Nel Contenzioso Tributario Quali Prove Sono Ammesse?

Da Giuseppe Monardo
Gennaio 9, 2026
05:05

Nel contenzioso tributario, la questione delle prove ammissibili è spesso decisiva, perché l’esito della causa non dipende solo dalla norma applicabile, ma da come e con quali strumenti si dimostrano i fatti.
Molti ricorsi vengono respinti non perché il contribuente abbia torto, ma perché la prova è stata prodotta in modo errato o ritenuta inammissibile.

Per contribuenti, imprese e partite IVA, il rischio è concreto: argomentazioni valide vengono ignorate perché supportate da prove non ammesse, mentre l’Amministrazione riesce a far valere presunzioni con maggiore efficacia.

Molti si chiedono:
“Che tipo di prove posso usare nel processo tributario?”
“Posso portare testimoni?”
“Le presunzioni del Fisco valgono più delle mie prove?”

È fondamentale chiarirlo subito:
nel contenzioso tributario non tutte le prove sono ammesse, ma quelle consentite sono ampie e spesso sottovalutate.
Conoscere quali prove usare e come usarle è essenziale per vincere la causa.

Il principio generale della prova nel processo tributario

Nel processo tributario:

• conta la ricostruzione dei fatti rilevanti
• il giudice valuta atti, documenti e presunzioni
• non si applicano integralmente le regole del processo civile
• la prova è prevalentemente documentale e logica

La strategia probatoria è quindi diversa rispetto ad altri giudizi.

Le prove ammesse: la regola di base

Nel contenzioso tributario sono ammesse:

• prove documentali
• presunzioni semplici
• argomentazioni logico–giuridiche
• dichiarazioni scritte di terzi (con valore indiziario)
• consulenze tecniche di parte

Il sistema è fondato su documenti e ragionamenti, non sull’oralità.

La prova documentale: la più importante

La prova documentale è centrale e comprende:

• contratti
• fatture
• estratti conto
• scritture contabili
• e-mail e corrispondenza
• documenti bancari
• atti societari
• perizie e relazioni tecniche

Nel processo tributario chi ha i documenti giusti ha un vantaggio decisivo.

Le presunzioni: arma del Fisco (e del contribuente)

Le presunzioni sono:

• deduzioni logiche da fatti noti
• ammesse se gravi, precise e concordanti

Il Fisco usa spesso:

• presunzioni bancarie
• presunzioni di antieconomicità
• presunzioni di maggior reddito

Ma anche il contribuente può usare presunzioni, per esempio:

• per dimostrare l’origine non reddituale delle somme
• per spiegare incongruenze contabili
• per confutare la ricostruzione dell’Ufficio

Le presunzioni non sono a senso unico.

Le dichiarazioni di terzi: attenzione al loro valore

Nel processo tributario:

• la prova testimoniale non è ammessa
• non si possono sentire testimoni in udienza

Tuttavia:

• sono ammesse dichiarazioni scritte di terzi
• hanno valore indiziario, non piena prova
• vanno supportate da altri elementi

Usate correttamente, possono rafforzare la difesa.

La consulenza tecnica di parte (CTP)

È ammessa:

• la perizia o relazione tecnica di parte
• non è una CTU, ma un supporto argomentativo
• serve a spiegare dati tecnici, contabili o economici

È molto utile in casi di:

• accertamenti induttivi
• stime di ricavi
• ricarichi
• redditometro
• valutazioni aziendali

Il giudice può valorizzarla se è logica e coerente.

Le prove NON ammesse

Nel contenzioso tributario non sono ammesse:

• la prova testimoniale orale
• il giuramento
• interrogatori formali
• prove orali tipiche del processo civile

Questo rende ancora più importante la strategia documentale.

L’onere della prova: chi deve dimostrare cosa

Un punto chiave è questo:

• l’Agenzia delle Entrate deve provare i presupposti dell’accertamento
• il contribuente deve provare i fatti impeditivi o giustificativi
• le presunzioni del Fisco vanno confutate, non solo negate

Se il contribuente non produce prova contraria, la presunzione regge.

L’errore più grave: affidarsi solo alle “spiegazioni”

Molti contribuenti sbagliano quando:

• spiegano a parole ma non documentano
• producono documenti fuori termine
• usano prove non ammesse
• non collegano i documenti ai rilievi contestati
• non costruiscono un ragionamento probatorio coerente

Nel processo tributario non basta avere ragione: bisogna dimostrarla bene.

Quando la prova è decisiva per vincere

La prova è determinante quando:

• l’accertamento è presuntivo
• mancano prove dirette del Fisco
• la ricostruzione è astratta
• il contribuente dimostra fatti alternativi
• la documentazione è coerente e completa

In questi casi il giudice può annullare l’accertamento.

Come costruire una strategia probatoria efficace

Una difesa corretta richiede:

• analisi dei rilievi dell’accertamento
• individuazione dei fatti da provare
• scelta delle prove ammesse
• produzione documentale tempestiva
• utilizzo di presunzioni a favore
• supporto tecnico quando necessario
• coerenza logica dell’impianto difensivo

È una strategia giuridica e probatoria, non improvvisata.

Il ruolo dell’Avvocato Monardo

L’Avvocato Monardo, cassazionista, opera con competenza qualificata nel contenzioso tributario, assistendo contribuenti e imprese nella costruzione di strategie probatorie efficaci, individuando quali prove sono ammesse, come produrle e come valorizzarle davanti al giudice tributario.

Può intervenire per:

• valutare la tenuta probatoria del ricorso
• selezionare le prove ammissibili
• costruire presunzioni difensive
• rafforzare la difesa documentale
• aumentare le possibilità di annullamento dell’atto

Agisci ora

Nel processo tributario non vince chi parla meglio, ma chi prova meglio.
Una prova sbagliata è inutile.
Una prova corretta può ribaltare l’accertamento.

Se sei coinvolto in un contenzioso tributario e vuoi sapere quali prove puoi usare davvero,
richiedi una consulenza riservata con l’Avvocato Monardo e imposta ora una difesa probatoria solida, prima che un errore strategico comprometta l’intera causa.

Introduzione

Nel sistema tributario italiano il contenzioso tributario – ovvero il processo davanti alle Corti di Giustizia Tributaria – è caratterizzato da regole probatorie peculiari rispetto al processo civile ordinario. In particolare, prevale la forma documentale: il giudice decide in base agli atti e documenti prodotti dalle parti, senza un’istruttoria orale paragonabile a quella dei processi civili o penali. Ciò non significa che il contribuente (in questo contesto, il debitore tributario che impugna un atto del Fisco) sia privo di strumenti per far valere le proprie ragioni. Al contrario, l’ordinamento ammette diversi mezzi di prova – per quanto adattati alle peculiarità del processo tributario – che possono e devono essere utilizzati strategicamente per contestare la pretesa fiscale.

Negli ultimi anni ci sono state importanti riforme che hanno inciso sulla disciplina delle prove nel processo tributario. La riforma attuata con la Legge n. 130/2022, in vigore dal 16 settembre 2022, ha introdotto significative novità: in primo luogo ha superato lo storico divieto di prova testimoniale, ammettendo (seppur in forma scritta e con molti limiti) la testimonianza nel giudizio tributario . In secondo luogo, la stessa riforma ha inserito criteri più chiari sul riparto dell’onere della prova, rafforzando l’obbligo per l’Amministrazione finanziaria di dimostrare in giudizio le violazioni contestate . Successivamente, con il Decreto Legislativo 30 dicembre 2023, n. 220 (attuativo della Delega Fiscale 2023) sono state ulteriormente affinate le regole del processo tributario telematico, facilitando ad esempio la gestione digitale delle prove (tra cui le nuove testimonianze scritte) e introducendo semplificazioni e garanzie procedurali.

In questa guida esamineremo in dettaglio quali prove sono ammesse nel contenzioso tributario aggiornandoci alle norme e alla giurisprudenza più recenti (dicembre 2025). Adotteremo un linguaggio tecnicamente rigoroso ma con intento divulgativo, adatto sia ai professionisti del diritto tributario (avvocati, dottori commercialisti) sia a contribuenti privati o imprenditori che desiderino comprendere a fondo i propri diritti e strumenti probatori. Verranno affrontati i diversi mezzi di prova (documenti contabili ed extracontabili, prove informatiche, dichiarazioni di terzi, testimonianza scritta, presunzioni, perizie tecniche, ecc.), i criteri di ammissione e di valutazione di tali prove da parte del giudice tributario, nonché le criticità specifiche legate al processo tributario telematico (PTT). Si farà il punto anche sul riparto dell’onere probatorio dal punto di vista del contribuente, evidenziando come predisporre al meglio la difesa sin dalle fasi pre-contenziose (ad esempio nell’accertamento con adesione) fino alle diverse fasi del giudizio (ricorso in primo grado, appello, ricorso per Cassazione).

L’esposizione sarà integrata con tabelle riepilogative, domande e risposte frequenti e casi pratici simulati per offrire una visione concreta. In fondo alla guida, in una sezione separata, saranno elencate tutte le fonti normative e giurisprudenziali citate e utilizzate, incluse le sentenze più autorevoli e aggiornate sul tema, in modo da fornire riferimenti verificabili e conformi alle fonti istituzionali. L’obiettivo è fornire una guida completa e avanzata su quali prove si possono utilizzare nel contenzioso tributario e come farlo efficacemente a tutela dei diritti del contribuente.

L’onere della prova nel processo tributario

Un principio cardine in ogni giudizio (civile, penale o tributario) è quello dell’onere della prova, fissato in via generale dall’art. 2697 del Codice Civile: “chi vuol far valere un diritto in giudizio deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento”. Nel contenzioso tributario questo principio generale si declina in modo peculiare, in quanto il processo nasce dall’impugnazione di un atto impositivo emesso dall’Amministrazione finanziaria (ad esempio un avviso di accertamento). Si configura così una situazione in cui, da un lato, il Fisco ha emesso un atto che contiene già una motivazione ed elementi a supporto della propria pretesa; dall’altro lato il contribuente (destinatario dell’atto) contesta tale pretesa davanti al giudice.

Tradizionalmente, la giurisprudenza italiana ha affermato che l’atto fiscale impugnato (p.es. l’avviso di accertamento) non costituisce di per sé una prova dei fatti in esso enunciati, ma funge da “provocatio ad opponendum”, ossia da atto che invita il contribuente a reagire e a contestare . Ne discende che, in giudizio, spetta all’Amministrazione finanziaria fornire la prova delle violazioni contestate con l’atto impugnato, poiché è l’Amministrazione ad aver formulato l’accusa tributaria (ad esempio l’asserita evasione di imposta) . In parallelo, spetta al contribuente attore in giudizio allegare e provare i fatti che giustificano la sua domanda, ad esempio le circostanze che dimostrano l’infondatezza dell’accertamento o le ragioni per cui una certa imposta non è dovuta . In altri termini, ogni parte deve provare i fatti posti a fondamento delle proprie domande o difese: l’Ufficio finanziario deve provare la fondatezza della pretesa tributaria, il contribuente deve provare gli elementi a proprio discarico o le condizioni per eventuali rimborsi o agevolazioni che reclama.

Questa ripartizione non è sempre netta, poiché intervengono presunzioni legali che talora invertono o alleggeriscono l’onere probatorio di una parte (come vedremo, tipicamente a favore del Fisco, ad esempio nelle presunzioni di reddito basate sui conti bancari). Inoltre, il contribuente può trovarsi a dover contrastare in giudizio un atto che nell’istruttoria amministrativa è stato fondato su indizi o dati presuntivi: in tali casi, egli ha di fatto l’onere di fornire prova contraria per superare quelle presunzioni (si pensi all’onere di giustificare singolarmente ogni versamento bancario non contabilizzato, a pena di vederlo considerato ricavo tassabile ). D’altra parte, la legge processuale tributaria prevede anche ipotesi in cui è il contribuente a rivestire formalmente il ruolo di attore sostanziale: ad esempio, se egli propone un ricorso per ottenere un rimborso d’imposta, dovrà provare i fatti costitutivi del diritto al rimborso (art. 7, comma 5-bis, ultimo periodo, D.Lgs. 546/1992 ).

La Legge n. 130/2022 ha introdotto nel D.Lgs. 546/92 un nuovo comma (art. 7, comma 5-bis) che chiarisce il riparto dell’onere probatorio con formulazione più stringente. Esso dispone, in sintesi, che: (a) “l’amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l’atto impugnato”; (b) “il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio”; (c) “il giudice annulla l’atto impositivo se la prova della fondatezza manca o è contraddittoria o […] insufficiente a dimostrare le ragioni oggettive della pretesa e delle sanzioni”; (d) “spetta comunque al contribuente fornire le ragioni della richiesta di rimborso, quando [questa] non deriva dal pagamento di somme oggetto di accertamenti impugnati” . Questa norma codifica principi già affermati in giurisprudenza, confermando da un lato il dovere probatorio potenziato a carico del Fisco, dall’altro la residuale ipotesi di onere a carico del contribuente in caso di domande di rimborso autonome. Soprattutto, viene sancito che un atto impositivo deve essere annullato se manca di adeguato supporto probatorio in giudizio, avvicinando il processo tributario a standard di “giusto processo” paragonati da alcuni commentatori a quelli penalistici (principio del “in dubio pro reo” ora declinato come “in dubio pro contribuente”) . In concreto, questo implica che il giudice tributario non può più colmare le lacune probatorie dell’Amministrazione a scapito del contribuente: se la pretesa fiscale non è provata in modo compiuto e convincente, il contribuente va “assolto” (ossia l’atto va annullato) .

Va però evidenziato che la Cassazione ha interpretato il nuovo art. 7, comma 5-bis, come disposizione confermativa dei principi generali, ritenendo che essa non abbia introdotto un onere della prova diverso o più gravoso rispetto a quello già desumibile dall’art. 2697 c.c. e dall’elaborazione giurisprudenziale precedente . In pratica, secondo la Suprema Corte la norma codifica l’ovvio (il Fisco deve provare i fatti costitutivi delle violazioni contestate) senza stravolgere i criteri previgenti. Tuttavia, la dottrina vi ha letto un segnale importante di riequilibrio, volto a contrastare quella “deriva giurisprudenziale” che talora indulgiva in presunzioni eccessivamente sfavorevoli al contribuente . Si può dunque affermare che oggi, nel processo tributario vige formalmente il principio in dubio pro contribuente: se le prove a supporto dell’accertamento sono mancanti, contraddittorie o insufficienti, la pretesa fiscale dev’essere rigettata, senza che il contribuente debba farsi carico di un’impossibile prova di un fatto negativo (ad es. provare di non aver percepito un certo reddito) .

Riassumendo i concetti chiave sul riparto probatorio:

Amministrazione finanziaria (Fisco): deve provare in giudizio i fatti costitutivi della pretesa tributaria contenuta nell’atto impugnato (es.: l’esistenza di maggiori redditi non dichiarati, l’emissione di fatture false, l’omesso versamento di imposte, etc.) . Non è sufficiente la sola motivazione dell’atto amministrativo: servono elementi probatori presentati e valutati nel processo. Inoltre, dopo la riforma 2022, il Fisco deve fornire una prova “puntuale, circostanziata e specifica” dei fondamenti della propria pretesa , in modo da superare la soglia del ragionevole dubbio sulla fondatezza dell’imposizione .
Contribuente: deve provare i fatti che allega a propria difesa. In particolare, ha l’onere di provare le circostanze che contraddicono o neutralizzano le contestazioni dell’ufficio. Ad esempio, se il Fisco presume che certi versamenti sul conto corrente siano ricavi occulti, il contribuente dovrà provare con evidenze specifiche (documenti, contratti, ecc.) che quelle somme hanno origine non imponibile (donazioni, prestiti ricevuti, restituzioni di capitale già tassato, ecc.) . Ancora, se il contribuente deduce in giudizio elementi esimenti (es.: “la fattura contestata era invece relativa a operazioni reali”), spetterà a lui produrre le prove a sostegno (documentazione commerciale, corrispondenza, ecc.). Fa eccezione il caso in cui il contribuente agisca per un rimborso autonomo: qui il contribuente è a tutti gli effetti attore sostanziale e deve dimostrare il diritto al rimborso (ad es. di un credito IVA) ab origine .
Presunzioni legali: in presenza di presunzioni stabilite dalla legge in favore dell’Amministrazione, l’onere della prova è inverso: l’ufficio si avvantaggia della presunzione e il contribuente può solo vincerla con prova contraria. Un tipico esempio è la presunzione iuris tantum dell’art. 32 DPR 600/1973 per cui i movimenti bancari non giustificati si presumono redditi imponibili: il Fisco, una volta provata l’entità di versamenti/prelievi non contabilizzati sui conti del contribuente, ha assolto il proprio onere, e sarà il contribuente a dover dimostrare analiticamente che ciascuna di quelle somme non costituisce base imponibile . (Si pensi a un professionista che riceve 100 bonifici sul proprio conto: il Fisco li considera compensi non dichiarati; il professionista dovrà provare, per ciascun bonifico, l’eventuale natura esente o il fatto che non era un compenso – impresa non facile).
Conseguenze della mancata prova: se l’Amministrazione non fornisce prove sufficienti a fondare la pretesa fiscale, il giudice deve annullare l’atto (principio oggi esplicitato nell’art. 7, c.5-bis citato) . Viceversa, se il contribuente non produce alcuna prova a contestazione dell’atto, il rischio è che l’accertamento – se sorretto da presunzioni legali o da indizi gravi – venga confermato in quanto non scalfito da prova contraria. In ogni caso, spetta al giudice tributario valutare tutte le risultanze: dal 2022 è chiarito che il giudice deve basarsi solo sugli elementi probatori emersi nel giudizio, senza poter integrare d’ufficio le lacune (salvo quei poteri istruttori limitati di cui dispone, v. infra) . Questo ribadisce l’importanza per ciascuna parte di presentare tempestivamente tutte le prove di cui dispone.

Nella pratica processuale, l’onere della prova in campo tributario presenta sfide specifiche dal punto di vista del contribuente (il “debitore” fiscale). Spesso infatti il contribuente deve difendersi non contro fatti provati documentalmente dal Fisco, ma contro presunzioni o ricostruzioni indiziarie operate dall’Agenzia delle Entrate. In tali casi, in concreto, il contribuente assume un ruolo attivo nel contrastare quelle presunzioni, dovendo “dimostrare un negativo” (ad esempio che determinate operazioni non costituiscono evasione). Questo è il motivo per cui la riforma ha inteso “riequilibrare” il processo: il giudice è chiamato a verificare che le presunzioni utilizzate dal Fisco abbiano un solido fondamento e un elevato grado di precisione, per evitare di riversare sul contribuente l’onere di provare l’assenza di fatti mai documentati . Più avanti, quando tratteremo delle presunzioni, vedremo quali strumenti il contribuente può usare come prova contraria (dai documenti contabili a evidenze esterne, fino alla possibilità – introdotta dal 2022 – di far deporre per iscritto terzi a conoscenza dei fatti).

Tabella – Riparto dell’onere della prova nel contenzioso tributario

Oggetto da provare	Chi deve provarlo	Riferimenti
Fatti costitutivi della pretesa fiscale (violazioni contestate nell’atto impugnato)	Amministrazione finanziaria (Ente impositore) – Deve provare la fondatezza dell’accertamento in giudizio, con elementi di prova specifici e sufficienti.	Art. 2697 c.c.; Art. 7 c.5-bis D.Lgs. 546/92 (“l’amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate…”) . Cass. n. 14200/2000 (avviso non è prova ma provocatio ad opponendum) .
Fatti estintivi/modificativi/esimenti addotti dal contribuente (es. cause di non debenza, esenzioni, errori nel Fisco)	Contribuente – Deve provare gli elementi difensivi che contesta alla pretesa (es. che un reddito era esente, che un pagamento è già stato effettuato, che un’operazione è reale e non fittizia, ecc.).	Art. 2697 c.c. (principio generale).
Diritto a rimborso d’imposta (se ricorso non collegato ad accertamento impugnato)	Contribuente – Attore sostanziale in senso proprio, deve dimostrare di aver versato il tributo non dovuto o la sussistenza del credito.	Art. 7 c.5-bis D.Lgs. 546/92 (“spetta al contribuente fornire le ragioni della richiesta di rimborso…”) .
Fatti oggetto di presunzioni legali relative (iuris tantum) a favore del Fisco – es. art. 32 DPR 600/73 (movimenti bancari = redditi), art. 39 DPR 600/73 (coeff. presuntivi in accertamento induttivo), ecc.	Il Fisco beneficia della presunzione legale una volta provato il fatto noto (es. entità dei movimenti bancari non giustificati). Il contribuente ha l’onere di fornire prova contraria specifica per vincere la presunzione su ciascun elemento.	Art. 2728 c.c. (presunzione legale); Art. 32 DPR 600/73 (indagini finanziarie) ; Cass. n. 15857/2016 (onere probatorio dell’ufficio soddisfatto con i dati bancari; contribuente deve provare analiticamente la non imponibilità di ogni versamento) ; Cass. n. 32427/2019 (richiesta prova analitica, specifica per ogni operazione bancaria) .
Fatti oggetto di presunzioni semplici (indizi) utilizzate dal Fisco (non legali) – es. incongruenze contabili, tenore di vita superiore al reddito, ecc.	Formalmente l’onere probatorio rimane al Fisco, che deve portare in giudizio indizi gravi, precisi e concordanti tali da convincere il giudice. In pratica, il contribuente dovrà fornire elementi contrari per contestare o ridimensionare tali indizi.	Art. 2727-2729 c.c. (presunzioni semplici). Art. 7 c.5-bis D.Lgs. 546/92 (atto annullato se prova è insufficiente) . Cass. n. 27621/2018 (presunzioni semplici come prove se gravi, precise e concordanti).

Nota: come si evince dalla tabella, l’onere probatorio primario è a carico del Fisco per fondare le proprie pretese, tuttavia il contribuente deve attivarsi nel fornire tutte le prove a sostegno della propria posizione, specie quando si tratta di ribaltare presunzioni o di far valere fatti eccezionali (esenzioni, costi deducibili, ecc.). Nel dubbio non risolto dalle prove, oggi prevale la tutela del contribuente (in dubio pro contribuente), il che costituisce un importante principio di garanzia introdotto dalla riforma .

Dopo aver chiarito “chi deve provare cosa”, passiamo ora ad esaminare quali mezzi di prova sono concretamente utilizzabili nel processo tributario e in che modo.

Tipologie di prova ammesse nel contenzioso tributario

Nel contenzioso tributario vige il principio della libertà dei mezzi di prova, tipico del processo civile di cognizione piena, seppur con alcune restrizioni particolari. Non esiste un numero chiuso di prove ammissibili: in teoria qualsiasi elemento idoneo a dimostrare fatti rilevanti può essere preso in considerazione dal giudice. Tuttavia, storicamente il processo tributario è stato concepito come un processo prevalentemente documentale e scritto, con un’istruttoria limitata. In passato, infatti, l’art. 7 del D.Lgs. 546/1992 vietava espressamente sia il giuramento che la prova testimoniale orale in tribunale. Anche dopo la recente riforma, che come vedremo consente in via eccezionale la testimonianza, permane la natura sostanzialmente documentale del giudizio: la “prova regina” è costituita dai documenti , e la testimonianza stessa è ammessa solo in forma scritta e subordinatamente.

Di seguito passiamo in rassegna i principali mezzi di prova utilizzabili nel processo tributario dal punto di vista del contribuente, con i relativi caratteri:

Prove documentali (analogiche e digitali) – Sono di gran lunga le più importanti. Includono tutta la documentazione contabile ed extracontabile inerente ai fatti di causa: ad esempio registri e libri contabili obbligatori, fatture attive e passive, contratti, estratti conto bancari, bilanci e loro allegati, ricevute di pagamento, comunicazioni con l’Amministrazione (PEC, lettere), dichiarazioni fiscali presentate, documenti extracontabili (agende, prospetti interni) e qualsiasi altra scrittura che possa provare elementi utili (entrate, uscite, rapporti commerciali, disponibilità patrimoniali, etc.) . Con l’informatizzazione, rientrano in questa categoria anche i documenti prodotti e conservati in formato digitale (p.es. fatture elettroniche XML, copie informatiche di documenti analogici, libri contabili tenuti su supporto informatico). Il documento è un mezzo di prova “principe” perché consente di cristallizzare per iscritto un fatto avvenuto. Nel processo tributario non vigono preclusioni formali all’uso di documenti: possono essere prodotti anche documenti formatasi dopo l’emissione dell’atto impugnato (purché utili alla decisione) e, come regola generale, sono ammessi nuovi documenti anche in appello (art. 58 D.Lgs. 546/92). È però fondamentale rispettare i termini processuali per il deposito della documentazione: ad esempio, in primo grado i documenti integrativi vanno di norma depositati entro 20 giorni prima dell’udienza , e in appello similmente (salvo la produzione di controdeduzione a nuovi motivi). Nel processo tributario telematico i documenti devono essere depositati in formato elettronico (PDF o formati previsti) tramite il portale SIGIT; eventuali documenti esibiti solo in forma cartacea in udienza non hanno valore se non erano stati regolarmente depositati telematicamente (dopo le ultime modifiche normative, il giudice non tiene conto di atti o documenti su supporto cartaceo non presenti nel fascicolo telematico ). È opportuno depositare documenti in copia conforme (ossia con attestazione di conformità all’originale, specie se l’originale è analogico) per evitare contestazioni di autenticità. In generale, il giudice tributario valuta liberamente i documenti, senza rigidi criteri gerarchici di prova legale (fatti salvi i documenti che per legge “fanno piena prova” di determinati fatti, come gli atti pubblici per le circostanze attestate dal pubblico ufficiale, v. infra il caso dei processi verbali). Ciò significa che ogni documento può essere apprezzato per il suo contenuto intrinseco e per il contesto, e può essere liberamente messo in dubbio o confermato da altre prove.
Prove informatiche e digitali – In tempi recenti, con la digitalizzazione di transazioni e comunicazioni, hanno assunto rilievo probatorio anche elementi di natura informatica. Si possono citare: email (ordinaria o PEC – posta elettronica certificata), messaggi e chat (WhatsApp, SMS – se estratti e prodotti in forma adeguata), log di sistemi informatici, file di dati (ad esempio i file delle fatture elettroniche, i tracciati dei registratori di cassa telematici, i file di backup aziendali), nonché contenuti multimediali come foto o video relativi a fatti rilevanti. Tali elementi, se pertinenti al fatto da provare, sono ammessi come prova nel processo tributario al pari dei documenti tradizionali . Il codice civile già dal 2005 equipara il documento informatico, con firma digitale o firma elettronica qualificata, alla scrittura privata (art. 2702 c.c. e Codice Amministrazione Digitale); inoltre l’art. 2712 c.c. estende la valenza delle riproduzioni informatiche o fotografiche, salvo disconoscimento. Dunque, ad esempio, una fattura elettronica firmata digitalmente ha pieno valore probatorio come documento sottoscritto dall’emittente; una PEC con le relative ricevute può provare l’invio e la ricezione di una comunicazione; uno screenshot di un estratto conto online può provare un saldo bancario ad una certa data, e così via. Bisogna tuttavia adottare cautele: i dati informatici possono essere manipolati o privi di contesto, pertanto è utile accompagnarli – quando possibile – con attestazioni di conformità o documenti collaterali. Ad esempio, se si produce una serie di email, sarebbe bene corredarle delle intestazioni complete (header) o di una certificazione notarile della loro estrazione, per scongiurare eccezioni sull’autenticità. Oppure, se si allegano fotografie di un magazzino per provare l’esistenza delle merci, può essere opportuno indicare come, quando e da chi sono state scattate. Nei casi di file digitali complessi (database, ecc.), ci si può avvalere di perizie informatiche di parte che attestino la genuinità dei dati. In ogni caso, le prove informatiche integrano la documentazione classica e, se attendibili, possono rafforzare notevolmente la posizione del contribuente in quanto spesso forniscono dettagli cronologici e quantitativi precisi . Un esempio moderno è l’utilizzo della tecnologia blockchain o di timestamp digitali come prova: se un certo dato (ad es. un registro di fatture) è stato marcato temporalmente tramite un servizio certificato, ciò può attestare in giudizio che quel dato esisteva ed era immutato alla data del timestamp. Anche questo rientra tra i mezzi di prova atipici accettabili. Naturalmente, spetterà al giudice valutare la pertinenza e la genuinità di tali evidenze digitali, magari confrontandole con altri elementi (nessun giudice annullerà un accertamento solo perché il contribuente esibisce uno screenshot isolato; ma una serie coerente di email e documenti digitali, se credibile, avrà valore persuasivo).
Dichiarazioni sostitutive dell’atto di notorietà – Si tratta di dichiarazioni rese dallo stesso contribuente (o da altri soggetti) ai sensi degli artt. 46-47 del D.P.R. 445/2000, nelle quali si attestano fatti a propria conoscenza, assumendosene la responsabilità penale in caso di falsità. Un contribuente, ad esempio, potrebbe allegare al ricorso una propria dichiarazione sostitutiva in cui afferma che una certa somma versata sul suo conto proveniva da un prestito ricevuto da un familiare, oppure che un immobile strumentale è adibito ad un certo uso. Queste dichiarazioni non costituiscono prova piena a proprio favore – non sono certo comparabili alla deposizione testimoniale in senso tecnico – ma nel processo tributario vengono considerate come elementi indiziari o di supporto. La Corte di Cassazione ha più volte ribadito che le dichiarazioni rese dal contribuente stesso o da terzi al di fuori del processo hanno valore di semplici indizi, utilizzabili dal giudice in concorso con altre prove . La giurisprudenza di legittimità più recente (anche successiva alla riforma 2022) conferma che tali dichiarazioni extraprocessuali non perdono la loro natura indiziaria: ad esempio Cass., ord. 4 settembre 2025 n. 24549 ha statuito che, nonostante l’introduzione della testimonianza scritta, le dichiarazioni di terzi rese fuori dal processo conservano valore di indizio e non di prova piena . Ciò vale sia se la dichiarazione è stata raccolta dall’Amministrazione (p.es. verbalizzata in un PVC) sia se prodotta direttamente dal contribuente in giudizio. In altre parole, una dichiarazione di terzo (non resa come testimone formale) può certamente essere considerata dal giudice tributario, in ossequio ai principi del giusto processo , ma da sola di regola non basta a fondare la decisione: deve essere riscontrata da altri elementi . Ad esempio, se un contribuente deposita una dichiarazione sottoscritta dal proprio cliente in cui costui conferma di avergli corrisposto una somma a titolo di prestito, il giudice ne terrà conto come indizio; ma sarà molto più efficace se a ciò si aggiungono estratti conto bancari che mostrano il bonifico di quella somma, o un contratto di mutuo registrato. Senza riscontri, la sola dichiarazione potrebbe non vincere presunzioni contrarie o potrebbe essere ritenuta di scarsa attendibilità (specie se il dichiarante ha interesse a favorire il contribuente). In sintesi: le dichiarazioni sostitutive e le dichiarazioni rese da terzi fuori dal giudizio sono ammissibili nel processo tributario (la stessa Corte Costituzionale, sin dal 2000, ha chiarito che il divieto di testimonianza non impediva di valorizzare tali dichiarazioni come indizi ), ma la loro efficacia probatoria è limitata . Esse servono soprattutto a integrare il quadro probatorio quando manchino documenti formali, fornendo una spiegazione scritta di circostanze di fatto; tuttavia raramente possono da sole ribaltare un accertamento fondato su presunzioni gravi o prove oggettive del Fisco . Il contribuente farebbe bene, quindi, a utilizzare le dichiarazioni (proprie o di terzi) come corredo di altri mezzi di prova, e non come unico pilastro. (Più avanti, parlando di testimonianza scritta, vedremo come una dichiarazione di terzo possa evolvere in vera e propria prova testimoniale formalizzata, acquisendo maggior peso).
Prova testimoniale (scritta) – La vera novità della riforma 2022 è l’ammissibilità della testimonianza nel processo tributario, sebbene con limiti rigorosi e mediante una procedura particolare. Prima della riforma, l’art. 7 D.Lgs. 546/92 recitava categoricamente: “non sono ammessi il giuramento e la prova testimoniale”. Questo comportava che nel giudizio tributario non si potevano escutere testimoni in senso tecnico: né le parti potevano far deporre qualcuno in udienza, né il giudice poteva disporre audizioni testimoniali. Le dichiarazioni di terzi raccolte in sede amministrativa (es. quelle inserite nei processi verbali della Guardia di Finanza) erano degradate al rango di semplici indizi . Vi era un dibattito dottrinale e diverse questioni di costituzionalità sollevate su tale divieto assoluto, ma la Consulta lo aveva sempre ritenuto non incostituzionale, anche se auspicava soluzioni legislative per garantire pieno contraddittorio . Finalmente, con l’art. 4, comma 1, lett. c) della L. 130/2022, il legislatore ha modificato l’art. 7, comma 4: oggi la norma stabilisce che “Non è ammesso il giuramento. La corte di giustizia tributaria, ove lo ritenga necessario ai fini della decisione e anche senza l’accordo delle parti, può ammettere la prova testimoniale, assunta con le forme di cui all’articolo 257-bis del codice di procedura civile. Nei casi in cui la pretesa tributaria sia fondata su verbali o altri atti facenti fede fino a querela di falso, la prova è ammessa soltanto su circostanze di fatto diverse da quelle attestate dal pubblico ufficiale” . Questa disposizione va analizzata con attenzione:
Ammissibilità solo se “necessaria”: la testimonianza non è libera, ma subordinata a una valutazione discrezionale del giudice di merito, che deve ritenerla necessaria ai fini della decisione. Ciò significa che il giudice ammetterà un testimone solo se reputa che la sua deposizione possa chiarire un punto decisivo che non può essere provato altrimenti. La formulazione originaria del disegno di legge parlava di “necessarietà assoluta”, sottolineando il carattere di estrema ratio; pur avendo eliminato l’aggettivo, la relazione illustrativa conferma che la testimonianza dev’essere un mezzo residuale . In pratica, data la natura documentale del processo tributario, il giudice probabilmente ricorrerà alla prova testimoniale solo in casi eccezionali, quando cioè vi sia un fatto cruciale conoscibile solo attraverso le parole di una persona informata dei fatti. Ad esempio, se è controverso se una certa operazione sia avvenuta o meno, e non esistono documenti dirimenti (magari perché un contratto era verbale), il giudice potrebbe ammettere la testimonianza di un terzo che era presente all’accordo. Viceversa, se il fatto è già dimostrato da documenti, una testimonianza sarebbe sovrabbondante e il giudice potrebbe non ammetterla.
Forma scritta (testimonianza scritta ex art. 257-bis c.p.c.): non è prevista l’escussione orale del testimone in udienza, bensì si utilizza la procedura della testimonianza per iscritto mutuata dal codice di procedura civile . L’art. 257-bis c.p.c., introdotto nel processo civile nel 2009, consente al giudice – di regola con accordo delle parti – di inviare al testimone un modulo di interrogatorio scritto, sul quale il testimone risponde per iscritto entro un termine, restituendo il tutto sottoscritto e autenticato . Nel processo tributario, per espressa deroga, non occorre l’accordo delle parti: il giudice può disporre la testimonianza scritta anche se una parte (tipicamente il Fisco) è contraria . In concreto, la parte che ha interesse a far deporre un testimone chiederà al giudice di ammettere la prova, indicando i fatti specifici su cui il testimone dovrà rispondere. Se il giudice acconsente, stabilirà i quesiti ammessi e ordinerà alla parte richiedente di predisporre e notificare al testimone un modulo di testimonianza contenente tali domande . Il testimone riceve il modulo (con un’“intimazione” a testimoniare) e ha l’obbligo di rispondere per iscritto a ciascuna domanda, indicando eventualmente i quesiti a cui non può rispondere e perché . Una volta compilato, egli deve sottoscrivere la deposizione su ogni pagina, con firma autenticata da un pubblico ufficiale (ad esempio un notaio o cancelliere) . Infine invia il modulo firmato al giudice (di solito tramite plico raccomandato) o lo consegna in segreteria . Solo a questo punto la testimonianza è formalmente acquisita e sarà inserita nel fascicolo. Questa procedura garantisce la veridicità formale delle risposte (c’è un’autenticazione di firma e il testimone sa di rispondere penalmente di ciò che dichiara). Il giudice, ricevute le risposte, può valutarle; e se le ritiene insufficienti o poco chiare può sempre disporre che il testimone sia chiamato a deporre oralmente davanti a sé , ma questa è una possibilità residuale (nel processo civile accade raramente). In sostanza, anche dopo la riforma, nel 99% dei casi il testimone non comparirà fisicamente in udienza: tutta la sua utilità dipenderà dallo scritto che fornirà. Questo comporta alcune limitazioni: ad esempio manca il controesame orale da parte dell’avvocato della controparte, mancano le osservazioni dal vivo dei giudici sull’atteggiamento del testimone, ecc. Si accetta ciò in nome dell’efficienza e del mantenere il processo su binari scritti. Per mitigare l’assenza di contraddittorio orale, almeno il contenuto delle domande viene vagliato in precedenza e si presume che la parte contraria possa suggerire al giudice di inserire quesiti ulteriori o più puntuali. Resta il fatto che la parte controinteressata non può interrogare direttamente il teste: deve affidarsi alle domande fissate dal giudice, il quale agisce da filtro . Questa è una differenza cruciale rispetto al processo civile, dove la testimonianza scritta è possibile solo se entrambe le parti lo concordano (e quindi rinunciano al controesame in cambio di comodità) ; nel tributario, invece, una parte potrebbe subire la testimonianza scritta senza aver potuto contro-interrogare – circostanza giustificata dalla natura pubblicistica della materia tributaria e dall’esigenza di superare lo squilibrio probatorio a sfavore del contribuente.
Limite relativo ai verbali e atti con fede privilegiata: la norma stabilisce che non è ammessa testimonianza sui fatti attestati dal pubblico ufficiale in atti che fanno fede fino a querela di falso . Questo principio è analogo a quanto avviene nel processo civile: se un fatto risulta da un atto pubblico (es: un verbale di constatazione redatto dalla Guardia di Finanza) come avvenuto alla presenza o ad opera del pubblico ufficiale, quell’atto fa piena prova fino a querela di falso (art. 2700 c.c.). Di conseguenza, non si può utilizzare un testimone per contrastare direttamente tale attestazione: l’unico modo sarebbe promuovere una separata querela di falso per contestare la veridicità di quanto il pubblico ufficiale ha certificato di aver compiuto o visto . Ad esempio, se nel verbale l’ufficiale ha attestato “ho eseguito inventario di magazzino e ho riscontrato n. X pezzi mancanti”, non si potrà ammettere un teste per affermare che quei pezzi c’erano: occorrerebbe accusare formalmente di falsità il verbale. Viceversa, la testimonianza è ammissibile su fatti diversi da quelli attestati dal pubblico ufficiale: e qui si aprono scenari complessi. Un processo verbale di constatazione (PVC) della Guardia di Finanza, tipicamente, contiene due tipi di contenuto: da un lato i rilievi constatati direttamente dall’operante (ad esempio “ho constatato che la contabilità presentava queste irregolarità”); dall’altro le dichiarazioni rese al verificatore dal contribuente o da terzi (es: dipendenti, fornitori, ecc.), nonché i riferimenti a documenti esibiti da terzi o parti. Ebbene, secondo la Cassazione tali atti hanno valore probatorio diverso a seconda della natura dei fatti attestati . In particolare: (i) per i fatti constatati direttamente dall’organo accertatore (pubblico ufficiale) il verbale gode di fede privilegiata ex art. 2700 c.c., quindi la testimonianza è esclusa su quegli stessi fatti ; (ii) per la veridicità sostanziale delle dichiarazioni rese al pubblico ufficiale da terzi o dallo stesso contribuente, oppure la veridicità di documenti di terzi considerati nel verbale, il verbale non fa piena prova (riporta solo ciò che è stato detto/mostrato, ma non garantisce che sia vero nel contenuto) . Su questi aspetti è ammessa la prova contraria, quindi anche la testimonianza di terzi può essere utilizzata per confermare o smentire tali dichiarazioni . Ad esempio, se nel PVC c’è scritto che “il fornitore Tizio ha dichiarato che la merce consegnata era diversa da quella fatturata”, tale affermazione ha valore indiziario ma il contribuente potrebbe chiamare quello stesso fornitore a testimoniare per iscritto in giudizio e magari smentire o precisare quanto verbalizzato. Infine (iii) se il verbale riporta dichiarazioni di soggetti non identificati specificamente (es: “varie persone della ditta hanno riferito X”), allora quell’informazione anonima vale ben poco – un elemento indiziario generico – e il giudice può addirittura ignorarlo se privo di riscontri . Quindi, riassumendo il limite: la testimonianza scritta in giudizio non può mai servire a mettere in dubbio ciò che un pubblico ufficiale ha attestato di aver fatto o visto personalmente (fatti coperti da fede privilegiata), mentre può essere utilizzata per chiarire o confutare elementi che nel verbale sono riportati come asserzioni di terzi o parti. In pratica, il contribuente può far testimoniare in proprio favore quei terzi le cui dichiarazioni (sfavorevoli) erano state magari raccolte dall’ufficio durante il controllo, oppure altri soggetti che possano attestare circostanze utili non contenute nel PVC. Ciò rappresenta un significativo ampliamento delle facoltà difensive: prima della riforma, il contribuente poteva solo cercare di sminuire il valore indiziario delle dichiarazioni di terzi inserite nel PVC; ora può cercare di ribaltarle facendo deporre formalmente quegli stessi terzi (o altri) in giudizio . Resta inteso che se un pubblico ufficiale ha attestato un fatto compiuto da lui (es: “ho constatato 100 unità di prodotto nel magazzino”), il contribuente non può portare un testimone per dire che le unità erano 120: quell’aspetto è coperto da fede privilegiata e può essere contestato solo con querela di falso. Ma su aspetti collaterali (es: “quei prodotti erano difettosi e quindi non vendibili” – cosa che l’operatore fiscale non può attestare oggettivamente senza valutazione tecnica) un testimone potrebbe invece essere ammesso.
Procedura telematica e firma digitale: inizialmente, l’art. 257-bis c.p.c. prevedeva notifica cartacea al testimone e firma autenticata in originale. Ci si è chiesti come conciliare questo con il processo tributario telematico obbligatorio. Ecco che il D.Lgs. 220/2023 è intervenuto aggiungendo un periodo all’art. 7, comma 4, D.Lgs. 546/92 per facilitare la testimonianza scritta in via digitale. Oggi è espressamente previsto che la notifica dell’intimazione e del modulo di deposizione al testimone possa avvenire per via telematica, e che “in deroga all’art. 103-bis disp. att. c.p.c.”, se il testimone possiede un dispositivo di firma digitale, potrà firmare digitalmente il modulo di testimonianza e restituirlo al difensore che lo depositerà telematicamente . In pratica: il difensore può inviare al testimone (tramite PEC, ad esempio) il modulo PDF con le domande; il testimone compila il file al computer, firma ogni pagina con la propria firma digitale qualificata e lo rinvia; l’avvocato deposita il file firmato nel fascicolo telematico . Questa modalità evita al testimone di doversi recare da un notaio o in Tribunale per far autenticare la firma, poiché la firma digitale garantisce l’autenticità secondo il Codice dell’Amministrazione Digitale (D.Lgs. 82/2005) . È un’innovazione importante, perché rende più agevole reperire testimoni: si pensi a un fornitore che magari risiede lontano, ora può testimoniare firmando digitalmente da casa. Resta ferma la possibilità, per chi non ha firma digitale, di seguire la via tradizionale (firma autografa autenticata da pubblico ufficiale); ma il telematico sarà verosimilmente la via preferita. Un aspetto da notare: il testimone non accede direttamente al sistema PTT, perché non è parte del processo e non ha credenziali; è sempre il difensore a depositare il suo modulo per conto del testimone . Inoltre, il difensore deve preoccuparsi di associare correttamente il documento al fascicolo (inserendo i riferimenti del giudizio, RG, ecc.), cosa non banale perché il testimone potrebbe non conoscere questi dettagli . In ogni caso, la normativa attuale copre in modo completo la testimonianza scritta, integrandola con il processo telematico e colmando i vuoti procedurali.

In conclusione, la prova testimoniale nel processo tributario è ora ammissibile ma rimane di carattere eccezionale e sotto il controllo stringente del giudice. Dal punto di vista del contribuente, questa novità apre possibilità difensive: laddove la mancanza di testimoni penalizzava situazioni in cui solo chi era presente poteva confermare la realtà (si pensi a un’operazione contestata come fittizia: poter far testimoniare l’effettivo svolgimento può fare la differenza), ora si può tentare di introdurre tali prove testimoniali. Occorre però selezionare con cura i testimoni e i fatti su cui interrogarli, per convincere il giudice dell’utilità della loro deposizione. Inoltre bisogna preparare bene i quesiti e istruire il testimone sull’importanza di rispondere in modo preciso, completo e veritiero (il testimone incorre nelle pene previste per la falsa testimonianza se mente, anche se la deposizione è scritta). Da notare che la testimonianza può essere chiesta da entrambe le parti: anche l’ufficio potrebbe, in teoria, chiedere di sentire un testimone (ad esempio un ex dipendente del contribuente su pratiche irregolari). Tuttavia, è più probabile che sia il contribuente ad avvalersene, in quanto strumento per pareggiare le armi difensive. La giurisprudenza dei primi anni di applicazione (2023-2025) conferma un approccio prudente: ad esempio la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio, sez. XV, nella sentenza 16/02/2023 n. 800 ha ricordato che la prova testimoniale nel tributario è uno strumento a carattere eccezionale, da ammettere solo ove strettamente indispensabile . Al contempo, si sottolinea che la sua introduzione non elimina il valore delle dichiarazioni rese fuori dal giudizio: queste ultime restano indizi, e solo passando per il filtro della testimonianza scritta possono aspirare a diventare prove piene .

Esempio pratico (utilizzo della testimonianza): Il contribuente Alfa viene accusato dall’Agenzia delle Entrate di aver emesso fatture false a favore della società Beta, simulando vendite inesistenti. L’ufficio si basa su un PVC in cui un ex dipendente di Alfa dichiarò alla Finanza che le merci fatturate in realtà non furono consegnate. In giudizio, Alfa contesta l’accusa e vuole provare che le operazioni erano reali. Oltre a produrre documenti (bolle di spedizione, DDT, fotografie del magazzino, pagamenti), Alfa – dopo la riforma del 2022 – può chiedere di escutere come testimoni scritti alcuni soggetti: ad esempio l’autista che effettuò la consegna alla società Beta, il responsabile di magazzino che preparò la merce, e magari lo stesso ex dipendente che aveva reso dichiarazioni sfavorevoli (per chiarire contraddizioni o motivi di rancore). Se il giudice ammette la prova, ciascuno di questi testimoni riceverà un modulo con domande predisposte (ad es. “Confermi di aver caricato e consegnato in data X la merce Y destinata alla società Beta?”). Le risposte scritte – se coerenti e precise – potrebbero costituire una prova decisiva dell’effettività delle operazioni, tale da controbilanciare il peso indiziario iniziale del PVC.

Presunzioni (semplici e legali) – In ambito tributario le prove per presunzioni hanno un ruolo centrale. Una presunzione consiste nel risalire da un fatto noto a un fatto ignoto mediante un ragionamento logico e probabilistico (art. 2727 c.c.). Le presunzioni semplici sono quelle che il giudice può trarre liberamente, purché da indizi che siano gravi, precisi e concordanti (art. 2729 c.c.). Esempio: se in un controllo si scopre che l’impresa ha consumi di materie prime elevatissimi rispetto al fatturato, il Fisco può presumere che vi siano vendite in nero (fatto ignoto) partendo dallo scarto anomalo (fatto noto). Le presunzioni legali, invece, sono stabilite dalla legge: alcune sono relative (iuris tantum), cioè ammettono prova contraria, altre sono assolute (iuris et de iure), e non ammettono prova contraria. Nel diritto tributario, molte presunzioni legali sono relative e servono come strumenti di accertamento induttivo. Abbiamo già menzionato la più nota: l’art. 32 del DPR 600/1973 e 51 DPR 633/1972 che presumono reddito imponibile dietro ogni versamento bancario non giustificato e, per le imprese, dietro ogni prelievo non giustificato . Altre presunzioni legali: l’art. 39 DPR 600/73 consente l’accertamento induttivo del reddito d’impresa se il contribuente tiene contabilità inattendibile o omette la dichiarazione, in tal caso l’ufficio può determinare il reddito basandosi su dati e coefficienti presuntivi (ad es. ricostruendo i ricavi da consumi di materie prime, oppure applicando margini medi di settore) . Ancora, vi sono i parametri e studi di settore (oggi indici sintetici di affidabilità – ISA), che se danno scostamenti rilevanti possono far presumere ricavi non dichiarati. Il redditometro (accertamento sintetico ex art. 38 DPR 600/73) presuppone che un certo tenore di vita e certe spese sostenute rivelino un reddito corrispondente. Tutte queste sono presunzioni previste dalla normativa tributaria sostanziale . Dal punto di vista probatorio, come già accennato, esse spostano il fuoco sul contribuente: l’ufficio si accontenta di provare il fatto noto (es. l’ammontare dei versamenti sul conto, oppure il possesso di determinati beni di lusso) e la legge gli fornisce la presunzione del fatto ignoto (reddito non dichiarato). A quel punto, l’unica chance per il contribuente è offrire prova contraria convincente. Ad esempio, in caso di accertamento da conti bancari, dovrà dimostrare analiticamente per ogni versamento che si trattava di entrata non tassabile (restituzione di prestito, donazione familiare, movimentazione interna, errore poi stornato, ecc.) . La Cassazione ha più volte sottolineato che questa prova contraria deve essere rigorosa e analitica: giustificazioni generiche o parziali non bastano, bisogna dare una spiegazione per ogni singolo movimento . Se il contribuente non ci riesce, la presunzione resta e l’accertamento viene confermato. Una importante presunzione legale tributaria è stata dichiarata incostituzionale nella parte eccedente: la Corte Costituzionale con sentenza n. 228/2014 ha eliminato, per i professionisti, la presunzione relativa ai prelievi non giustificati (ritenendola irragionevole, in quanto non ogni prelievo di contanti da parte di un professionista si traduce in un costo occulto e quindi in un compenso non dichiarato, diversamente dalle imprese) . Ciò per dire che le presunzioni legali non sono intoccabili: devono avere basi logiche solide, altrimenti vengono meno.

Dal punto di vista del giudice tributario, una presunzione – se non vinta da prova contraria – può di per sé costituire prova piena. Infatti si suol dire che le presunzioni semplici, quando hanno i requisiti di gravità, precisione e concordanza, sono a tutti gli effetti prove indirette ammissibili (non prove “di seconda classe”). Ad esempio, trovare un ammanco di magazzino importante e ingiustificato è un indizio grave; trovarne anche traccia in intercettazioni telefoniche (in caso di reati) sarebbe un secondo indizio concordante; messi insieme possono costituire prova presuntiva che vi sono vendite in nero. Prima della riforma 2022, la giurisprudenza talvolta tendeva a considerare sufficiente anche un solo indizio particolarmente grave per fondare l’accertamento (ossia non serviva la pluralità di indizi se quello era univoco). Con l’avvento del comma 5-bis dell’art. 7, alcuni autori auspicano che i giudici richiedano standard più elevati di inferenza: la norma chiede che la pretesa sia fondata su “ragioni oggettive” dimostrate, e mira a frenare l’uso disinvolto di meri indizi isolati come se fossero prove . In pratica, il giudice dovrà valutare se l’insieme degli elementi indiziari presentati dall’ente impositore raggiunge quella “elevata intensità persuasiva” richiesta analogicamente dall’art. 192 c.p.p. per far assurgere gli indizi a prova . Se gli indizi sono fragili, contraddittori o troppo congetturali, non dovrebbero più bastare a spostare l’onere sul contribuente. Questo approccio più garantista potrebbe tradursi, ad esempio, nel non ritenere “grave e precisa” la presunzione basata soltanto su un calcolo statistico (tipo gli studi di settore) se il contribuente porta elementi anche minimamente idonei a spiegare lo scostamento.

Per il contribuente, dunque, fronteggiare le presunzioni significa giocare una partita di contro-prova. Ecco alcuni strumenti tipici di prova contraria a presunzioni: – presentare documenti contabili coerenti (se la contabilità è completa e regolare, molte presunzioni induttive decadono perché l’accertamento induttivo è ammesso solo in caso di contabilità inattendibile o incompleta); – produrre pezze giustificative specifiche per singoli movimenti finanziari (contratti di mutuo, evidenze di disinvestimenti patrimoniali che hanno generato le entrate in conto, lettere di donazione o bonifici da familiari con causali chiare, ecc.) ; – mostrare coerenza economica alternativa: ad es. difendersi da un redditometro dimostrando che certe spese sono state sostenute con redditi di altri soggetti (moglie, figli) o con utilizzo di patrimonio pregresso, oppure che il tenore di vita apparente è sostenuto da indebitamento; – utilizzare la dichiarazione sostitutiva di atto notorio per spiegare circostanze di fatto (es. “quel versamento da 50.000 euro era la restituzione di un prestito fatto a Tizio due anni prima, come dichiaro assumendomene la responsabilità”) – pur sapendo che vale come indizio; – avvalersi se possibile della testimonianza scritta di un terzo che confermi la versione del contribuente (es. il terzo che dichiari: “sì, ho restituito io quei 50.000 euro a titolo di debito che avevo col contribuente” ); – produrre una consulenza tecnica di parte (v. oltre) per ricostruire in modo convincente la situazione reddituale o patrimoniale e dimostrare che la presunzione dell’ufficio è errata (per es., far fare a un esperto un calcolo che dimostri che l’utile basso era coerente col settore di nicchia, etc.). Grazie a tali elementi, il contribuente può almeno seminare il dubbio sulla validità della presunzione fiscale e ottenere una riduzione o annullamento dell’atto.

Esempio pratico (presunzione da “redditometro”): La signora Rossi, contribuente con dichiarazione di redditi modesta, riceve un accertamento sintetico perché dall’anagrafe tributaria risulta che ha sostenuto spese ingenti (acquisto di un’auto di lusso, proprietà di barca, viaggi, ecc.), incompatibili col reddito dichiarato. L’ufficio presume che la signora abbia redditi non dichiarati. In giudizio, la signora vuole fornire prova contraria: produce documenti che mostrano come l’auto di lusso sia in realtà intestata al padre (e lei figura solo coobbligata nel finanziamento), il quale ha un alto reddito; dimostra con estratti conto che la barca è mantenuta dal coniuge; esibisce ricevute attestanti che i viaggi erano pagati da un parente all’estero. Inoltre deposita una dichiarazione sostitutiva del padre in cui egli attesta di aver egli stesso effettuato i pagamenti per l’auto e vari bonifici sul conto della figlia per aiutarla, allegando copia dei bonifici. Chiede anche di ammettere testimonianza scritta del padre a conferma di questi fatti. Se tali elementi sono ritenuti credibili (magari ulteriormente confermati da movimenti bancari), potranno vincere la presunzione del Fisco, mostrando che le spese non erano finanziate da redditi nascosti della signora Rossi.

Perizie tecniche e consulenze – Anche nel processo tributario è possibile introdurre valutazioni tecniche su questioni di fatto complesse. Questo può avvenire in due modi: tramite consulenza tecnica d’ufficio (CTU) disposta dal giudice, oppure tramite perizie di parte (consulenze tecniche di parte, CTP) prodotte dalle parti stesse come documenti. L’art. 7 del D.Lgs. 546/92 attribuisce al giudice tributario il potere di disporre perizie e altre ispezioni o richieste di informazioni utili ai fini del decidere (sono i cosiddetti poteri istruttori ufficiosi) . Nella prassi, le CTU nel tributario sono relativamente rare, ma non sconosciute. Il giudice può nominare un esperto indipendente quando ritiene di non avere le competenze per valutare adeguatamente un aspetto tecnico della causa. Esempi classici: valutazione di un immobile ai fini dell’imposta di registro o IMU, calcolo complesso di interessi e sanzioni su decenni di cartelle, analisi contabile approfondita per ricostruire un reddito occulto, esame tecnico di impianti o macchinari per stabilire se danno diritto a un’agevolazione fiscale, ecc. Una CTU viene condotta come in civile: l’esperto nominato dal giudice esamina documenti, può chiedere chiarimenti, redige una relazione tecnica che poi viene depositata. Le parti possono nominare loro consulenti di parte in affiancamento durante l’operato del CTU. La CTU non è vincolante per il giudice, ma spesso incide in modo significativo sul convincimento, specie se su materie complicate. Tuttavia, essendo i giudici tributari spesso dotati essi stessi di competenze economico-contabili (molti erano professionisti in materia), capita che preferiscano valutare da sé, limitandosi ai documenti esibiti, senza nominare un CTU salvo casi eccezionali . Più frequente è invece l’utilizzo di perizie di parte (CTP). In che consiste? Una parte (tipicamente il contribuente, ma potrebbe anche l’ufficio) incarica un proprio consulente tecnico – ad es. un commercialista, un ingegnere, un perito estimatore – di elaborare uno studio o una relazione su aspetti rilevanti e poi la produce in giudizio come documento a supporto della propria tesi. Ad esempio, il contribuente che contesta il maggior valore accertato di un immobile può produrre una perizia giurata di un architetto che attesta un valore inferiore con criteri estimativi; oppure una società che subisce un accertamento su transfer pricing internazionale può allegare lo studio di un esperto che dimostra la correttezza del prezzo di trasferimento applicato. Queste perizie di parte non hanno il crisma dell’ufficialità (il perito di parte è pagato dalla parte, quindi le sue conclusioni sono soggettive), però forniscono al giudice degli elementi tecnici e metodologici che possono convincerlo se l’altra parte non li smentisce efficacemente. Molte cause tributarie, soprattutto le più complesse, vedono ormai l’allegazione di perizie contabili, fiscali o finanziarie: ad esempio, nei contenziosi su derivati speculativi vs copertura, su prezzi di mercato, su valutazione di azienda per imposte di registro, ecc., il contribuente quasi sempre porta la “sua” perizia. L’Amministrazione dal canto suo spesso allega il rapporto tecnico dei propri funzionari (che c’è già negli atti impugnati). Il giudice valuterà entrambe le analisi.

Va ricordato che la CTP di parte è considerata alla stregua di memoria difensiva della parte stessa, pertanto ciò che vi è scritto si intende come dedotto dalla parte (non è una prova oggettiva indipendente). Tuttavia, se la controparte non contesta puntualmente le affermazioni tecniche in essa contenute, il giudice può anche accoglierle come attendibili. In qualche caso le CTR (Corti di giustizia di secondo grado) hanno deciso di affidarsi alla perizia di parte ritenendola più convincente delle argomentazioni del Fisco, soprattutto in assenza di CTU. L’importante, per il contribuente, è che la perizia sia ben fatta, chiara e sostenuta da dati. Idealmente dovrebbe essere giurata (ossia asseverata davanti a un pubblico ufficiale) per dare un tono di solennità, ancorché l’asseverazione non la trasforma certo in verità assoluta.

Consiglio pratico: se il caso presenta aspetti tecnici difficili (bilanci, calcoli, valutazioni economiche), presentare una perizia di parte può aiutare a “educare” il giudice alla nostra visione tecnica del problema. Ad esempio, nei complessi calcoli di transfer pricing, la Commissione potrebbe non avere dimestichezza: una relazione chiara che spieghi i criteri OCSE applicati e perché l’ufficio sbaglia nel suo calcolo può fare molta differenza nel fargli capire la questione.

Altri mezzi di prova atipici – Completiamo la rassegna menzionando altri possibili strumenti:
Interrogatorio formale delle parti: nel processo civile esiste il mezzo istruttorio dell’interrogatorio formale e dell’ammissione di parte (art. 228 c.p.c.), ma nel processo tributario non risulta disciplinato esplicitamente. In dottrina si è ritenuto che, stante il divieto di giuramento ed equiparandosi l’interrogatorio formale al giuramento decisorio sotto certi aspetti, esso non sia applicabile nel tributario. In pratica, non si può chiamare in giudizio il funzionario dell’ufficio a essere interrogato come parte, né il contribuente stesso a confessare. Il processo tributario è calibrato su attore e convenuto “documentali”, non sui loro rappresentanti fisicamente.
Richiesta informazioni a terzi: l’art. 7, comma 1, D.Lgs. 546/92 consente al giudice di “richiedere informazioni direttamente alla pubblica amministrazione”. Questo significa che il giudice tributario può, ad esempio, chiedere chiarimenti a un altro ente pubblico su un determinato fatto (es: chiedere ai Vigili urbani se un certo atto risulta notificato, oppure al Conservatore dei registri se un bene risulta intestato al contribuente). Non può invece il giudice chiedere informazioni a privati, perché ciò equivarrebbe a raccogliere prove testimoniali informali, eludendo le regole. Può però ordinare l’esibizione di documenti alle parti (art. 7, c.3: “può ordinare alle parti il deposito di documenti ritenuti necessari”), similmente all’art. 210 c.p.c. Dunque, se il contribuente afferma che un certo documento è in mano a un terzo, il giudice può ordinare all’ufficio di acquisirlo nell’ambito dei poteri di indagine finanziaria o di altra natura che l’ufficio stesso ha. Ad esempio, se in causa c’è un contratto stipulato dal contribuente con una società terza e nessuna delle parti ce l’ha, il giudice può disporre che l’ufficio entri in possesso di tale contratto (magari chiedendo alla società terza di esibirlo all’Agenzia). Questi sono mezzi atipici ma possibili. Rientra qui anche la facoltà di disporre ispezioni (art. 7, c.2): il giudice può personalmente o tramite un ausiliario effettuare un accesso in loco, un’ispezione di cose o luoghi, se serve. È davvero raro in ambito tributario, ma si può immaginare in questioni come: verificare lo stato di un immobile per un’imposta, o l’esistenza di beni su cui verte la controversia.
Elementi acquisiti in altri giudizi: talvolta il contribuente intende far valere sentenze passate o provvedimenti giudiziari di altri ambiti come prova. Un caso tipico: il contribuente è stato assolto in sede penale dall’accusa di evasione fiscale; può presentare la sentenza penale per dimostrare che il fatto non sussiste. Ebbene, la giurisprudenza tributaria è oscillante sul valore del giudicato penale nel processo tributario. In linea di massima, la Cassazione afferma che i due giudizi (penale e tributario) sono indipendenti, avendo finalità diverse; pertanto un’assoluzione penale (magari perché il fatto non costituisce reato per mancanza di dolo) non vincola il giudice tributario, che potrebbe comunque ravvisare l’evasione a fini fiscali in sede civile. Però, un’assoluzione con formula piena per “il fatto non sussiste” ha certamente un peso: se i giudici penali hanno accertato che un determinato ricavo in contestazione era inesistente, difficilmente un giudice tributario potrà affermare il contrario senza entrare in rotta di collisione col giudicato (la dottrina parla di “giudicato penale endo-fiscale” da riconoscere quantomeno con efficacia di prova). Viceversa, una sentenza di condanna penale definitiva per reati tributari costituisce un fortissimo elemento a favore dell’Amministrazione nel processo tributario: il contribuente potrà difendersi magari eccependo che la soglia probatoria penale è diversa, ma appare arduo sostenere l’inesistenza dell’evasione in Commissione dopo che è stata accertata oltre ogni ragionevole dubbio in tribunale penale. In pratica, quindi, le sentenze penali vengono spesso allegate e considerate come prove atipiche: non vincolano automaticamente, ma il giudice tributario ne terrà conto.
- Allo stesso modo, le sentenze tributarie relative ad altre annualità (il cosiddetto giudicato esterno) possono avere rilevanza. Ad esempio, se per l’anno 2018 il contribuente ha vinto in Cassazione su una certa questione di diritto (p.es. una deduzione fiscale ritenuta legittima), è vero che la res iudicata formalmente vale solo per quell’anno; tuttavia la Cassazione stessa ha riconosciuto che in presenza di identità di situazione, il giudicato esterno va considerato, specie per evitare decisioni contrastanti su medesimi presupposti . Quindi allegare le pronunce favorevoli su anni precedenti rafforza la posizione del contribuente, perché mostra un precedente specifico. Non è una “prova” di fatto, ma un elemento di diritto consolidato che il giudice ben potrebbe seguire.

Abbiamo così delineato il panorama dei mezzi di prova nel processo tributario: documenti in primis, dichiarazioni scritte e (ora) testimonianze scritte, presunzioni e relative controprove, evidenze digitali, perizie tecniche ed altri strumenti istruttori. In definitiva, se ben utilizzati, tutti questi mezzi possono convergere a formare un solido impianto difensivo. È cruciale che il contribuente, con l’ausilio del proprio difensore, selezioni e organizzi strategicamente le prove: depositare centinaia di documenti confusi non aiuta, meglio focalizzarsi su quelli pertinenti; scegliere di chiedere o meno una testimonianza scritta va ponderato (va evitato di chiamare testimoni che potrebbero risultare inattendibili o contraddirsi); le perizie vanno fatte fare a professionisti esperti e neutrali.

Tabella riepilogativa – Principali mezzi di prova nel contenzioso tributario

Tipo di prova	Descrizione e utilizzo	Valore probatorio
Documenti contabili (libri, registri, fatture, contratti, estratti conto, dichiarazioni fiscali, ecc.)	Costituiscono la base classica della prova. Devono essere prodotti nei termini processuali previsti (in copia conforme se necessario). Esempi: libro giornale, registri IVA, fatture di acquisto/vendita, estratti conto bancari, contratti firmati, corrispondenza.	Piena libertà di valutazione da parte del giudice. Se tenuti secondo legge (es. libri bollati) fanno fede fino a querela di falso rispetto alla loro regolarità formale, ma non garantiscono la veridicità sostanziale delle operazioni (che può essere contestata con altri elementi).
Documenti extra-contabili (scritture private, appunti, prospetti interni, ecc.)	Documenti non obbligatori ma utili (es. agende con appuntamenti, liste clienti non ufficiali). Possono corroborare la tesi del contribuente (es. un promemoria che spiega certi incassi).	Indiziari: non hanno valore legale di per sé, ma costituiscono elementi da valutare in concorso con altri. Se non contestati, possono essere considerati attendibili.
Riproduzioni informatiche e digitali (email, PEC, foto, file fatture elettroniche, log di sistemi, chat)	Evidenze digitali di fatti o comunicazioni. Utili per provare date, scambi di info col Fisco, esistenza di beni, ecc. Devono essere presentate preferibilmente in formato elettronico originale (es. file .eml per PEC, con ricevute) o con attestazione di conformità se riprodotte.	Equiparate al documento tradizionale se dotate di adeguate garanzie (es. firma digitale, marca temporale). In assenza di tali garanzie, il giudice ne valuta liberamente l’attendibilità (può richiederne conferma, ad esempio chiedendo verifica di una PEC al provider). Spesso considerate indizi finché non corroborate (es. una foto da sola potrebbe essere contestata, ma se accompagnata da metadati e testimonianza diventa più forte).
Dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà (del contribuente)	Dichiarazione formale resa dal contribuente stesso ex DPR 445/2000, in cui attesta verità di determinate circostanze di fatto a sua conoscenza (es. origine di fondi, destinazione di beni, etc.). Sottoscritta e presentata in giudizio.	Limitato (indiziale): vale come affermazione di parte, priva di efficacia probante piena. Utile per offrire una spiegazione ufficiale di determinati fatti, ma non vincola il giudice. Spesso considerata alla stregua di semplice memoria difensiva.
Dichiarazioni di terzi (extraprocessuali)	Dichiarazioni scritte rese da soggetti terzi (es. clienti, fornitori, parenti) e prodotte in giudizio, oppure verbalizzate in atti amministrativi (PVC). Esempi: lettera firmata da un cliente che conferma un pagamento; dichiarazione di un familiare sul fatto che ha effettuato un prestito.	Indiziario: come stabilito da Cass. e Corte Cost., tali dichiarazioni sono semplici indizi, utilizzabili ma non equiparabili a testimonianza . Servono da elemento di corredo: il giudice può tenerne conto se coerenti con altri dati. Da sole non dovrebbero costituire unico fondamento della decisione (specie se contestate dalla controparte).
Testimonianza scritta (post-riforma 2022)	Deposizione testimoniale formalizzata ex art. 257-bis c.p.c., ammessa dal giudice in caso di necessità. Il testimone compila un modulo rispondendo a quesiti, lo firma (digitalmente o con autentica) e lo restituisce. Esempi: testimonianza di un terzo che attesta la consegna di merce, o la stipula verbale di un accordo, ecc.	Prova piena subordinata a credibilità: formalmente è equiparata a testimonianza resa sotto giuramento (il testimone è perseguibile se falso). Ha quindi valore di prova diretta dei fatti narrati, se il giudice la ritiene attendibile. Tuttavia, resta eccezionale: viene ammessa solo se indispensabile. Non può contraddire atti con fede privilegiata (limite della querela di falso) . Se male utilizzata (testimone reticente o vago) rischia di avere poco peso; se dettagliata e credibile, può determinare l’esito.
Presunzioni semplici (indizi gravi, precisi e concordanti)	L’insieme di indizi di fatto da cui si inferisce un fatto ignoto. Nel tributario spessissimo utilizzate dal Fisco: es. percentuali di ricarico anomale, incongruenze, beni di lusso non spiegati dal reddito, ecc. Valutazione globale di circostanze.	Prova indiretta potenzialmente piena: se il giudice valuta che gli indizi presentati dal Fisco sono plurimi, gravi e concordanti, possono costituire da soli prova del fatto ignoto (evasione). Dopo la riforma, richiesto maggior rigore nell’uso di sole presunzioni . Il contribuente può contrastarle presentando contro-deduzioni e prove contrarie fino a convincere il giudice che non raggiungono la certezza richiesta (in caso di dubbio, atto nullo).
Presunzioni legali (iuris tantum)	Presunzioni fissate per legge: p.es. versamenti bancari = ricavi; spese per beni = reddito corrispondente; società di comodo = reddito minimo, ecc. Una volta verificato il presupposto di legge, l’effetto presunto è dato.	Prova legale relativa: la parte a sfavore della quale opera può solo fornire prova contraria. Fino a prova contraria, il fatto presunto è considerato vero. Se la prova contraria manca o non convince, il giudice deve tener per accaduto il fatto presunto. Alcune presunzioni legali invertono sostanzialmente l’onere della prova (es. art. 32 cit.) .
Consulenza tecnica d’ufficio (CTU)	Perizia neutrale disposta dal giudice, eseguita da un esperto nominato. Esempi: perizia contabile, perizia estimativa di immobili o aziende, analisi di bilancio, ecc.	Prova integrativa: il CTU fornisce valutazioni tecniche che non costituiscono essi stessi fatti, ma possono chiarire fatti complessi. Il giudice non è vincolato, ma di solito vi si attiene se la ritiene logicamente corretta. Ha particolare peso su questioni altamente tecniche.
Consulenza tecnica di parte (CTP)	Relazione tecnica redatta da un esperto su incarico di una parte. Prodotta come documento nel processo.	Argomento difensivo: conta come deduzione tecnica della parte che l’ha presentata. Non ha autonomia di prova, ma se la controparte non la confuta, le sue conclusioni possono essere accettate dal giudice. Di solito serve a contrastare quelle dell’ufficio o a suggerire al CTU (se nominato) certe tesi.
Sentenze e provvedimenti di altre giurisdizioni (penali o di altri anni tributari)	Decisioni giudiziarie passate su fatti analoghi (stesso contribuente altri periodi, oppure stessi fatti in sede penale).	Rilevanza variabile: un giudicato penale di assoluzione su fatti identici può essere tenuto in massima considerazione (soprattutto se afferma la non esistenza del fatto). Un giudicato tributario su altro anno con identica questione di diritto dovrebbe essere seguito per uniformità (giudicato esterno). In ogni caso, il giudice tributario non è formalmente obbligato a recepire, ma se lo ignorasse senza motivo rischierebbe contrasti di giudicati. Quindi, pur non essendo “prove” in senso stretto, tali decisioni fungono da autorevoli elementi di valutazione.

Il processo tributario telematico: criticità e limiti probatori

Dal 1° luglio 2019 il Processo Tributario Telematico (PTT) è divenuto obbligatorio per tutti i nuovi ricorsi: ciò significa che atti e documenti devono essere depositati in via telematica attraverso il portale dedicato (SIGIT, Sistema Informativo della Giustizia Tributaria). Questa digitalizzazione incide anche sulla gestione delle prove e presenta alcune criticità e limiti di cui le parti devono essere consapevoli. Vediamo i principali aspetti:

Formato e deposito delle prove: Come accennato, i documenti (prove) da utilizzare in giudizio devono essere caricati sul sistema telematico entro i termini previsti. Il sistema accetta formati specifici (PDF/A per i documenti testuali, formati immagine per foto, eventualmente formati compressi per raggruppare più file, ecc. – secondo le specifiche tecniche ministeriali). Una criticità emersa riguarda file di grandi dimensioni o formati non standard (es. file contabili in formati proprietari): è responsabilità della parte convertirli in PDF o altro formato ammissibile, altrimenti rischiano di non essere valutabili. Ad esempio, un contribuente che vuole produrre un database di contabilità dovrà estrarre report in PDF, perché non può caricare direttamente un file di software gestionale. Altresì, prove video o audio: il PTT inizialmente non gestiva tali file, oggi consente di allegare file .mp4 o simili entro certi limiti di dimensione. In caso di video voluminoso, si può ridurre la risoluzione o depositare estratti significativi. Se proprio un mezzo elettronico non è depositabile, si può chiedere al giudice di visionarlo fuori sistema (ad esempio presentandolo su supporto USB in udienza), ma formalmente ciò è problematico perché il giudice dovrebbe basare la decisione su ciò che è nel fascicolo informatico. Dal 2024, grazie al D.Lgs. 220/2023, si è chiarito che tutti gli atti e documenti del fascicolo telematico “seguono” il processo nei gradi successivi, senza necessità di ridepositarli . Inoltre, il giudice di appello o Cassazione non considera documenti su supporto cartaceo non presenti a fascicolo . Questo incentivo alla completa digitalizzazione implica che se il contribuente aveva presentato un documento solo in cartaceo (magari in un processo iniziato prima del PTT obbligatorio), è opportuno che lo inserisca digitalmente tramite eventuale deposito di copia telematica, altrimenti rischia che in appello non venga visto.
Rischi di invalidità e rimedi: All’inizio del PTT, errori formali (es. busta telematica errata, file illeggibile, firma digitale mancante) potevano portare a inammissibilità del deposito o addirittura del ricorso. Fortunatamente, il D.Lgs. 220/2023 ha introdotto una sorta di “sanatoria” condizionata: oggi le norme tecniche prevedono che la violazione di specifiche tecniche o formati non comporta l’invalidità dell’atto, a meno che non sia tale da impedirne la comprensione, e comunque viene dato un termine perentorio per regolarizzare . Ciò significa che se, ad esempio, il contribuente carica un file non firmato digitalmente dove serviva, il giudice invita a rimediare depositando la versione corretta. Oppure se il file risulta illeggibile, si chiede di reinviarlo. Questo riduce il rischio di perdita delle prove per motivi meramente formali. Tuttavia resta imprescindibile che i documenti siano effettivamente depositati nei termini: se uno prova a depositare, ma per un errore tecnico il file non arriva e non se ne accorge, potrebbe scadere il termine e non poter più inserire quel documento. Occorre quindi attenzione e verifica delle ricevute di avvenuto deposito.
Autenticità e conformità dei documenti digitali: Nel PTT, gli atti nativi digitali (es. una PEC, un documento informatico) possono essere depositati direttamente, ma spesso il contribuente deve inserire copie digitali di documenti analogici (es. scansione di una fattura cartacea). In tal caso, secondo il regolamento, l’avvocato o difensore può attestare la conformità della copia digitale all’originale cartaceo (ai sensi dell’art. 25 D.Lgs. 546/92 e norme tecniche). Questa attestazione di conformità conferisce al PDF scansionato la stessa efficacia probatoria dell’originale, salvo querela di falso sull’attestazione. È importante dunque che il difensore apponga l’attestazione di conformità a fine documento o in separato file, specie se si tratta di atti come sentenze, contratti, ecc. Anche gli atti emessi dall’Agenzia (avvisi, cartelle) vanno depositati in copia informatica: l’Agenzia in genere li firma digitalmente per asseverarne la conformità. Se per ipotesi una parte depositasse un documento non conforme all’originale, la controparte può disconoscerlo e allora servirà l’originale. Il PTT, insomma, funziona sulla fiducia della conformità attestata e raramente emergono contestazioni se l’attestazione è presente.
Consultazione del fascicolo e diritti della prova: Tutte le prove depositate sono visibili alle parti tramite il portale (area riservata). Questo assicura il contraddittorio: ciascuno può prendere visione dei documenti avversari e replicare. Il difensore del contribuente, ad esempio, carica il ricorso con allegati; l’Ufficio, accedendo al fascicolo, li vede e può preparare la propria difesa. Un piccolo limite: i terzi estranei (non parti) non possono accedere al fascicolo, per ragioni di privacy. Quindi se, ad esempio, un testimone volesse vedere i documenti del caso, non può entrare in PTT. Ma nulla vieta alle parti di fornire copia (estratta in PDF) di atti a chi di interesse.
Udienze da remoto e prova orale: Durante l’emergenza Covid si è sperimentata l’udienza a distanza (tramite videoconferenza) anche nel tributario. Oggi la norma (DL 119/2018 e succ. modifiche) consente su richiesta la trattazione da remoto, e in generale la riforma 2022 ha incentivato la trattazione in camera di consiglio senza udienza per le cause minori. Questo ha riflessi sulle prove: in udienza pubblica, prima, c’era la possibilità (seppur remota) che venisse sentito qualcuno informalmente, o che si discutesse la produzione tardiva di un documento. Con l’udienza telematica o, addirittura, con la trattazione scritta (quando le parti rinunciano all’udienza e il giudice decide solo sugli atti) queste dinamiche vengono meno. Di solito nel tributario l’udienza serve solo a illustrare oralmente le tesi, non per assumere nuove prove; dunque la modalità a distanza o scritta non incide sulla fase probatoria – che è tutta anticipata negli atti scritti. L’unico caso è la testimonianza: se mai un giudice volesse sentire oralmente un testimone (ipotesi eccezionale), potrebbe farlo in udienza. Sarebbe possibile far collegare in videoconferenza il testimone? La normativa attuale non lo prevede espressamente, ma nulla lo vieta se c’è consenso, al pari di quanto si fa in alcuni processi civili con testimoni lontani. Tuttavia, come detto, la testimonianza tributaria seguirà quasi sempre la via cartolare.
Privacy e dati sensibili: Nel depositare documenti nel PTT, occorre prestare attenzione a non diffondere dati personali non necessari. Gli atti del fascicolo tributario non sono pubblici, ma sono accessibili alle parti e ai giudici. Se vi sono informazioni sensibili di terzi, il difensore può chiederne l’oscuramento o evitare di depositarle inutilmente. Ad esempio, se un documento contiene dati sanitari irrilevanti per la causa, meglio ometterli. Il regolamento PTT consente di classificare alcuni atti come “riservati” (visibili solo al giudice e alla parte che li deposita, non all’altra parte) ma questo si applica in casi eccezionali di segreto. In generale, quindi, è bene depositare prove pertinenti e scremate.
Conservazione delle prove: Una volta caricati e chiusa la causa, i documenti restano nel fascicolo informatico per molti anni (attualmente 10 anni dopo la definizione). Le parti possono scaricare copie. Questo semplifica eventuali riutilizzi (ad es. per un giudizio di revocazione o uno sul medesimo contribuente per anno diverso, potendo reperire gli atti vecchi).

In sintesi, il Processo Telematico ha reso più efficiente la gestione dei documenti probatori ma richiede rigore tecnico: il difensore deve saper utilizzare il portale, firmare digitalmente gli atti, rispettare le specifiche. Errori formali possono essere sanati, ma errori sostanziali (omessa produzione di un documento, o produzione tardiva) restano fatali come prima. Non vi è più la possibilità, come un tempo, di presentarsi in udienza con la cartellina di documenti aggiuntivi all’ultimo minuto sperando vengano accettati: tutto dev’essere già nel fascicolo telematico entro i termini di legge, pena l’inutilizzabilità. Questo in realtà garantisce una maggiore parità, perché entrambe le parti conoscono esattamente il materiale su cui il giudice deciderà. L’avvocato del contribuente in particolare deve prestare attenzione a caricare tutti i documenti fondamentali con il ricorso introduttivo o comunque nei termini di legge: una volta scaduti, solo se emergono fatti nuovi o si rende necessario per reazione a eccezioni dell’Ufficio sarà possibile aggiungere qualcosa, ma confidare di “aggiustare il tiro” in appello è rischioso (benché, come vedremo, l’appello tributario consenta nuovi documenti, è ovviamente preferibile vincere già al primo grado con tutte le carte sul tavolo).

Un’ulteriore riflessione su telematico e testimonianza: l’integrazione normativa del 2023 (firma digitale del testimone) ha eliminato l’ostacolo pratico maggiore. Ora la testimonianza scritta può viaggiare su PEC e portale senza intoppi. Bisogna però considerare che la testimonianza scritta telematica priva le parti di contatti diretti col testimone: tutto avviene da remoto. Questo potrebbe sollevare dubbi sulla genuinità (chi garantisce che il testimone risponda di suo pugno e non sia “guidato” da qualcuno? La firma digitale attesta la provenienza ma non esclude interferenze). Nel rito civile, per mitigare ciò, la testimonianza scritta si usava su accordo (quindi le parti implicitamente si fidavano). Nel tributario non c’è accordo; tuttavia, ci si affida all’etica del testimone e al fatto che la falsità sarebbe reato. In futuro potremmo vedere contestazioni su testimonianze scritte “sospette” (magari tutte a favore del contribuente con lo stesso wording). Il giudice, se fiuta il sospetto, ha il potere di convocare oralmente quel testimone . Anche se via telematica, potrebbe disporre un collegamento video e porre domande integrative per verificare coerenza.

Le fasi del giudizio tributario e le prove: adesione, ricorso, appello, Cassazione

Per comprendere come e quando presentare le prove, è utile ripercorrere le fasi di un contenzioso tributario dal punto di vista del contribuente, evidenziando il ruolo delle prove in ciascuna di esse: dalla fase pre-contenziosa (come l’accertamento con adesione) al primo grado (ricorso presso la Corte di giustizia tributaria di primo grado), al secondo grado (appello) e infine al giudizio di legittimità in Cassazione.

Fase pre-contenziosa: contraddittorio endoprocedimentale e accertamento con adesione

Prima ancora di adire il giudice, al contribuente sono offerte alcune opportunità di difesa in sede amministrativa, che se ben sfruttate possono evitare o ridurre il contenzioso. In tali momenti, l’utilizzo delle prove è parimenti importante.

Contraddittorio endoprocedimentale: Durante la fase di accertamento, specie in verifiche complesse, la legge prevede momenti di confronto tra fisco e contribuente. Ad esempio, al termine di una verifica fiscale in azienda, la Guardia di Finanza redige un Processo Verbale di Constatazione (PVC) e da quel momento (ex art. 12, c.7, L. 212/2000) il contribuente ha 60 giorni per presentare osservazioni e richieste all’ufficio prima che venga emesso l’avviso di accertamento. Questo è il contraddittorio anticipato: il contribuente può far pervenire memorie difensive, documenti, spiegazioni all’Agenzia delle Entrate per convincerla a modificare o archiviare la pretesa. Presentare prove in questa fase è fondamentale: per esempio allegare contratti, ulteriori pezze giustificative non viste dai verificatori, per confutare le constatazioni. Se l’ufficio ignora tali prove e va avanti emettendo l’atto, in sede processuale il contribuente potrà non solo riutilizzarle, ma anche lamentare che l’amministrazione non ha adeguatamente considerato il contraddittorio. Va detto però che, salvo specifici ambiti (es. tributi armonizzati come l’IVA per importi rilevanti, in cui il contraddittorio preventivo è obbligatorio), la mancata attivazione o valutazione del contraddittorio da parte del Fisco non comporta automatica nullità dell’atto . La Cassazione a Sezioni Unite ha stabilito che, fuori dai casi previsti espressamente dalla legge, il contraddittorio endoprocedimentale non è un requisito di legittimità la cui assenza annulla l’atto (Cass. SS.UU. n. 24823/2015). Tuttavia, resta la cosiddetta “prova di resistenza”: il contribuente, per far valere un vizio di mancato contraddittorio, deve dimostrare che le proprie osservazioni avrebbero potuto incidere sull’esito, cioè che aveva elementi validi ignorati dall’ufficio . Ecco quindi che presentare già in fase amministrativa documenti e ragioni solide non è mai vano: se poi l’atto non cambia, quelle stesse prove costituiranno l’ossatura del ricorso, e in più si potrà dire al giudice “vede, l’ufficio era stato avvertito di questi fatti ma non ne ha tenuto conto”, il che moralmente mette in cattiva luce l’operato dell’ufficio (anche se legalmente non annulla l’atto, il giudice sa che il contribuente ha collaborato e portato elementi non confutati).
Accertamento con adesione: È uno strumento di definizione bonaria del potenziale contenzioso (D.Lgs. 218/1997). Dopo aver ricevuto un avviso di accertamento (o prima, su invito a contraddittorio), il contribuente può presentare istanza di accertamento con adesione, che sospende per fino a 90 giorni i termini per fare ricorso e apre una negoziazione con l’ufficio. In questa sede, contribuente e Agenzia delle Entrate si siedono attorno a un tavolo (oggi virtuale, magari via Teams) e discutono i rilievi, cercando un accordo sull’imponibile e sulle sanzioni. Ebbene, la fase di adesione è un’occasione dove le prove giocano un ruolo persuasivo: il contribuente può portare documenti nuovi all’attenzione dei funzionari, esibire contabilitá integrative, spiegare con fatture alla mano situazioni misconosciute. Non c’è un “giudice” terzo, ma l’ufficio stesso potrebbe convincersi a ridurre l’accertamento se vede prove convincenti. Ad esempio, se un accertamento sintetico ha attribuito redditi in base a spese, il contribuente in adesione può mostrare i contratti di prestito bancario che hanno finanziato quelle spese: l’ufficio, davanti all’evidenza, potrebbe accettare di abbattere il reddito presunto. Oppure, se l’adesione verte su ricavi non contabilizzati stimati induttivamente, il contribuente può presentare durante il contraddittorio perizie di parte che dimostrino che la percentuale di ricarico reale è inferiore a quella presunta: può convincere l’ufficio a trattare su una cifra mediana. Insomma l’adesione è terreno di prova informale: tutto vale per convincere l’altra parte. Bisogna però avere un equilibrio: mostrare debolezze proprie (es. errori ammessi) può aiutare a ottenere sconti sulle sanzioni, ma va calibrato; tuttavia portare quante più prove a supporto delle proprie contro-deduzioni sicuramente giova. Una volta raggiunto l’accordo, non si andrà in contenzioso (si paga il dovuto concordato con sanzioni ridotte ad 1/3). Se invece l’adesione fallisce, nulla di quanto detto o prodotto in adesione vincola il giudizio successivo: quel che il contribuente ha ammesso in sede di trattativa non costituisce confessione né può essere automaticamente usato contro di lui (si ritiene coperto da riservatezza delle trattative). Però, attenzione: se il contribuente durante l’adesione fornisce documenti all’ufficio, poi in giudizio l’Agenzia li conoscerà e potrà utilizzarli. Quindi se ad esempio in adesione emergono prove sfavorevoli al contribuente (che magari lui sperava di negoziare bonariamente), in caso di rottura l’ufficio può allegarle al proprio fascicolo. Dunque, in adesione conviene portare elementi favorevoli e non sfavorevoli.
Definizioni agevolate e autotutela: Citando infine la possibilità di definizioni come il ravvedimento operoso o la remissione in termini per evitare cause: presentare prove di buonafede o di errore può a volte spingere l’ufficio ad annullamenti in autotutela (ad es. se si dimostra che un pagamento era stato fatto e l’accertamento è frutto di un errore, l’Agenzia potrebbe archiviare senza arrivare a giudizio). L’autotutela (annullamento da parte dell’ente stesso) è discrezionale, ma ben supportata da prove chiare di illegittimità dell’atto può essere ottenuta.

Il ricorso in primo grado (Corte di giustizia tributaria di primo grado)

Se non si è definito prima, il contribuente deve proporre ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado (ex Commissione Tributaria Provinciale). Questa è la fase in cui si introduce il giudizio e si gettano le basi probatorie.

Contenuto del ricorso: il ricorso introduttivo deve contenere a pena di inammissibilità i motivi di impugnazione e l’indicazione dei mezzi di prova di cui il ricorrente intende avvalersi (art. 18 D.Lgs. 546/92). Ciò non significa che debba già allegare tutti i documenti (che però è altamente raccomandabile fare subito), ma che deve elencare se intende fare richieste istruttorie (es. “si chiede ammettersi prova testimoniale sui fatti X” oppure “ci si riserva di produrre documenti Y”). Il mancato riferimento a una prova nel ricorso potrebbe precluderne la considerazione successiva. In pratica, conviene inserire da subito tutti i documenti disponibili in allegato al ricorso, numerandoli e descrivendoli nell’indice. Questo perché il ricorso e i documenti allegati vanno notificati all’ente impositore, dandogli contezza immediata della base di prova del contribuente.
Deposito del fascicolo del ricorrente: Dopo la notifica del ricorso all’ufficio, il ricorrente deve costituirsi in giudizio depositando (ora via PTT) il ricorso notificato con le relative ricevute e tutti i documenti offerti in prova (art. 22 D.Lgs. 546/92). Ciò avviene entro 30 giorni dalla notifica. In pratica, quando ci si costituisce, si crea il fascicolo processuale di parte ricorrente contenente: il ricorso, la procura, la copia dell’atto impugnato e la documentazione probatoria (contratti, fatture, ecc.). Questa documentazione sarà poi esaminabile dal giudice e dalla controparte. Se qualcosa non è pronto in quel momento, il ricorrente ha ancora la facoltà di depositare memorie illustrative e documenti fino a 20 giorni prima dell’udienza (termine per memorie e produzione ex art. 32, c.1, D.Lgs. 546). Quindi, ad esempio, se nei 30 giorni iniziali non era riuscito a ottenere un certo documento, potrà aggiungerlo dopo, purché non troppo a ridosso dell’udienza.
Controdeduzioni dell’ufficio e fascicolo del resistente: L’ente impositore (Agenzia Entrate o altro) ha 60 giorni dalla notifica per depositare le controdeduzioni (comparsa di risposta) con cui replica ai motivi del ricorso e allega i propri documenti (art. 23 D.Lgs. 546/92). In genere l’ufficio allegherà il PVC, l’atto impugnato in originale, eventuali documenti raccolti in fase istruttoria (es. copie di assegni, dichiarazioni di terzi acquisite), ecc. Spesso porta in giudizio anche la documentazione contabile del contribuente se l’ha acquisita a seguito di verifica. Ad esempio, se contestano costi indeducibili, allegheranno il registro acquisti dove figurano quelle fatture. Il contribuente ovviamente può aver allegato lo stesso documento, ma se non lo fece, l’ufficio di solito lo porta.
Fase istruttoria: Dopo lo scambio di atti scritti iniziali, il fascicolo di causa è formato. In linea di principio, il processo tributario non prevede una fase istruttoria dibattimentale: non c’è un’udienza apposita per assumere prove come nel civile. Tuttavia, se una delle parti ha chiesto (nel ricorso o nelle controdeduzioni) un’attività istruttoria particolare – ad es. una CTU, o la prova testimoniale – il collegio deciderà se ammetterla. L’ammissione può avvenire in camera di consiglio o all’udienza di discussione, con un’ordinanza. Se viene ammessa prova testimoniale, si seguirà la procedura scritta come detto. Se viene ammessa CTU, il processo viene sospeso nel frattempo necessario al perito per riferire. Bisogna sottolineare che queste ammissioni in primo grado non sono frequenti: la maggior parte dei giudizi tributari vengono decisi allo stato degli atti, cioè su quanto depositato documentalmente. Ciò anche perché spesso la materia è tale che non occorre altro: o il contribuente ha i documenti per dimostrare l’onere a suo favore, o difficilmente il giudice può far emergere diversamente i fatti.
Udienza di trattazione: In primo grado, dopo gli scambi scritti, c’è l’udienza pubblica di discussione (salvo i casi di trattazione solo scritta). All’udienza, normalmente gli avvocati illustrano in breve le rispettive tesi, richiamano i documenti principali e rispondono a eventuali domande del collegio. Non è la sede per depositare nuove prove (a meno che emergano in controreplica situazioni per cui il giudice esercita un minimo potere ufficioso di richiedere un documento chiarificatore, ma formalmente andrebbe sempre depositato prima). Dunque l’udienza è un momento di sintesi orale, non di acquisizione di prove. Se però era stata ammessa una CTU, potrebbe esserci in udienza l’esame del perito; se era stata richiesta e ammessa la testimonianza, l’udienza potrebbe essere usata per esaminare eventuali risposte e chiarimenti (ma come detto la testimonianza è scritta, quindi in udienza al più si commenta il testo pervenuto).
Decisione: Dopo l’udienza, la Corte si riunisce in camera di consiglio (subito dopo o in altra data) e decide la causa emettendo la sentenza. La sentenza deve contenere l’elenco di tutti gli atti e documenti esaminati. Se per caso il giudice ha ignorato un documento chiave depositato dal contribuente, questa può essere ragione di impugnazione (omesso esame di un fatto decisivo, anche se oggi come motivo di Cassazione è ridotto, ma se proprio il giudice non menziona né considera un documento essenziale, si può lamentare un vizio di motivazione). In generale, se una prova è stata debitamente depositata e rilevante, il giudice deve valutarla (anche per poi dire che non la ritiene convincente). Ad esempio, se il contribuente ha prodotto dieci dichiarazioni di terzi a suo favore e la sentenza le ignora totalmente, questo è indice di possibile vizio logico o di motivazione insufficiente. Il giudice può rigettare un ricorso del contribuente anche se questi ha portato molte prove, ma deve spiegare perché le sue prove non superano quelle dell’ufficio o le presunzioni. Se non lo fa, la sentenza rischia di essere cassata.

In primo grado, quindi, la preparazione del fascicolo probatorio è cruciale: il contribuente ha in pratica una chance per introdurre tutto il materiale a supporto. Se qualcosa viene tralasciato, si potrà (forse) rimediare in appello, ma è comunque uno svantaggio perché il primo giudice potrebbe decidere sfavorevolmente per mancanza di quell’elemento. Un accorgimento strategico: numerare e catalogare bene i documenti nel ricorso (es. “Doc. 5 – estratto conto bancario trimestrale…”) e magari produrre una nota spese/produzioni che ne faccia elenco. Aiuta i giudici a orientarsi e a citare in sentenza i documenti.

L’appello tributario (secondo grado)

Se la sentenza di primo grado è sfavorevole (totalmente o in parte) al contribuente, egli può proporre appello alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado (entro 60 giorni dalla notifica della sentenza, o 6 mesi dalla pubblicazione se non notificata). Anche l’ufficio può appellare se soccombente. Vediamo il regime delle prove in appello:

Principio devolutivo: L’appello devolve al giudice di secondo grado la cognizione della causa, ma entro i limiti dei motivi di appello. Ciò significa che l’oggetto del contendere è ristretto a ciò che viene censurato della sentenza di primo grado. Se il contribuente appella lamentando 5 errori, l’appello verterà su quei 5 punti.
Ammissibilità di nuove prove in appello: Il processo tributario è notoriamente più flessibile di quello civile in appello. L’art. 58, comma 2, D.Lgs. 546/92 recita: “È sempre ammessa la produzione di nuovi documenti in appello”. Ciò significa che, a differenza del processo civile ordinario (dove dal 2012 le nuove prove in appello sono fortemente limitate, salvo prova impossibilità precedente), nel tributario si possono presentare in secondo grado documenti non prodotti prima, senza doverne giustificare la mancata produzione iniziale . La ratio storica era di non penalizzare eccessivamente il contribuente magari inesperto che in primo grado non aveva prodotto tutto. Quindi, se il contribuente scopre dopo la sentenza di primo grado un documento favorevole che aveva trascurato, può ancora depositarlo con l’atto di appello o in corso di appello. Lo stesso vale per l’Amministrazione. Questo, tuttavia, non significa che convenga “aspettare” l’appello per produrre le prove: farlo prima aumenta le chance di vincere subito e di non dover affrontare il secondo grado. Inoltre, i giudici d’appello potrebbero vedere con sospetto prove tardive senza motivo (possono pensare male, ad esempio che siano costruite ad hoc dopo). In ogni caso, la possibilità è utile come rete di sicurezza. La giurisprudenza di Cassazione ha anche affermato che non serve dimostrare che il documento non poteva essere prodotto prima : il secondo grado è plenamente istruttorio come il primo. L’unica “sanzione” per la parte che produce solo in appello prove che poteva dare prima è eventualmente in punto spese: potrebbe essere condannata alle spese anche vincendo, per comportamento processuale scorretto (es. Cass. 8927/2018 cit. dall’Osservatorio evidenzia che la produzione tardiva incide sulla lealtà processuale) .
Divieto di nuove domande: Attenzione, però: se è consentito portare nuove prove, non si possono introdurre nuovi motivi di impugnazione dell’atto che non siano stati dedotti in primo grado. Ad esempio, se in primo grado il contribuente ha contestato solo il difetto di motivazione dell’accertamento e non la fondatezza nel merito, non potrà in appello aggiungere un motivo di merito. L’appello non serve a trasformare il ricorso originario, ma solo a correggere la sentenza su quanto era stato dibattuto. Quindi la regola è: nuove prove sì, nuove questioni no (salvo quelle rilevabili d’ufficio come incompetenza, nullità insanabili). Dunque, se un documento nuovo serve a supportare un motivo già introdotto, bene; ma se servirebbe a sostenere un motivo mai sollevato prima, quel motivo non è ammesso. Esempio: in primo grado non ho mai eccepito la nullità della notifica, non posso in appello far spuntare l’eccezione e produrre la prova di notifica errata – sarebbe domanda nuova.
Gestione dell’istruttoria in appello: In appello, come in primo grado, le parti presentano un atto (appello principale e controdeduzioni) allegando eventuali nuovi documenti, poi possono presentare memorie integrative. Se emergesse la necessità di CTU o testimonianze, l’appello può parimenti disporle. Anche in appello, l’art. 7 riformato si applica: quindi la Corte di secondo grado può anch’essa ammettere prova testimoniale scritta se lo reputa necessario. Anzi, considerato che la riforma testimoniale è entrata in vigore a metà settembre 2022, molti appelli nel 2023-2024 sono cause iniziate prima in cui ora in appello per la prima volta c’è la chance di chiedere testimonianze (mentre in primo grado non era possibile). Non c’è preclusione a farlo, perché la testimonianza è un mezzo di prova come i documenti, e quindi nuovo ammesso in appello pure quello (purché su circostanze già oggetto del giudizio, ovviamente). Pertanto, un contribuente che abbia perso in primo grado magari perché le sue dichiarazioni di terzi non sono state ritenute sufficienti, in appello potrebbe tentare il colpo di coda chiedendo la testimonianza formale di quei terzi, adesso che è consentito. Sarà interessante vedere come le CGT di appello valuteranno tali istanze. Nulla lo vieta, ma è pur sempre eccezionale.
Appello e sospensione dell’esecutività: Un aspetto importante: la sentenza di primo grado, se favorevole al contribuente, è esecutiva (l’ufficio deve eventualmente rimborsare o sgravare). Se invece è sfavorevole (totalmente o parzialmente), il contribuente potrebbe dover pagare in pendenza di appello (per legge deve versare intanto due terzi del tributo se perde in primo grado, salvo che ottenga sospensione). Quindi in appello il contribuente di solito chiede anche la sospensione dell’esecutività della sentenza impugnata. Per ottenerla, deve presentare apposita istanza motivata, di solito evidenziando gravi e fondati motivi (sia rischio di danno grave, sia fondatezza dell’appello). In quella sede, evidenziare le prove forti a proprio favore serve a convincere i giudici d’appello a bloccare l’esecutività, perché vedono che l’appello ha serietà. Quindi anche qui le prove contano.

In sintesi, l’appello tributario offre una seconda possibilità di arricchire il quadro probatorio e di correggere eventuali errori o omissioni del primo grado. Dal lato difensivo, se il contribuente ha perso per insufficienza di prove, in appello deve assolutamente colmare quel vuoto: cercare nuove evidenze, magari migliorare la presentazione (persino cambiando avvocato se necessario per impostare diversamente). Spesso, statisticamente, chi vince in primo grado viene confermato in appello, ma non di rado l’appello ribalta esiti proprio perché emergono elementi nuovi. Anche l’ufficio se aveva trascurato qualcosa, in appello porrà rimedio depositando magari documenti più chiari.

Il ricorso per Cassazione (giudizio di legittimità)

Dopo la sentenza d’appello, l’ultimo grado è il ricorso per Cassazione presso la Suprema Corte. Qui cambia radicalmente la prospettiva riguardo alle prove, poiché la Cassazione non è un giudice del fatto, ma del diritto. Vediamo le caratteristiche rilevanti:

No nuove prove: Davanti alla Corte di Cassazione non possono essere introdotte nuove prove. Il giudizio è limitato all’esame di vizi di legittimità della sentenza impugnata (errori di diritto sostanziale o processuale, vizi motivazionali gravi). La Corte decide sul fascicolo già formato nei gradi di merito; non riascolta testimoni, non vede nuove carte. Dunque se un documento non è mai entrato nel processo prima, non entrerà più: ad esempio non è ammesso allegare al ricorso per Cassazione una perizia di parte nuova o una fattura inedita. Se lo si facesse, la Corte la ignora.
Sindacato sulle prove: La Cassazione non rivaluta il merito delle prove. Ciò significa che non può essere motivo di ricorso il semplice fatto che “il giudice di appello ha male valutato i documenti” o “ha creduto al testimone ma non doveva”. La valutazione del peso delle prove è riservata al giudice di merito ed è insindacabile in Cassazione, salvo casi eccezionali. L’unico spazio è il vizio di motivazione ex art. 360 n.5 c.p.c.: se la sentenza di appello omette l’esame di un fatto decisivo discusso dalle parti, oppure la motivazione è talmente contraddittoria o incomprensibile da equivalere a mancanza, allora si può ricorrere. Ad esempio: la Commissione regionale ha completamente ignorato una circostanza che invece risultava da prove in atti (es. non ha considerato che il contribuente aveva prodotto le ricevute di pagamento – fatto decisivo – e ha affermato erroneamente che nulla era stato pagato). Questo vizio va argomentato come error in procedendo o error in motivazione. La Corte, se lo accoglie, non è che decide il fatto ma annulla la sentenza e rinvia per nuovo esame dei fatti.
Errori di diritto sulle prove: Un motivo frequente di ricorso riguarda errori di diritto nel valutare l’ammissibilità o l’efficacia delle prove. Ad esempio, il giudice d’appello ha ritenuto inammissibile una prova testimoniale richiesta sostenendo che nel tributario sarebbe vietata – ma ciò dopo la L.130/2022 è giuridicamente errato: sarebbe un error iuris impugnabile. Oppure il giudice ha detto “non considero la dichiarazione scritta di Tizio perché la ritengo testimonianza irrituale” – questo è un punto di diritto discutibile perché Cassazione ha detto che le dichiarazioni di terzi sono utilizzabili come indizi ; quindi potrebbe essere impugnato per violazione di legge (violazione art. 7 D.Lgs. 546/92 e principi del giusto processo). Altra ipotesi: il giudice d’appello ha invertito l’onere della prova applicando male l’art. 2697 c.c. o disattendendo l’art. 7 c.5-bis riformato – anche questo è error di diritto. Ad esempio, se in sentenza c’è scritto: “è onere del contribuente provare la fondatezza della pretesa fiscale”, invertendo i ruoli, sarebbe una motivazione chiaramente erronea in diritto e la Cassazione casserebbe per violazione di legge. Ancora: se la CTR ha considerato una presunzione semplice come automaticamente idonea senza accertarne gravità e precisione, o al contrario se non ha considerato valida una presunzione legale relativa già non scalfita da prova contraria – questi sono errori giuridici (violazione artt. 2729 c.c. o dell’art. di legge che contiene la presunzione). La Cassazione può intervenire su tali errori.
Massime giurisprudenziali: La Cassazione nel corso degli anni ha prodotto moltissime massime in tema di prova nel tributario. Alcune chiave da ricordare (che costituirebbero la base per ricorsi per Cassazione):
Le dichiarazioni di terzi acquisite dalla Guardia di Finanza hanno valore indiziario e possono concorrere al convincimento solo se confermate da altri elementi . Quindi, se un accertamento era fondato unicamente su una dichiarazione di terzo non verificata, e il giudice l’ha confermato, il contribuente in Cassazione può invocare la giurisprudenza secondo cui quell’atto da solo non basta (violazione di tali principi).
Le scritture contabili regolari fanno fede per quanto il pubblico ufficiale attesta aver rilevato (esistenza formale dei libri), ma non fanno prova assoluta della veridicità delle operazioni: il fisco può contestarle con presunzioni. Al tempo stesso, se l’ufficio non prova inattendibilità, i registri contabili regolari vanno presi per buoni. Cassazione ha spesso ribadito che l’accertamento induttivo è legittimo solo se si dimostra che la contabilità era inattendibile o vi sono gravi incongruenze (violazione art. 39 DPR 600/73 se fatto diversamente).
Onere della prova: la Cassazione stessa (prima della riforma) diceva che spetta all’ufficio provare i fatti costitutivi e al contribuente le esimenti. Ora è legge, ma se una CTR avesse adottato una regola diversa, sarebbe errore di diritto.
Prova per presunzioni: Cass. SU 2003 n. 874 ha definito che una sola presunzione semplice, se grave e precisa, può bastare; Cass. success. hanno modulato. Quindi se la CTR ha richiesto troppi indizi quando uno schiacciante c’era, potrebbe essere tema (ma qui entriamo in sottigliezze).
Limiti alla testimonianza: se la CTR avesse ammesso una testimonianza su fatti coperti da fede privilegiata senza querela di falso, l’ufficio potrebbe ricorrere per Cassazione dicendo che è un’attività istruttoria ultra legem. Però la norma ora lo vieta espressamente, quindi dubito succeda perché il giudice non l’avrebbe ammessa ab origine.

In Cassazione, insomma, non si discute il contenuto fattuale delle prove, ma come il giudice di merito le ha (o non le ha) considerate e se ha rispettato le regole giuridiche. La Cassazione può: – rigettare il ricorso se ritiene che la CTR abbia agito correttamente (anche se magari, secondo il contribuente, “non ha dato peso sufficiente alle mie prove” – quello è ambito del merito, non valutabile). – accogliere il ricorso per motivi di diritto, cassare la sentenza e rinviare ad altra CTR: in sede di rinvio, quell’altra Corte dovrà conformarsi al principio di diritto enunciato, e quindi rivalutare le prove secondo le istruzioni (ma potrà sempre fare valutazioni di merito diverse).

Dopo la Cassazione: se sfortunatamente si perde anche in Cassazione (ricorso respinto), il caso è chiuso definitivamente (res iudicata). L’unica ipotesi per riaprire è la revocazione straordinaria se emergesse, ad esempio, un documento decisivo prima ignoto o un falso in atti decisivi. Ma sono situazioni eccezionali. In pratica, è la fine del contenzioso.

Simulazione pratica (iter completo con prove): Un imprenditore riceve avviso di accertamento per redditi non dichiarati, basato su indagini bancarie e su una presunta sotto-fatturazione. In fase di PVC presenta memorie difensive con i documenti dei prestiti ricevuti che spiegano i versamenti bancari – l’ufficio però emette lo stesso l’avviso senza dargli retta. L’imprenditore tenta l’adesione: porta anche una perizia di parte che mostra margini corretti e documenti di costi esclusi dall’ufficio. L’Agenzia accetta di ridurre del 30% il maggior reddito, ma l’accordo salta sulle sanzioni. Si va in primo grado: nel ricorso il contribuente allega tutte le prove (contratti di mutuo, estratti conto, perizia contabile, ecc.) e chiede anche prova testimoniale scritta di due fornitori sulla reale quantità di beni forniti (per contestare la sotto-fatturazione). La Commissione non ammette la testimonianza ritenendo sufficienti i documenti; in udienza il difensore illustra come i movimenti bancari trovino riscontro nei contratti prodotti. La sentenza di primo grado accoglie parzialmente: annulla la parte di reddito derivante dai versamenti giustificati, ma conferma un recupero per la sotto-fatturazione ritenendo la perizia di parte non sufficiente e non essendoci altre prove. Il contribuente fa appello: ribadisce che i prezzi praticati erano di mercato e produce nuovi documenti (listini di settore, bilanci comparativi) e chiede stavolta l’ammissione della testimonianza scritta dei due clienti chiave sul punto che non vi fu alcuno sconto occulto. La CTR d’appello ammette le testimonianze ritenendo necessario chiarire l’aspetto commerciale: i testimoni rispondono per iscritto confermando che il prezzo fatturato era quello effettivamente pagato e in linea col valore. La CTR, valutati i nuovi elementi (listini, bilanci, e deposizioni) riforma la sentenza, dando ragione al contribuente anche sulla sotto-fatturazione. L’ufficio propone ricorso per Cassazione sostenendo che la CTR ha ammesso tardivamente prove non dedotte in primo grado (ma sbaglia, perché è consentito) e che ha mal valutato la perizia (che è merito, quindi inammissibile). La Cassazione infatti rigetta il ricorso dell’ufficio, ritenendo la sentenza d’appello correttamente motivata e senza vizi di diritto. Il contenzioso termina positivamente per il contribuente, che grazie alla strategia probatoria progressiva (documenti in primo grado, più ulteriori elementi e testimonianze in appello) è riuscito ad avere la meglio.

Domande frequenti (FAQ) su prove nel contenzioso tributario

D: Posso portare testimoni a mio favore nel processo tributario?
R: Sì, dal 2022 è possibile far ammettere la testimonianza, ma solo in forma scritta e a discrezione del giudice. Non esistono deposizioni orali in udienza come nei processi civili: il testimone dovrà rispondere per iscritto a quesiti predisposti e firmare la dichiarazione . Inoltre, la testimonianza sarà ammessa solo se il giudice la ritiene necessaria per chiarire fatti decisivi non provabili altrimenti. Non è ammessa per smentire fatti attestati da un pubblico ufficiale in atti ufficiali (quelli fanno fede fino a querela di falso) . In pratica, è uno strumento eccezionale: utile ad esempio per confermare un accordo verbale, la consegna effettiva di merce o l’esecuzione di una prestazione contestata dal Fisco. Prima della riforma ciò era vietato; ora si può fare, ma con tutte le cautele del caso (scelta accurata dei testimoni e domande mirate).

D: Che valore hanno le dichiarazioni scritte di terzi (non rese come testimoni in giudizio)?
R: Hanno soltanto valore indiziario. La giurisprudenza le considera “meri indizi”, ossia elementi di prova non piena . Ciò vale sia per le dichiarazioni raccolte dal Fisco in sede di verifica (ad esempio verbali della Guardia di Finanza con dichiarazioni di dipendenti o fornitori) sia per quelle che il contribuente produce spontaneamente (lettere, dichiarazioni sostitutive di terzi). Il giudice tributario può tenerne conto e valutarle insieme al resto, ma da sole non bastano a provare un fatto controvertibile. Sono utili se riscontrate da altri elementi. Ad esempio, una lettera di un cliente che conferma un pagamento in nero può sostenere l’ufficio solo se ci sono altri riscontri (movimenti finanziari); simmetricamente, una dichiarazione di un parente che attesta di aver donato dei soldi al contribuente aiuta quest’ultimo solo se, ad esempio, è corroborata da evidenze bancarie di quel trasferimento. Dopo la riforma, è possibile trasformare tali dichiarazioni in testimonianze scritte formalizzate (acquisendo maggior peso), ma se ciò non avviene rimangono pur sempre prove atipiche dal peso limitato .

D: L’onere della prova è sempre a carico del Fisco?
R: Dipende da cosa bisogna provare. In linea generale, sì, l’Amministrazione finanziaria deve provare in giudizio le violazioni che contesta con l’atto . Ciò significa che deve fornire elementi concreti a sostegno dell’accertamento (per esempio documenti, calcoli, presunzioni gravi). Il contribuente però ha l’onere di provare gli elementi che porta a propria difesa e, in particolare, deve fornire prova contraria per superare le presunzioni legali usate dal Fisco. Ad esempio, se l’ufficio dimostra che su un conto ci sono 100 versamenti non giustificati (provando così il fatto noto), tocca al contribuente provare che quei 100 versamenti non sono reddito tassabile (onere di controprova) . Inoltre, se è il contribuente ad agire (ad es. per un rimborso), sarà lui a dover provare il diritto al rimborso . In sintesi: il Fisco deve provare la pretesa, il contribuente deve provare le esimenti o circostanze che escludevano la debenza. La riforma 2022 ha rafforzato questo schema, chiarendo che se la prova del Fisco è mancante o insufficiente l’atto va annullato .

D: In appello posso presentare nuovi documenti o devo usare solo quelli del primo grado?
R: Sì, puoi presentare nuovi documenti in appello. Il processo tributario consente la produzione di documenti nuovi anche nel secondo grado . Non è richiesto di dimostrare che erano indisponibili prima (diversamente dal processo civile ordinario). Questo significa che se hai trovato ulteriori prove dopo il primo grado (o ne avevi dimenticate alcune), puoi depositarle con l’atto di appello o in corso di appello. Chiaramente, i nuovi documenti devono riguardare questioni già sollevate in primo grado (non puoi usarli per introdurre un motivo del tutto nuovo). Ad esempio, se in primo grado si discuteva dell’origine di certi versamenti e in appello recuperi finalmente un contratto di prestito che li giustifica, potrai produrlo. Tieni presente che fare appello con prove nuove può aiutarti a ribaltare la decisione se il primo giudice non disponeva di elementi cruciali. Tuttavia, è sempre preferibile presentare tutto subito: se aspetti l’appello potresti aver già subito conseguenze (es. pagamento di importi in esecuzione provvisoria). In ogni caso sappi che l’appello è un “riesame” piuttosto ampio, quindi sì, puoi rimediare presentando ulteriori documenti.

D: È vero che nel giudizio tributario le perizie di parte non contano nulla perché sono di parte?
R: Non è esatto. Le consulenze tecniche di parte non hanno valore di prova oggettiva, ma possono influenzare il giudice se sono convincenti e non smentite. In sostanza, una perizia di parte è equiparata a una memoria della parte stessa: il perito di parte parla per voce della parte. Ciò significa che non vincola il giudice, il quale la leggerà con occhio critico. Però, se la perizia contiene analisi scientifiche o dati tecnici solidi, e la controparte non li confuta efficacemente, il giudice può tenerne conto e anche aderirvi. Spesso nei contenziosi complessi (es. valutazione di aziende, transfer pricing, questioni contabili) le CTP di parte risultano decisive perché aiutano il giudice a capire aspetti complicati e a vedere falle nella tesi avversa . Certo, il massimo valore probatorio ce l’avrebbe una CTU (perizia neutrale disposta dal giudice); ma se il giudice non nomina un CTU (e di solito nel tributario è raro), la perizia di parte ben fatta può supplire come riferimento tecnico. Diciamo quindi: non è “prova” in senso stretto, ma è uno strumento dialettico potente. Un consiglio è di farla asseverare (giurare) per darle maggior formalità, anche se legalmente non cambia molto, fa buona impressione.

D: Ho solo copie digitali dei documenti (es. PDF delle fatture elettroniche). Devo produrre copie cartacee autenticate o bastano i file?
R: Bastano i file digitali. Nel processo tributario telematico devi depositare tutto in via elettronica; se un documento nasce già elettronico (come la fattura elettronica in XML/PDF) depositerai quello. Le copie informatiche dei documenti hanno piena validità se il difensore attesta la loro conformità all’originale . Ad esempio, se hai una fattura cartacea, la scannerizzi in PDF e dichiari (nel file o a parte) che è conforme all’originale cartaceo; quel PDF vale come la fattura originale. Se hai la fattura elettronica originale (firmata digitalmente dall’emittente), ancora meglio: la alleghi così com’è, magari convertita in PDF per leggibilità, e indichi che è una copia informatica dell’originale. Non serve portare alcun cartaceo in Commissione. Anzi, la legge ora dice che il giudice non tiene conto di documenti su carta non presenti nel fascicolo telematico . Quindi usa tranquillamente i file. Ricorda solo di rispettare i formati accettati (generalmente PDF/A per documenti, e magari immagini per foto) e di non superare le dimensioni massime per upload (solitamente 30 MB per file, ma puoi spezzare in più file se serve). Se hai dubbi su conformità (ad es. file estratto da PEC), puoi depositare anche la segnatura (firma) o altri riferimenti per far capire che è autentico. Ma in sintesi: il PTT è progettato per gestire direttamente i documenti digitali, senza bisogno di supporto fisico.

D: Cosa succede se nel processo tributario il giudice ignora una prova che ho prodotto?
R: Se il giudice di merito (primo grado o appello) non considera affatto una prova rilevante che era stata prodotta e discussa, possono esservi due conseguenze: 1. In sede di motivazione, la sentenza potrebbe risultare viziata per “omesso esame di un fatto decisivo” – il che è un motivo di impugnazione in Cassazione (art. 360 n.5 c.p.c.). La Cassazione però su questo è intervenuta restrittivamente: l’omesso esame deve riferirsi a un fatto vero e proprio, non a singoli documenti. Però se un documento provava un fatto specifico e la sentenza lo ignora, si può far valere. Ad esempio, se avevi prodotto ricevute di pagamento e la sentenza dice erroneamente “il contribuente non ha provato di aver pagato”, ecco un classico caso di omesso esame di fatto decisivo – censurabile . 2. In sede di merito stesso, puoi far rilevare la svista: se è il primo grado, lo farai presente in appello (come motivo: “la CTP non ha valutato il documento X”), presentando di nuovo quel documento e sottolineandone l’importanza. Se è in appello che avviene, l’unico rimedio è la Cassazione (o eventualmente la revocazione, se è omissione di un fatto noto in atti configurabile come errore di fatto). Insomma, se una prova è stata regolarmente depositata e trascurata, hai margine per contestare la decisione come illogica o carente. La Cassazione ha affermato che il giudice deve valutare tutti gli elementi e dare conto di quelli decisivi: non può ignorarne arbitrariamente . Va però distinto: ignorare del tutto è diverso da valutare sommariamente. Se la sentenza menziona la prova ma la sminuisce, è questione di apprezzamento (non censurabile in Cassazione se motivata). Se invece fa finta che non esista, è più attaccabile.

D: Il Fisco mi ha fatto un accertamento basato su una sentenza penale di condanna per evasione. Posso difendermi in tributario o quella sentenza chiude ogni discussione?
R: Puoi difenderti, perché il giudice tributario non è strettamente vincolato dal giudicato penale, ma di certo parti in forte svantaggio. In linea di principio, i due giudizi sono autonomi: la condanna penale prova che c’era evasione penalmente rilevante, ma nel tributario potresti ancora discutere l’ammontare dell’evaso o altri aspetti non affrontati nel penale. Tuttavia, molti fatti accertati nel penale (es. esistenza di fatture false, vendite in nero per tot importo) saranno difficilmente contestabili di nuovo in sede fiscale – il giudice tributario tende a prenderli per buoni, dato che sono stati provati oltre ogni ragionevole dubbio. Teoricamente potresti provare che dal punto di vista tributario qualche importo non era dovuto (es. per un diverso calcolo di sanzioni o interessi, oppure per prescrizione). Ma ribaltare i fatti è quasi impossibile: se in penale hanno accertato che hai sottratto 1 milione di imponibile, non puoi sperare che la Commissione dica “no, per noi non è vero”. Più utile è il contrario: se vieni assolto in penale perché il fatto non sussiste, userai quella sentenza come arma nel contenzioso tributario per dire che non c’è stata evasione. Ufficialmente il giudice tributario non è tenuto ad adeguarsi, ma sarebbe illogico se contraddicesse una assoluzione piena senza apportare elementi nuovi. Tant’è che la Cassazione ha talora annullato accertamenti in casi di assoluzione penale che escludeva il fatto imponibile (principio del “doppio binario attenuato”). Quindi, in sintesi: la sentenza penale non chiude automaticamente la partita fiscale, ma ne orienta fortemente l’esito. Se è a tuo sfavore, puoi solo contestare aspetti non trattati penalmente o sperare in eventuali riduzioni (ad es. in penale non si discute delle sanzioni amministrative, che in tributario potresti ancora farti ridurre per attenuanti). Se è a tuo favore, sfruttala appieno depositandola come prova, sottolineando che gli stessi fatti sono stati ritenuti insussistenti in sede penale.

D: Come posso giustificare versamenti sul conto corrente che il Fisco presume come redditi?
R: Questa è una delle situazioni più comuni e insidiose. La legge (art. 32 DPR 600/73) presume che ogni versamento bancario non giustificato sia un ricavo tassabile. Per vincere tale presunzione, devi fornire prova analitica per ciascun versamento . Ecco le strategie e prove tipiche da usare: – Documenti che dimostrano la natura: se il versamento deriva da fonte non imponibile, devi provare quale. Esempi: contratto di mutuo o finanziamento ricevuto (accompagnato da evidenza di accredito), atto di donazione o bonifico da un familiare con causale “donazione” (magari con dichiarazione del donante di conferma), rimborso di un prestito che avevi fatto tu (mostrando magari che anni prima avevi erogato quella somma e ora ti torna). – Documentazione di disinvestimenti: se hai versato soldi che provenivano da liquidazione di un investimento (titoli, assicurazioni vita, vendita di un bene), produci gli estratti conto o contratti di vendita che mostrano l’incasso e subito dopo il versamento su quel conto. Così provi che era capitale tuo già posseduto. – Dimostrare trattarsi di trasferimenti interni: se hai più conti e sposti soldi tra di essi, devi mostrare che il versamento sul conto A corrisponde al prelievo dal conto B. Ciò si fa con estratti conto di entrambi e magari una tua dichiarazione di conferma. Il Fisco tende a considerare ogni conto separato, ma se provi che è lo stesso denaro che gira, non è un ricavo ma trasferimento. – Contratti e fatture: a volte un versamento potrebbe essere il pagamento di una vendita di un bene personale non tassabile (es. vendi un’auto usata). Se hai il passaggio di proprietà o il contratto di vendita tra privati, usalo per spiegare quel versamento. Oppure poteva essere il ritorno di capitale da una società (restituzione di un finanziamento soci): mostra la delibera o i movimenti della società. – Testimonianze e dichiarazioni di terzi: se il versamento deriva da circostanze non documentate formalmente (es. soldi tenuti in casa e poi versati, o piccole somme restituite in contanti da vari amici a cui avevi prestato), la prova è più ardua. Puoi far fare ai terzi dichiarazioni sostitutive in cui dicono “sì, ho ridato a X 5.000 € il tal giorno in contanti”, e volendo chiedere la testimonianza scritta di tali persone in giudizio . È comunque un terreno scivoloso, perché il Fisco potrebbe obiettare che sono affermazioni non verificabili. Meglio se almeno puoi dimostrare da dove li avevi presi inizialmente (es. prelievo dal tuo conto mesi prima per prestarli, e poi il rientro). – Consulenza tecnica contabile: se i movimenti sono tanti, può giovare far preparare a un commercialista un prospetto riepilogativo: una tabella con tutti i versamenti contestati e accanto per ciascuno l’indicazione della giustificazione e il riferimento alla prova prodotta (contratto, bonifico familiare, ecc.). In allegato le relative prove. Questo schema aiuta il giudice a vedere che magari su 50 versamenti, 40 li hai spiegati bene e 10 no. Per quei 10, se piccoli o compatibili con risparmi, potresti invocare la tolleranza (ma legalmente non c’è soglia di franchigia; tutto deve essere giustificato, però umanamente se ne spieghi il 95%, forse il restante 5% sfugge alla ripresa per carenza di gravità). In conclusione: usa ogni mezzo documentale e testimoniale per dare ad ogni euro una storia lecita. Se restano buchi, sappi che il giudice dovrà confermare l’imposizione su quelli. La Cassazione insiste su prova “analitica e non generica” . Non basta dire “sono aiuti di famiglia” in generale; devi mostrare chi, quando, come.

D: Se in primo grado ho dimenticato di produrre un documento importante, posso esibirlo direttamente in Cassazione?
R: No, in Cassazione non puoi produrre nuovi documenti. La Cassazione giudica solo sugli atti già presenti in causa nei gradi precedenti. Se hai scordato un documento e non l’hai presentato nemmeno in appello, purtroppo in Cassazione non entrerà nel fascicolo. L’unica eccezione (teorica) sarebbe se ricorri per revocazione in Cassazione per “scoperta di un documento decisivo che non potevi prima conoscere”: ma è molto specifico e comunque devi riaprire il giudizio di merito. Quindi, a livello pratico: in Cassazione non si discute il merito con nuove prove, si discute solo se la sentenza di merito ha commesso errori di diritto. Pertanto, assicurati che qualsiasi documento vitale entri al più tardi in appello. Se proprio arrivi in Cassazione senza averlo mai prodotto, puoi solo sperare di vincere per altri motivi di diritto, e poi in sede di rinvio potrai inserirlo (perché il processo tornerebbe alla CTR che a quel punto riapre l’istruttoria). Ma è un giro lungo e incerto. Quindi la regola aurea: non tenere assi nella manica fino alla Cassazione, perché lì non potrai calarli.

D: Quali sono gli errori da evitare nella gestione delle prove nel contenzioso tributario?
R: Alcuni errori frequenti e da evitare assolutamente: – Deposito tardivo o fuori termine: se porti una prova oltre i termini (per esempio il giorno prima dell’udienza, senza averla scambiata nei termini di legge), rischi che la controparte si opponga e il giudice la escluda. Con il telematico i termini sono chiari e rigidi (di solito 20 giorni prima per documenti e memorie, 10 giorni per repliche). Non aspettare l’ultimo momento. – Confusione e disordine: presentare un malloppo di 500 pagine di documenti mischiati, senza spiegazione, sperando che il giudice li trovi rilevanti è deleterio. Meglio selezionare quelli chiave e al limite indicare che eventuali altri sono disponibili su richiesta. Se depositi molti documenti, prepara un indice e magari evidenzia le parti salienti (nell’ambito del possibile). – Assenza di collegamento tra prove e fatti: ogni prova depositata dovrebbe essere esplicitamente collegata a un punto del ricorso. Ad esempio: “si produce estratto conto (doc. 3) per provare che il pagamento fu eseguito in data X”. Non lasciare al giudice l’onere di indovinare a cosa serve quel documento. – Non ribattere alle prove dell’ufficio: se l’Agenzia allega, poniamo, la dichiarazione di un terzo accusatoria, non ignorarla. Anche se la ritieni debole, commentala nelle memorie: magari produci una contro-dichiarazione di quel terzo (se è disponibile a smentire) o evidenzia perché è inattendibile. Non lasciare che una prova a te sfavorevole rimanga incontestata. Il giudice potrebbe prenderla per buona. – Sottovalutare le presunzioni: dire “tanto il Fisco non ha prove, solo indizi” è pericoloso se quegli indizi sono considerati gravi. Devi sempre contrastare attivamente anche le presunzioni semplici, mostrando perché non sono attendibili o presentando tue spiegazioni alternative. Se le ignori, il giudice penserà che non hai nulla per confutarle e le accoglierà. – Mancata richiesta di CTU quando necessaria: se la questione è estremamente tecnica (tipo transfer pricing), valuta di chiedere al giudice la nomina di un CTU. Se non lo fai tu, difficilmente lo farà d’ufficio. Un CTU indipendente potrebbe risolvere questioni a tuo favore se la tua posizione è fondata. Certo, c’è il rischio di un CTU sfavorevole, ma a volte conviene rischiare se sei convinto delle tue ragioni tecniche. – Comportamenti sleali o dilatori: tipo presentare volutamente montagne di carte irrilevanti per confondere, o nascondere documenti all’appello per poi tirarli fuori in extremis – i giudici se ne accorgono e potrebbero sanzionare in spese. Meglio essere trasparenti e focalizzati. – Non preparare i testimoni: se hai testimonianze scritte, assicurati che i testi comprendano le domande e rispondano in modo pertinente. Risposte evasive o ambigue vanificano la prova e non potrai più intervenire (a meno di chiedere la convocazione orale). Quindi scegli testimoni capaci di spiegarsi, istruiscili sul contesto (lecitamente, non per dire il falso ma per essere chiari), e formula quesiti semplici e specifici.

In buona sostanza, la gestione delle prove richiede cura, tempestività e visione strategica di insieme. Evitare questi errori aumenta notevolmente le probabilità di successo o quantomeno di condurre un contenzioso “pulito” in cui il giudice possa davvero capire e, si spera, darvi ragione.

Fonti normative e giurisprudenziali (riferimenti)

Normativa italiana (principali riferimenti):

D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 – Disposizioni sul processo tributario:
– Art. 7 (Poteri delle corti tributarie in materia di prova) – come modificato da L. 130/2022 e D.Lgs. 220/2023, introduce ammissibilità della prova testimoniale scritta , poteri del giudice (CTU, ordine esibizione) e divieto di giuramento. Comma 5-bis (introdotto da L.130/22) sul riparto onere della prova .
– Art. 18 (Contenuto del ricorso) – requisiti, compresa l’indicazione dei mezzi di prova.
– Art. 22-23 (Costituzione in giudizio di ricorrente e resistente) – termini per deposito di documenti.
– Art. 32 (Poteri delle parti: memorie e produzioni) – termini pre-udienza per depositare documenti.
– Art. 58 (Appello) – comma 2 consente nuovi documenti in appello .
– Art. 61 (Sospensione dell’esecuzione) – criteri per sospendere sentenza impugnata.
– Art. 63 (Ricorso per Cassazione) – rinvio alle regole del codice di procedura civile per i motivi di legittimità.
– Art. 25 (Documenti informatici) – regole sul PTT, attestazioni conformità. [Aggiornato al D.Lgs. 220/2023].
Legge 31 agosto 2022, n. 130 – Riforma della giustizia tributaria: ha modificato tra l’altro l’art. 7 D.Lgs.546/92. In particolare:
– Art. 4, co.1, lett. c) L.130/2022 – abroga divieto e ammette prova testimoniale scritta nel processo tributario .
– Art. 4, co.1, lett. h) L.130/2022 – inserisce comma 5-bis art.7 su onere della prova (amministrazione deve provare violazioni, giudice decide su prove in giudizio, ecc.) .
(In vigore dal 16/09/2022, applicabile ai ricorsi notificati da tale data).
Decreto Legislativo 30 dicembre 2023, n. 220 – Ulteriori disposizioni in materia di contenzioso tributario (attuazione Delega Fiscale 2023):
– Art. 1, lett. a) D.Lgs.220/2023 – integra art.7, comma 4 D.Lgs.546/92, prevedendo modalità telematiche per testimonianza scritta (notifica intimazione e modulo via PEC) e utilizzo firma digitale del testimone in deroga all’art.103-bis disp. att. c.p.c. .
– Art. 1, lett. m) D.Lgs.220/2023 – introduce art. 25-bis, comma 5-bis D.Lgs.546: atti e documenti del fascicolo telematico non vanno ridepositati nei gradi successivi; giudice non considera atti/doc cartacei non nel fascicolo telematico .
– Altre modifiche: art. 11 (difesa in giudizio regioni), art. 12 (firma digitale su procura), art. 16 (comunicazioni telematiche), art. 17-bis (strumenti deflattivi), ecc. (Entrata in vigore 4/1/2024, con regime transitorio: gran parte delle norme processuali applicabili ai ricorsi introdotti dal 1/9/2024.)
Codice Civile:
– Art. 2697 c.c. – Onere della prova (chi afferma un diritto deve provare i fatti; la controparte fatti estintivi/modif.). Base generale recepita anche in ambito tributario .
– Art. 2727 c.c. – Definizione di presunzioni semplici.
– Art. 2729 c.c. – Presunzioni semplici ammissibili solo se gravi, precise e concordanti. Fondamento per valutazione indizi in giudizio tributario .
– Art. 2700 c.c. – Atti pubblici fanno piena prova fino a querela di falso dei fatti attestati dal pubblico ufficiale come avvenuti in sua presenza . Rilevante per limitare testimonianza su PVC.
– Art. 2702 c.c. – Efficacia scrittura privata (autenticità firme); il documento informatico con firma digitale è equiparato.
– Art. 2712 c.c. – Riproduzioni meccaniche/informatiche fanno prova dei fatti rappresentati salvo disconoscimento. Rileva per foto, registrazioni, email stampate, ecc.
Codice di Procedura Civile (disposizioni rilevanti per rinvio nel processo tributario):
– Art. 257-bis c.p.c. – Testimonianza scritta: disciplina il procedimento di assunzione testimoniale per iscritto (accordo parti in civile; nel tributario richiamato senza accordo) . Importato nel processo tributario per le forme da seguire .
– Art. 249 c.p.c. – Facoltà di astensione dei testi (parenti prossimi, ecc.) – il testimone se intende avvalersene deve comunque compilare modulo indicando generalità e motivo .
– Art. 255 c.p.c. – Sanzione pecuniaria per testimone che non collabora (100 a 1000 €) – richiamato in art. 257-bis ultimo comma, applicabile anche in tributario .
– Art. 210 c.p.c. – Ordine di esibizione a terzi: non richiamato espressamente nel tributario, ma per analogia utilizzabile tramite art.7 c.3 (ordine alle parti).
Normativa tributaria sostanziale (presunzioni):
– Art. 32, co.1 n.2) D.P.R. 600/1973 – Presunzione sulle movimentazioni bancarie: i versamenti sul conto del contribuente si presumono ricavi/proventi imponibili in mancanza di idonea indicazione del beneficiario e titolo; i prelevamenti (per imprese e fino al 2014 per professionisti) si presumono destinati a costi non contabilizzati e quindi a ricavi evasi . (Nota: Corte Cost. 228/2014 ha dichiarato illegittima la presunzione sui prelevamenti per i professionisti ). Norma centrale per accertamenti finanziari.
– Art. 39, co.1 lett. d) D.P.R. 600/1973 – Accertamento induttivo extracontabile: consente all’ufficio di prescindere in tutto o in parte dalle scritture contabili (determinando reddito con metodi induttivi) se ricorrono gravi irregolarità contabili, omessa dichiarazione, ecc. . Prevede l’uso di presunzioni anche prive dei requisiti legali, purché con gravi indizi.
– Art. 38, co.4-7 D.P.R. 600/1973 – Accertamento sintetico del reddito (redditometro): presunzione (relativa) di capacità contributiva basata sulla spesa per consumo e incremento patrimoniale. Il contribuente può provare che i redditi determinati sinteticamente sono redditi esenti o già tassati (prova contraria ammessa).
– Artt. 54 e 55 D.P.R. 633/1972 – corrispondenti in materia IVA degli artt. 39 e 40 DPR 600 (accertamento induttivo IVA, presunzioni su omissioni di fatturazione, ecc.).
– Art. 10 Legge 212/2000 (Statuto diritti contribuente) – Principio di collaborazione e buona fede: base per pretese di contraddittorio, ma non direttamente sanzionatorio se violato (salvo art. 12 c.7).
– Art. 12, c.7 Legge 212/2000 – Diritto al contraddittorio dopo PVC: 60 giorni per memorie prima di emettere accertamento (salvo urgenza). Violazione comporta nullità solo per tributi armonizzati (Cass. SS.UU. 24823/2015 ne ha delimitato effetti).
– D.Lgs. 218/1997 – Accertamento con adesione: disciplina il procedimento di adesione e sospensione dei termini. Non direttamente probatoria, ma rilevante per fase pre-contenziosa.

Giurisprudenza (sentenze e ordinanze rilevanti):

Cassazione Civile, Sezioni Unite, sent. n. 13916 del 05/10/2006 (o sent. n. 14815/2008) – Principio generale sul riparto onere della prova in contenzioso tributario: “nel processo tributario l’onere della prova dei fatti costitutivi della pretesa fiscale incombe sull’Amministrazione, mentre è onere del contribuente provare i fatti che danno luogo ad esenzioni o agevolazioni”. (Sentenza spesso citata pre-riforma, ora recepita in art.7 c.5-bis) .
Cass. Civ., Sez. Trib., sent. n. 14200 del 27/10/2000 – Riguardo la motivazione dell’avviso di accertamento e onere probatorio: afferma che l’accertamento soddisfa l’obbligo di motivazione se mette il contribuente in grado di conoscere gli elementi essenziali e contestarli; non è necessario che contenga già tutte le prove, bastando che queste siano fornite in sede processuale . (Consolida idea che l’atto è provocatio ad opponendum).
Cass. Civ., Sez. Trib., sent. n. 7646 del 16/05/2003 – Sulle presunzioni semplici come prove ammissibili nel tributario: ha statuito che anche un unico indizio, purché grave e preciso, può fondare l’accertamento (non serve la pluralità se uno è univoco). Importante per comprendere valutazione presunzioni semplici (ma da bilanciare con giurisprudenza successiva e riforma 2022 che richiede convincimento rigoroso) .
Cass. Civ., Sez. Trib., sent. n. 26635 del 18/12/2009 – Principio di diritto sul valore delle dichiarazioni rese da terzi: “le dichiarazioni rese da terzi in sede amministrativa (verifiche) costituiscono meri elementi indiziari, utilizzabili dal giudice in concorso con altre prove”. Confermata poi da moltissime pronunce (es. Cass. n. 11785/2010, n. 20032/2011 ecc.). Fondamento giurisprudenziale del fatto che le “dichiarazioni di terzi fuori dal processo non sono prova testimoniale” e non violano art. 6 CEDU se considerate come indizi .
Cass. Civ., Sez. Trib., ord. n. 8221 del 22/03/2023 – Ribadisce il principio sopra: dichiara che le dichiarazioni extraprocessuali di terzi sono utilizzabili sia dall’ente che dal contribuente, come elementi indiziari nel rispetto del giusto processo . Cita anche allineamento con art. 6 CEDU e art. 111 Cost. (parità delle armi), confermando giurisprudenza costante.
Cass. Civ., Sez. Trib., ord. n. 24549 del 04/09/2025 – Ultimissimo orientamento post-riforma: conferma che nonostante l’introduzione della testimonianza scritta, le dichiarazioni di terzi rese fuori processo mantengono valore di semplici indizi . Quindi il nuovo art. 7 non trasforma retroattivamente quelle dichiarazioni in testimonianza: se si vuole piena prova occorre formalizzarle come testimonianza, altrimenti restano indizi.
Cass. Civ., Sez. Trib., ord. n. 15823 del 23/07/2020 – Importante su valore probatorio del PVC: distingue i tre livelli di attendibilità del processo verbale di constatazione :
1) Fatti constatati dal verbalizzante = fede privilegiata ex art.2700 c.c. (no prova testimoniale contraria) ;
2) Veridicità sostanziale delle dichiarazioni rese al verbalizzante = rilevano come prova ma ammettono prova contraria (anche testimoniale) ;
3) Se mancano indicazioni precise delle fonti (dichiarazioni anonime) = il PVC è solo un elemento di prova valutabile con gli altri e superabile se inattendibile .
Questa pronuncia è citata spesso (anche in dottrina) per chiarire l’ambito di applicazione della nuova testimonianza: di fatto delimita quando è ammessa (caso 2 e 3).
Cass. Civ., Sez. Trib., sent. n. 28060 del 24/11/2017 – In tema di PVC senza nomi: conferma che se le dichiarazioni di terzi nel PVC non sono nominative, il loro contenuto è valutabile con cautela e non può da solo fondare l’accertamento (giudice può disattenderlo se intrinsecamente inattendibile) .
Cass. Civ., Sez. Trib., sent. n. 15857 del 29/07/2016 – Riguardo accertamenti bancari (art.32): afferma che “l’onere probatorio dell’Amministrazione è soddisfatto con i dati risultanti dai conti; spetta poi al contribuente provare analiticamente per ogni versamento la sua non imponibilità” . Spesso citata come leading case su inversione onere in indagini finanziarie.
Cass. Civ., Sez. Trib., sent. n. 32427 del 13/12/2019 – Ribadisce: il contribuente deve fornire prova analitica e specifica per ogni movimento bancario non giustificato, non bastando giustificazioni generiche .
Cass. Civ., Sez. Trib., ord. n. 28719 del 07/11/2024 – Conferma orientamento: il giudice deve esaminare singolarmente ogni movimento bancario contestato e valutare l’efficacia delle prove fornite per ciascuno, motivando puntualmente. Se il contribuente non chiarisce in modo analitico tutte le entrate, l’accertamento va confermato .
Cass. Civ., Sez. Trib., ord. n. 29739 dell’11/11/2025 – Riguarda i professionisti e presunzioni bancarie: afferma che dopo la Corte Cost. 228/2014, rimane ferma la presunzione legale per i versamenti sui conti dei professionisti, e che il professionista è onerato di provare analiticamente l’estraneità di tali movimenti ai compensi imponibili . (Consolida che l’abolizione della presunzione sui prelievi non tocca i versamenti: per questi l’inversione onere resta totale).
Cass. Civ., SS.UU., sent. n. 24823 del 09/12/2015 – Sulla necessità del contraddittorio endoprocedimentale: ha stabilito che per i tributi “non armonizzati” (es. imposte sui redditi) la mancata instaurazione del contraddittorio prima dell’accertamento non determina nullità dell’atto, salvo sia espressamente prevista. Per i tributi “armonizzati” (IVA) invece deve essere garantito se l’atto viene emesso a seguito di verifiche invasive (salvo urgenza). E comunque ha introdotto la regola della “prova di resistenza”: l’atto non si annulla se il contribuente non indica le ragioni che avrebbe potuto far valere in contraddittorio e che avrebbero influito . (Questa sentenza uniforma l’approccio al contraddittorio anticipato, e rileva ai fini probatori perché impone al contribuente di dimostrare il potenziale apporto difensivo pretermesso).
Cass. Civ., SS.UU., sent. n. 8053 del 07/04/2014 – (Sui motivi di ricorso per Cassazione relativi ai vizi motivazionali, innovata dall’art. 360 n.5 c.p.c.) Ha ridotto la censurabilità per omessa/insufficiente motivazione: oggi ammessa solo se omesso esame di un fatto decisivo. Rilevante perché i ricorsi in Cassazione su valutazione prove devono rientrare in questo stretto ambito.
Corte Costituzionale, sent. n. 18 del 21/02/2000 – Prova testimoniale nel processo tributario: dichiarò non fondata la questione di legittimità costituzionale del divieto di testimonianza allora vigente, precisando però che tale divieto non impediva la valutazione delle dichiarazioni rese da terzi in altri atti, purché considerate come indizi . Questa pronuncia è la base storica che ha permesso di utilizzare le dichiarazioni di terzi extraprocessuali, affermando compatibilità col diritto di difesa.
Corte Costituzionale, sent. n. 228 del 24/09/2014 – Prelievi bancari dei professionisti: ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 32, co.1 n.2, DPR 600/73 nella parte in cui estendeva ai lavoratori autonomi la presunzione che i prelevamenti non giustificati rappresentino compensi. Ha motivato sull’assenza di ragionevole nesso per i professionisti e violazione art. 3 Cost. . (Dopo questa sentenza, per professionisti solo i versamenti sono presunti ricavi, i prelievi no).
Cass. Civ., Sez. Trib., sent. n. 11750 del 14/05/2019 (Sez. Unite?), nota in tema di giudicato esterno: ha affermato che il giudicato formatosi tra le stesse parti per un’altra annualità d’imposta può fare stato nel giudizio corrente se concerne la medesima situazione (es. medesimo presupposto impositivo ripetuto) e non vi siano elementi di differenziazione. Importante se si invocano sentenze su anni precedenti come prova indiretta .

Ecco la versione rifatta, nel formato classico, senza fonti, con stile, tono e struttura coerenti con tutte le precedenti:

Sei coinvolto in un contenzioso tributario e ti chiedi quali prove puoi usare davvero davanti al giudice per difenderti da un avviso di accertamento, una cartella o un atto dell’Agenzia delle Entrate? Fatti Aiutare da Studio Monardo

Sei coinvolto in un contenzioso tributario e ti chiedi quali prove puoi usare davvero davanti al giudice per difenderti da un avviso di accertamento, una cartella o un atto dell’Agenzia delle Entrate?

Hai il timore che documenti, testimonianze o elementi logici non vengano considerati, o che il Fisco abbia più “armi” probatorie di te?

Devi saperlo subito:

👉 nel processo tributario le prove sono ammesse, ma con regole specifiche,
👉 il contribuente può difendersi anche senza contabilità perfetta,
👉 molti giudizi si vincono sulla prova, non sulla norma.

Questa guida ti spiega:

quali prove sono ammesse nel contenzioso tributario,
quali prove non sono ammesse (o hanno limiti),
come funziona l’onere della prova,
come impostare una difesa efficace.

Il Principio Fondamentale del Processo Tributario

Nel contenzioso tributario vale un principio chiave:

👉 il giudice decide sulla base delle prove, non delle affermazioni.

Questo significa che:

non basta dire “il Fisco sbaglia”,
bisogna dimostrarlo con elementi concreti,
ma anche l’Agenzia delle Entrate deve provare le sue pretese.

👉 Non esiste una presunzione di infallibilità del Fisco.

L’Onere della Prova: Chi Deve Dimostrare Cosa

In linea generale:

il Fisco deve provare i fatti che fondano l’accertamento,
il contribuente deve fornire prova contraria quando l’atto è basato su presunzioni.

👉 Se l’Agenzia non prova il fatto impositivo, l’atto è nullo.

Le Prove Ammesse nel Contenzioso Tributario

🔹 1. Prova documentale (la più importante)

È la prova centrale del processo tributario e comprende:

fatture, ricevute, contratti,
estratti conto bancari,
scritture contabili,
dichiarazioni fiscali,
documentazione extracontabile coerente.

👉 La prova documentale può essere anche indiretta o ricostruita,
👉 non serve la “perfezione contabile”.

🔹 2. Presunzioni semplici

Sono ammesse presunzioni logiche, purché:

gravi (non banali),
precise (non vaghe),
concordanti (non contraddittorie).

👉 Valgono sia per il Fisco che per il contribuente.

🔹 3. Prova per presunzioni del contribuente

Il contribuente può dimostrare fatti rilevanti anche:

con ricostruzioni logiche,
con confronti economici,
con coerenza tra dati finanziari e dichiarazioni,
con dimostrazione dell’inverosimiglianza dell’accertamento.

👉 La prova non deve essere “assoluta”, ma convincente.

🔹 4. Dichiarazioni di terzi (con limiti)

Nel processo tributario:

la testimonianza orale diretta non è ammessa,
ma sono ammesse dichiarazioni scritte di terzi.

👉 Hanno valore indiziario,
👉 ma possono essere decisive se coerenti e documentate.

🔹 5. Consulenza tecnica (CTP)

È ammessa:

per chiarire aspetti contabili, economici o tecnici,
per dimostrare l’illogicità delle stime del Fisco,
per supportare ricostruzioni alternative.

👉 Non sostituisce la prova,
👉 ma rafforza la credibilità della difesa.

Le Prove NON Ammesse (o Fortemente Limitate)

❌ Testimonianza orale diretta

Non è ammessa nel processo tributario.

❌ Prove tardive

Le prove devono essere prodotte nei termini.

❌ Allegazioni generiche

“Non è vero” o “non ho evaso” non sono prove.

👉 Il processo tributario è scritto e rigoroso.

Il Punto Chiave: Valore della Prova del Contribuente

Un errore molto diffuso è pensare che:

👉 “il Fisco ha sempre più forza probatoria”.

In realtà:

molte prove del Fisco sono presuntive,
se non sono supportate da elementi concreti non reggono,
una prova contraria coerente può annullare l’accertamento.

👉 La qualità della prova conta più della quantità.

Quando l’Accertamento Cade per Difetto di Prova

Il giudice annulla l’atto se:

l’Agenzia non prova i ricavi o il reddito,
usa presunzioni isolate o contraddittorie,
non dimostra l’inesistenza delle operazioni,
ignora prove contrarie rilevanti,
basa l’atto su stime astratte.

👉 La carenza probatoria è un vizio decisivo.

L’Errore Più Grave del Contribuente

Molti contribuenti sbagliano perché:

producono prove disordinate,
non spiegano il collegamento tra prova e fatto,
si limitano alla contabilità,
non contestano l’onere della prova del Fisco.

👉 La prova va costruita, non solo depositata.

Il Ruolo dell’Avvocato nella Gestione delle Prove

Nel contenzioso tributario, la prova è strategia giuridica, non solo documentazione.

L’avvocato:

decide quali prove usare e quali no,
imposta la difesa sull’onere della prova,
collega fatti, norme e documenti,
smonta le presunzioni dell’Ufficio,
valorizza anche prove indirette e logiche.

👉 Una prova non spiegata è una prova sprecata.

Cosa Può Fare Concretamente l’Avvocato

Con l’assistenza legale puoi:

capire quali prove sono davvero utili,
evitare prove inutili o dannose,
rafforzare la tua posizione probatoria,
evidenziare i vuoti probatori del Fisco,
aumentare concretamente le probabilità di vittoria.

👉 La strategia probatoria è spesso decisiva.

I Rischi Se Non Gestisci Bene le Prove

Una gestione errata può portare a:

rigetto del ricorso,
conferma dell’accertamento,
perdita del giudizio anche con ragione sostanziale,
aggravio di costi e sanzioni.

👉 Nel processo tributario si perde più spesso per difetto di prova che per difetto di diritto.

Le Specializzazioni dell’Avv. Giuseppe Monardo

La gestione delle prove nel contenzioso tributario richiede competenze avanzate in diritto processuale tributario e strategia difensiva.

L’Giuseppe Monardo è:

Avvocato Cassazionista
Coordinatore nazionale di avvocati e commercialisti esperti in diritto tributario
Gestore della Crisi da Sovraindebitamento – Ministero della Giustizia
Professionista fiduciario di un OCC
Esperto Negoziatore della Crisi d’Impresa

Conclusione

Nel contenzioso tributario
👉 le prove sono ammesse, ma vanno usate bene.

👉 Conta l’onere della prova,
👉 conta la coerenza logica,
👉 conta la strategia.

La regola è chiara:

👉 non accumulare documenti,
👉 costruire una prova efficace,
👉 difendersi con competenza e metodo.

📞 Contatta l’Avv. Giuseppe Monardo per una consulenza riservata.
Nel processo tributario, una corretta gestione delle prove può fare la differenza tra perdere una causa giusta e vincere contro un accertamento illegittimo.

Leggi con attenzione: se in questo momento ti trovi in difficoltà con il Fisco ed hai la necessità di una veloce valutazione sulle tue cartelle esattoriali e sui debiti, non esitare a contattarci. Ti aiuteremo subito. Scrivici ora. Ti ricontattiamo immediatamente con un messaggio e ti aiutiamo subito.

Informazioni importanti: Studio Monardo e avvocaticartellesattoriali.com operano su tutto il territorio italiano attraverso due modalità.

Consulenza digitale: si svolge esclusivamente tramite contatti telefonici e successiva comunicazione digitale via e-mail o posta elettronica certificata. La prima valutazione, interamente digitale (telefonica), è gratuita, ha una durata di circa 15 minuti e viene effettuata entro un massimo di 72 ore. Consulenze di durata superiore sono a pagamento, calcolate in base alla tariffa oraria di categoria.
Consulenza fisica: è sempre a pagamento, incluso il primo consulto, il cui costo parte da 500€ + IVA, da saldare anticipatamente. Questo tipo di consulenza si svolge tramite appuntamento presso sedi fisiche specifiche in Italia dedicate alla consulenza iniziale o successiva (quali azienda del cliente, ufficio del cliente, domicilio del cliente, studi locali in partnership, uffici temporanei). Anche in questo caso, sono previste comunicazioni successive tramite e-mail o posta elettronica certificata.

La consulenza fisica, a differenza di quella digitale, viene organizzata a partire da due settimane dal primo contatto.

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Nel Contenzioso Tributario Quali Prove Sono Ammesse?

Il principio generale della prova nel processo tributario

Le prove ammesse: la regola di base

La prova documentale: la più importante

Le presunzioni: arma del Fisco (e del contribuente)

Le dichiarazioni di terzi: attenzione al loro valore

La consulenza tecnica di parte (CTP)

Le prove NON ammesse

L’onere della prova: chi deve dimostrare cosa

L’errore più grave: affidarsi solo alle “spiegazioni”

Quando la prova è decisiva per vincere

Come costruire una strategia probatoria efficace

Il ruolo dell’Avvocato Monardo

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Introduzione

L’onere della prova nel processo tributario

Tipologie di prova ammesse nel contenzioso tributario

Il processo tributario telematico: criticità e limiti probatori

Le fasi del giudizio tributario e le prove: adesione, ricorso, appello, Cassazione

Fase pre-contenziosa: contraddittorio endoprocedimentale e accertamento con adesione

Il ricorso in primo grado (Corte di giustizia tributaria di primo grado)

L’appello tributario (secondo grado)

Il ricorso per Cassazione (giudizio di legittimità)

Domande frequenti (FAQ) su prove nel contenzioso tributario

Fonti normative e giurisprudenziali (riferimenti)

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Il Principio Fondamentale del Processo Tributario

L’Onere della Prova: Chi Deve Dimostrare Cosa

Le Prove Ammesse nel Contenzioso Tributario

🔹 1. Prova documentale (la più importante)

🔹 2. Presunzioni semplici

🔹 3. Prova per presunzioni del contribuente

🔹 4. Dichiarazioni di terzi (con limiti)

🔹 5. Consulenza tecnica (CTP)

Le Prove NON Ammesse (o Fortemente Limitate)

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Quando l’Accertamento Cade per Difetto di Prova

L’Errore Più Grave del Contribuente

Il Ruolo dell’Avvocato nella Gestione delle Prove

Cosa Può Fare Concretamente l’Avvocato

I Rischi Se Non Gestisci Bene le Prove

Le Specializzazioni dell’Avv. Giuseppe Monardo

Conclusione

Giuseppe Monardo

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