimensioni del problema: il coordinamento dello staff multidisciplinare nazionale in diritto bancario e tributario, per leggere avviso e conti della liquidazione insieme; l’abilitazione di cassazionista, per difendere il liquidatore fino all’ultimo grado; la qualifica di Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021, per i casi in cui la liquidazione volontaria non basta più. Analizzeremo la tua situazione, verificheremo i termini ancora aperti e costruiremo con te la strategia più prudente.
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