La cartella di pagamento emessa ex art. 36-bis del DPR 600/1973 per il disconoscimento di un credito d’imposta è una delle situazioni più critiche e spesso illegittime, perché l’Agenzia delle Entrate utilizza un controllo automatizzato per negare un credito senza attivare il preventivo contraddittorio.
Per contribuenti, imprese e partite IVA, il problema è grave: un credito utilizzato in buona fede viene recuperato con cartella, maggiorato di sanzioni e interessi, senza alcun avviso preventivo, impedendo una difesa tempestiva.
Molti si chiedono:
“Possono disconoscere un credito senza avvisarmi?”
“Il controllo automatico basta davvero?”
“Come posso contestare la cartella se manca l’avviso?”
È fondamentale chiarirlo subito:
non sempre il credito d’imposta può essere recuperato tramite 36-bis.
Quando il credito non è manifestamente inesistente, l’assenza dell’avviso rende la cartella contestabile.
Cos’è la cartella ex art. 36-bis
Il controllo ex art. 36-bis consente all’Agenzia delle Entrate di:
• correggere errori materiali e di calcolo
• controllare versamenti, ritenute e compensazioni
• recuperare imposte in modo automatizzato
• emettere cartella senza accertamento
Ma non consente valutazioni discrezionali o interpretative.
Credito d’imposta e limiti del 36-bis
Il punto centrale è questo:
• il 36-bis è ammesso solo per errori evidenti
• non può essere usato per valutazioni giuridiche
• non può disconoscere crediti “complessi”
• non può sostituire l’accertamento
• non può eliminare il contraddittorio
Se il credito richiede valutazioni di merito, il 36-bis è inidoneo.
Quando l’avviso preventivo è necessario
L’avviso (o comunicazione preventiva) è necessario quando:
• il credito non è manifestamente inesistente
• il disconoscimento non è automatico
• sono richieste verifiche sostanziali
• vi sono margini di interpretazione
• il contribuente può fornire chiarimenti
In questi casi, la cartella “diretta” è illegittima.
L’errore più grave: pagare senza contestare
Molti contribuenti sbagliano quando:
• pagano la cartella per timore della riscossione
• non verificano se il 36-bis è applicabile
• non contestano l’assenza dell’avviso
• rinunciano al ricorso
• perdono i termini
Pagare consolida una pretesa che poteva essere annullata.
Credito inesistente o credito contestato?
È essenziale distinguere:
• credito inesistente → recuperabile in automatico
• credito contestato o interpretativo → richiede accertamento
L’Agenzia non può qualificare unilateralmente un credito come inesistente per evitare il contraddittorio.
Il punto giuridico decisivo
È fondamentale sapere che:
• il contribuente ha diritto al contraddittorio
• il controllo automatizzato ha limiti precisi
• il 36-bis non può sostituire l’accertamento
• l’assenza di avviso può viziare la cartella
• la difesa va impostata nei termini
Il vizio non è formale, ma sostanziale.
Quando la cartella ex 36-bis è annullabile
La contestazione è fondata quando:
• il credito non è fittizio
• il disconoscimento richiede valutazioni
• manca la comunicazione preventiva
• il credito è documentabile
• l’Ufficio ha agito in via automatica impropria
In questi casi la cartella può essere annullata.
Come si costruisce la contestazione
Una difesa efficace richiede:
• analisi della natura del credito
• verifica del corretto uso del 36-bis
• contestazione dell’assenza di contraddittorio
• ricostruzione della spettanza del credito
• impugnazione nei termini
• richiesta di sospensione
È una difesa giuridica e procedurale, non contabile.
I rischi se non si reagisce
Una gestione passiva può portare a:
• recupero definitivo del credito
• sanzioni elevate
• interessi cumulativi
• riscossione forzata
• perdita di liquidità
Il tempo è determinante.
Cosa fare subito se ricevi la cartella
Se ricevi una cartella ex art. 36-bis per credito d’imposta:
• non pagare d’impulso
• verifica se il credito era “automatico”
• controlla l’assenza dell’avviso
• fai analizzare l’atto
• valuta il ricorso
• chiedi la sospensione
Ogni giorno perso riduce la difesa.
Il ruolo dell’Avvocato Monardo
L’Avvocato Monardo, cassazionista, opera con competenza qualificata in materia di contenzioso tributario, in particolare nei casi di cartelle ex art. 36-bis emesse in violazione dei limiti del controllo automatizzato.
Può intervenire per:
• verificare la legittimità della cartella
• contestare l’assenza del contraddittorio
• dimostrare la spettanza del credito
• impostare il ricorso corretto
• bloccare la riscossione
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Una cartella ex art. 36-bis non è sempre legittima, soprattutto quando elimina il contraddittorio su un credito d’imposta.
Se il credito non è manifestamente inesistente, l’Agenzia doveva avvisarti prima.
Se hai ricevuto una cartella per credito d’imposta senza alcun avviso preventivo,
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Introduzione
Il controllo automatizzato ex art. 36‑bis DPR 600/1973 consente all’Agenzia delle Entrate di «liquidare» le imposte dovute dal contribuente sulla base dei dati dichiarati, senza istruttoria aggiuntiva. In pratica, se dal raffronto tra dichiarato e versato emergono differenze (es. IRPEF o IRES omessa o eccessiva rispetto al versato, oppure crediti d’imposta non spettanti), l’Agenzia invia al contribuente una comunicazione di irregolarità (avviso bonario) e, in mancanza di sanatoria, iscrive a ruolo le somme dovute (cartella di pagamento). L’avviso bonario – obbligatorio per legge salvo alcuni casi tassativi – consente al contribuente di pagare con sanzioni ridotte o contestare l’irregolarità prima dell’iscrizione a ruolo .
Nel caso dei crediti d’imposta (bonus edilizi, R&S, incentivi assunzioni, ecc.), il meccanismo è analogo: il contribuente indica in dichiarazione o in compensazione un credito d’imposta e, se l’Agenzia ritiene che il credito non sussista o sia superiore a quello spettante, può procedere a recupero. Tuttavia, secondo la giurisprudenza consolidata, il disconoscimento di un credito d’imposta comporta valutazioni giuridiche e non può essere gestito con una semplice liquidazione automatica. Se l’Agenzia procede con una cartella 36‑bis senza adeguata preventiva motivazione o comunicazione, l’atto è nullo . Il problema cruciale che affrontiamo in questa guida è come contestare l’eventuale mancata ricezione dell’avviso bonario o di altro “atto intermedio” prima dell’iscrizione a ruolo. L’orientamento giurisprudenziale recente delinea i casi in cui l’assenza dell’avviso determina la nullità dell’intera cartella e i motivi giuridici per sollevare questa eccezione in sede di ricorso tributario (opporsi all’iscrizione a ruolo).
Questa guida (aggiornata a dicembre 2025) offre una trattazione completa, normativa e giurisprudenziale, di: (i) natura e funzionamento del controllo automatico ex art. 36‑bis; (ii) l’obbligo di avviso bonario e le sue eccezioni (diritto al contraddittorio del contribuente); (iii) i riflessi specifici sui crediti d’imposta e i principali contenziosi in tema; (iv) le strategie difensive del debitore, con particolare riguardo alla contestazione della nullità per omesso avviso; (v) casi pratici, tabelle sinottiche e Q&A. Il linguaggio è giuridico ma divulgativo, per professionisti (avvocati tributaristi, commercialisti) e contribuenti (privati, imprenditori) che vogliono difendersi efficacemente. Nel seguito useremo ampi riferimenti normativi e giurisprudenziali aggiornati (Cassazione fino al 2025, fonti istituzionali), sempre dal punto di vista del contribuente-debitore. I riferimenti alle fonti normative italiane e alle sentenze principali sono riportati in nota e riepilogati in coda alla guida.
Quadro normativo di riferimento
Per contestare l’assenza di un avviso nel caso di cartella ex art. 36‑bis per credito d’imposta, è fondamentale conoscere il regime legale del controllo automatizzato e le garanzie procedurali a tutela del contribuente. Ecco le norme chiave:
- DPR 29 settembre 1973, n. 600, art. 36‑bis – disciplina la liquidazione automatica delle imposte sui redditi (IRPEF, IRES). Entro l’inizio del periodo di presentazione delle dichiarazioni dell’anno successivo, l’Agenzia effettua controlli automatici sulle dichiarazioni annuali e procede a liquidare le imposte “arithmeticamente”. Se emergono differenze tra quanto dichiarato e quanto versato, l’ufficio deve inviare al contribuente una comunicazione di irregolarità (avviso bonario) con calcolo di imposte, interessi e sanzioni ridotte. Se non interviene sanatoria nel termine previsto, le somme vengono iscritte a ruolo (cartella) . Il comma 3 stabilisce però la clausola di salvaguardia: l’avviso è necessario “salvo che non sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione”. In presenza di incertezze sull’esistenza o spettanza di crediti, deduzioni o detrazioni dichiarate, la preventiva comunicazione è dunque obbligatoria (Statuto del contribuente art.6, co.5 conferma lo stesso principio) .
- DPR 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54‑bis – norma analoga per la dichiarazione IVA annuale. Se da un controllo emergono crediti IVA non spettanti o imposte non versate, si procede alla comunicazione di irregolarità con sanzioni ridotte e, in mancanza di regolarizzazione, all’iscrizione a ruolo delle somme . Valgono in generale le stesse garanzie procedurali (diritto al contraddittorio, avviso bonario obbligatorio in caso di incertezze).
- DPR 29 settembre 1973, n. 600, art. 36‑ter – disciplina il controllo formale delle dichiarazioni (c.d. “visure documentali” svolte su singole posizioni). Qui l’Agenzia invia un invito formale al contribuente prima di istruire eventuali maggiori imposte. La legge impone tassativamente l’avviso di esito “endoprocedimentale”: l’ufficio deve comunicare al contribuente il risultato del controllo e contraddire il contribuente prima di iscrivere a ruolo somme derivanti dal controllo formale. Pertanto, qualsiasi cartella scaturita da controllo formale è nulla se è stata emessa senza la comunicazione di esito (art.36-ter DPR 600/73) . Questo evidenzia la differenza procedurale con l’art.36-bis: il 36-ter prevede sempre il contraddittorio preventivo e salva la cartella dalla nullità solo se l’avviso di esito è stato regolarmente inviato.
- Statuto del contribuente, L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 6, c.5 – sancisce il diritto del contribuente al contraddittorio preventivo nelle verifiche sulle dichiarazioni, salvo i casi di incertezza rilevante. In particolare, prima di iscrivere somme a ruolo da controlli su dichiarazioni, l’Amministrazione finanziaria “comunica al contribuente l’esito del controllo… affinché possa fornire dati o contestare i risultati”, a meno che non vi siano “incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione” . Il comma 5 riprende la deroga già prevista in art.36-bis c.3 e 54-bis, e costituisce norma di rango costituzionale a tutela del contraddittorio. La sua violazione (omesso avviso bonario quando dovuto) comporta la nullità del provvedimento impositivo e della cartella .
- D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 462, art. 2 – disciplina le sanzioni applicabili ai controlli automatizzati e formali. In particolare, prevede la riduzione delle sanzioni al 1/3 se il contribuente paga entro 30 giorni dalla comunicazione di irregolarità, e la possibilità di rateizzare il debito . Dal 1° settembre 2024 la sanzione base per omesso versamento è stata ridotta al 25% (dal precedente 30%), con la riduzione a 8,33% del minimo (corrispondente a 1/3) .
- DPR 29 settembre 1973, n. 602, art. 25 – fissa i termini di decadenza per l’iscrizione a ruolo da cartelle derivanti da controlli sulle dichiarazioni. In particolare, per i ruoli scaturenti da controllo automatizzato (art.36-bis), la cartella deve essere notificata entro il 31 dicembre del terzo anno successivo alla presentazione della dichiarazione . Per i ruoli da controllo formale (36-ter), il termine è invece il 31 dicembre del quarto anno . Questi termini sono perentori e la violazione comporta decadenza dell’Agenzia .
- Legge di bilancio 2020 (L. 27 dicembre 2019, n. 160) – ha introdotto novità sui controlli e la riscossione accelerata (es. cassazione degli avvisi di accertamento dal 2020). Sebbene non modifichi direttamente l’art.36-bis, ha previsto periodi transitori e misure (tregue fiscali) che talvolta hanno esteso termini di decadenza o introdotto definizioni agevolate applicabili anche alle cartelle da controllo automatizzato.
- Decreti delegati del 2021-2024 (D.Lgs. 119/2021, D.Lgs. 110/2024) – attuano la riforma fiscale e possono avere inciso sui termini e sulle procedure di riscossione. Ad esempio, la riforma ha uniformato a 60 giorni (dal 2025) il termine di pagamento/ravvedimento dall’avviso bonario (in precedenza 30 giorni).
Oltre alle norme sopra elencate, possono entrare in gioco disposizioni speciali relative ai singoli crediti d’imposta (bonus edilizi, ricerca, occupazione, etc.), ma il fulcro procedurale resta l’art.36-bis e lo Statuto del contribuente. Conoscere questi principi è essenziale per capire quando e come l’assenza di avviso bonario può essere impugnata con successo.
Controllo automatizzato e avviso bonario: obbligo e eccezioni
Per comprendere il nodo giuridico dell’assenza dell’avviso, distinguiamo due casi principali di irregolarità accertata con art. 36‑bis:
- Caso 1: mera omissione di versamento già dichiarato. Se il contribuente ha indicato in dichiarazione un certo debito d’imposta e poi lo ha pagato in misura inferiore (o non lo ha versato affatto), l’errore è puramente numerico. In tal caso non emergono questioni di merito da risolvere: il contribuente “sa” di non aver pagato quanto dichiarato. La Corte di Cassazione ha chiarito che in tali ipotesi “l’avviso bonario è necessario solo in presenza di errori materiali nella dichiarazione o di situazioni dubbie; mentre quando si tratta di mera omissione di versamento, il Fisco può procedere direttamente con la cartella senza contraddittorio” . In altre parole, se la cartella riguarda un semplice omesso versamento, sollevare la mancanza dell’avviso di irregolarità difficilmente porterebbe all’annullamento, perché la giurisprudenza ritiene che in quei casi l’avviso bonario non fosse obbligatorio . Ad esempio, Cass. 17.12.2019 n. 33344 ha affermato che la cartella emessa ex art. 36‑bis è legittima anche senza avviso bonario “ogniqualvolta la pretesa derivi dal mancato versamento di somme esposte in dichiarazione” .
- Caso 2: rettifiche o incongruenze sui dati dichiarati (crediti non spettanti, errori meritevoli di valutazione). Se l’ufficio, nel controllo, rettifica i dati dichiarati (ad esempio eliminando un credito d’imposta indicato) o ha dubbi rilevanti sulla spettanza di una detrazione/credito esposta, sorge un’“incertezza su aspetti rilevanti”. In questi casi il contribuente potrebbe avere elementi per confutare la rettifica. La legge impone pertanto l’avviso bonario: la comunicazione di irregolarità deve essere inviata per consentire il contraddittorio prima dell’iscrizione a ruolo. La giurisprudenza è consolidata nel riconoscere che la mancata comunicazione in questo scenario «viola il diritto di difesa del contribuente e rende invalida la cartella» . Come osserva la Cassazione, “l’emissione della cartella ex art.36-bis senza preventiva comunicazione è nulla quando la procedura automatizzata non si limiti a rilevare meri errori materiali ma richieda rettifiche dei dati dichiarati, in presenza di incertezze su aspetti rilevanti” . In concreto, se il contribuente ha indicato un credito di imposta (es. bonus edilizio) di €5.000 a riduzione dell’IRPEF e l’Agenzia ritiene che quel credito non esista, non è un mero calcolo: c’è una contestazione di merito (il credito) che impone la comunicazione. Se allora l’Agenzia “salta” l’avviso e iscrive a ruolo direttamente la maggiore imposta negando il credito, la cartella sarà nulla per difetto di contraddittorio . In sede di ricorso, la Commissione tributaria potrà ordinare l’annullamento integrale della cartella non notificata e addirittura condannare l’Agenzia alle spese, come confermano numerose pronunce (ad es. Cass. 4785/2016, 12023/2019) .
Riassumendo: non tutte le cartelle 36-bis senza avviso sono annullabili. Secondo l’orientamento prevalente:
- Se la cartella nasce da omesso versamento dichiarato, l’avviso non era strettamente dovuto e la cartella resta valida . Il contribuente può contestare altri vizi (termini, notifiche, calcoli), ma non l’assenza dell’avviso per quella fattispecie.
- Se invece la cartella deriva da rettifica di un dato dichiarato (es. credito, detrazione, ecc.) o comporta valutazioni non banali, la mancata comunicazione preventiva rende l’atto invalido. In questo secondo caso, il contribuente deve eccepire nel ricorso la nullità per violazione dell’art. 6 L.212/2000 e dell’art.36-bis, sollevando la mancanza di avviso bonario . Toccherà all’Amministrazione provare di aver inviato la comunicazione o le ragioni giuridiche del recupero; se non riesce, la cartella sarà annullata.
La tabella seguente riassume le differenze chiave tra i controlli e le regole di avviso/preavviso applicabili:
| Tipo di controllo/atto | Norma di riferimento | Avviso preventivo | Quando non serve | Rimedi in caso di omesso avviso |
|---|---|---|---|---|
| Controllo automatizzato (36-bis) | DPR 600/73, art.36-bis | Avviso di irregolarità obbligatorio (Statuto art.6) salvo incertezze su dati dichiarati | Non richiesto se la cartella riguarda mero omesso versamento di somme già dichiarate | Cartella nulla se l’assenza riguarda rettifiche di dati (crediti, detrazioni ecc.) |
| Controllo formale (36-ter) | DPR 600/73, art.36-ter | Avviso di esito sempre obbligatorio (nullità se omesso) | – | Cartella nulla se manca la comunicazione di esito |
| Avviso di accertamento (IRPEF) | DPR 600/73, art. 42 | Motivazione obbligatoria (come atto impositivo formale) | – | Cartella nulla se manca motivazione (sentenza Cass. 5284/2025) |
(Nota: le tabelle normative complete sono riportate in calce.)
Le pene e le sanzioni: razionalità del pagamento entro il termine
Nel regime del controllo automatizzato, l’avviso bonario offre al contribuente l’opportunità di regolarizzare con sanzioni ridotte. Se invece l’avviso non è ricevuto o non è inviato, il contribuente si trova direttamente nella fase della cartella esattoriale. Occorre ricordare che:
- La sanzione base per omesso versamento è del 25% (dal 2024, prima era 30%) dell’imposta non versata. La sanzione è ridotta a 1/3 (8,33%) se il contribuente paga entro 30/60 giorni dall’avviso bonario . Se invece passa direttamente alla cartella (o si paga oltre i termini), si applica la sanzione piena (25%). Questi importi rientrano nel calcolo del debito iscritto a ruolo.
- In caso di disconoscimento di un credito d’imposta (quindi iscrizione a ruolo di una maggiore imposta), la stessa logica si applica al credito: l’Agenzia potrebbe chiedere la restituzione del credito con sanzioni. Tuttavia, se il contribuente salda dentro i termini, ha diritto alla riduzione. Dopo il termine, la cartella è esecutiva con sanzioni complete.
- Pagare la cartella in tutto o in parte interrompe l’azione esecutiva ma non risolve il contenzioso sull’irregolarità di fondo. Spesso però i contribuenti, anziché contestare, pagano per evitare ulteriori aggravi, contando poi di ricorrere eventualmente in Cassazione (c.d. resistenza d’atto esecutivo). In ogni caso, la possibilità di ridurre la sanzione enfatizza l’importanza di tempestivamente valutare se l’avviso era dovuto e, in caso negativo, far valere il diritto al rimborso delle somme pagate.
Procedura di impugnazione della cartella
Quando si riceve una cartella di pagamento ex art.36-bis (notificata tipicamente via PEC o raccomandata, contenente i dettagli del periodo di imposta e del debito), il contribuente ha 60 giorni di tempo dalla notificazione per impugnare l’atto dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale competente (ex D.Lgs. 546/1992). In questo ricorso, occorre indicare i motivi di doglianza. Ecco come contestare efficacemente l’assenza di un avviso bonario:
- Verifica preventiva della sussistenza dell’obbligo di avviso. Il contribuente deve ricostruire se il debito contestato dalla cartella deriva da un mero “scarto” o da una rettifica sostanziale. Se la cartella indica come causale addebito “omesso versamento dichiarazione anno X” o simili, probabilmente si è in Caso 1 (nessuna incertezza) . Se invece riporta diciture del tipo “rettifica credito”, “differenza detrazioni”, o allega prospetti con modifiche di dati, si è in Caso 2 (rettifica contestata) . Occorre motivare nel ricorso perché si ritiene applicabile l’una o l’altra situazione. Ad es., se l’ufficio contesta un credito d’imposta, si è in presenza di una valutazione che esula dalla mera aritmetica.
- Eccepire la nullità per mancata comunicazione (Case 2). Se il caso rientra nelle rettifiche (es. recupero di un credito), si eccepisca nel ricorso che l’Agenzia non ha inviato la prevista comunicazione di irregolarità . Occorre richiamare l’art.6 L.212/2000 e l’art.36-bis c.3, sostenendo che l’avviso bonario avrebbe dovuto essere inviato ma non lo è stato, violando il diritto di contraddittorio. Lo faremo indicando la data di presentazione della dichiarazione e i fatti: “Il contribuente ha dichiarato in Compenso/Mod. Redditi un credito di €X, ma non ha ricevuto alcuna comunicazione interna. Pertanto si chiede annullamento della cartella per nullità formale, come accertato in giurisprudenza .”
- Onere probatorio inverso. Se sollevata l’eccezione, l’onere di provare l’errata omissione ricade sull’Amministrazione. In pratica, in sede di giudizio l’Agenzia dovrà esibire la copia dell’avviso bonario o dimostrare di aver adempiuto all’obbligo, mentre il contribuente potrà confutare detta prova (ad es. contestando un invio tardivo o a indirizzo errato) . Se l’Agenzia non prova l’avvenuta notifica, la sentenza ordinariamente disporrà l’annullamento integrale della cartella per difetto del contraddittorio .
- Difesa documentale e ragionata. Oltre all’eccezione procedurale, è opportuno delineare i fatti materiali che rendono ingiustificato il recupero senza avviso: ad esempio, descrivere come si è formato il credito, allegare documentazione di pagamenti effettivamente eseguiti e mai riconciliati, richiedere in via subordinata l’accesso agli atti (se non fornito in fase endoprocedimentale) o proporre eventuali calcoli alternativi. Ma il punto cruciale rimane sottolineare il vizio di procedura (omesso avviso) quale causa di nullità dell’intero ruolo . In molti casi recenti i giudici hanno accolto il ricorso esclusivamente su questo capo, annullando la cartella senza esaminare gli ulteriori motivi (Cass. 5284/2025 , Cass. 19860/2016 , ecc.).
- Altri motivi di impugnazione (da aggiungere sempre). Contestualmente si possono sollevare eventuali vizi aggiuntivi: difetti di notifica della cartella (ad es. PEC inviata all’indirizzo sbagliato), errori aritmetici nel conteggio, prescrizione/decadenza, ecc. In particolare, va sempre controllato il termine di decadenza: se la cartella è notificata oltre il termine, l’atto è nullo per decadenza a prescindere dalla questione dell’avviso . Dato che in situazioni di credito disconosciuto talvolta i ruoli possono riferirsi a più anni, occorre verificare se si configura il caso di cui all’art. 38-ter DPR 600/73 (vedi capitolo seguente), contestando l’irregolarità procedurale anche sotto questo profilo .
- Ricorso per Cassazione e altre tutele. Se la Commissione respinge il ricorso, il contribuente potrà eventualmente impugnare in Cassazione basandosi su violazioni del contraddittorio e della motivazione (art. 360 c.p.c.). Inoltre è possibile considerare richieste in autotutela all’Agenzia (richiesta di annullamento in autotutela per chiara violazione procedurale) oppure definizioni agevolate se previste (ad es. “scudo anti-frode” o rateizzazioni straordinarie). Tuttavia, queste sono misure eccezionali; la difesa ordinaria rimane il ricorso tributario.
In sintesi: l’assenza dell’avviso bonario deve essere contestata con l’eccezione di nullità, citando gli articoli di legge violati e le pronunce giurisprudenziali (v. sez. successiva). Nel corpo del ricorso si espliciterà in modo dettagliato perché si tratta di un caso 2: p.e. “l’avviso è omesso benché l’oggetto della liquidazione riguardi il recupero di un credito d’imposta, la cui spettanza è questione giuridica, e non un mero errore materiale” .
Principali pronunce giurisprudenziali
La questione della mancata comunicazione preventiva in un controllo automatizzato è stata oggetto di diverse pronunce della Corte di Cassazione, anche molto recenti. Riportiamo i cardini del ragionamento giurisprudenziale:
- Cass. civ., sez. V, 17/12/2019, n. 33344 – stabilisce il principio ormai consolidato: se la cartella ex art.36-bis deriva da un mancato versamento dichiarato, l’avviso bonario non era obbligatorio e pertanto l’atto è legittimo anche se emesso senza avviso . In quel caso l’assenza dell’avviso non incide sulla validità della cartella.
- Cass. civ., sez. V, 2/7/2020, n. 13499 – conferma che, in caso di semplice differenza aritmetica (versamento inferiore rispetto a dichiarazione), non è necessaria preventiva comunicazione; sottolinea tuttavia l’obbligo di motivazione della cartella anche nei controlli automatizzati.
- Cass. civ., sez. V, 17/9/2020, n. 28773 – (codam. alle SS.UU., sent. 22281/2022 in materia IVA) ha affermato che in caso di omessa presentazione della dichiarazione IVA, il Fisco può iscrivere direttamente a ruolo senza avviso (controllo «formale» di omissione). Anche se extra-tematica, sottolinea l’orientamento: omissione o errore materiale non comportano l’obbligo di preavviso .
- Cass. civ., sez. V, 28/2/2025, n. 5284 – recentissima su credito d’imposta, ha distinto vari punti (motivi di impugnazione di una cartella mista). In particolare, afferma che il ricorso al controllo automatizzato è legittimo “allorché… si riscontrino omissioni dichiarative agevolmente rilevabili ex actis” (cioè mero errore di versamento) . Ha inoltre ribadito che, “quanto al recupero del credito d’imposta per anni precedenti”, la cartella è priva di motivazione perché rappresenta il primo atto conoscitivo del contribuente . In sintesi, Cass. 5284/2025 ha annullato la parte della cartella riferita al credito d’imposta per carenza di motivazione, mentre ha ritenuto valida la parte relativa a imposte dovute da semplice controllo automatizzato .
- Cass. civ., sez. V, 21/3/2024, n. 7620 – (riguarda controllo formale art.36-ter) ribadisce che l’avviso di accertamento (o avviso bonario) è parte integrante del contraddittorio e la sua omissione rende l’atto nullo. Benchè sia su art.36-ter, ha rafforzato l’orientamento secondo cui “la comunicazione di irregolarità è passaggio obbligato e la sua omissione determina nullità”, principio analogamente applicato in 36-bis .
- Cass. civ., sez. V, 5/10/2016, n. 19860 – storica sentenza sul recupero del credito per incentivi occupazionali; ribadisce che la diretta iscrizione a ruolo per disconoscimento di agevolazioni è illegittima quando richiede valutazioni di merito. Il Supremo Collegio ha affermato che la negazione del beneficio fiscale non può avvenire tramite mero controllo automatizzato (che si basa solo su dati forniti) . In quel caso dichiarò la nullità della cartella che aveva recuperato un credito d’imposta senza un atto di rettifica formale (avviso di recupero motivato) . Quindi, oltre all’assenza di avviso bonario, si aggiungeva la carenza assoluta di competenza del 36-bis per quel tipo di controllo.
- Cass. civ., sez. V, 2019 e 2020 (ord. 4785/2016, 12023/2019, 8140/2012, 14070/2011, 12762/2006) – pronunce varie affermano la nullità della cartella quando l’oggetto del controllo automatizzato è “questioni giuridiche” (crediti, detrazioni, ecc.) non desumibili univocamente dalla dichiarazione . Con queste sentenze la Cassazione ha costruito il principio che i crediti d’imposta (bonus edilizi, R&D, occupazionali, ecc.) non possono essere disconosciuti tramite cartelle emesse solo su base automatica; serve almeno un controllo cartolare con atto motivato.
In sintesi, l’orientamento maggiore è oggi questo: la cartella 36‑bis è nulla senza avviso bonario se la rettifica non è un mero errore materiale, ma richiede valutazione (es. disconoscimento credito). Al contrario, laddove la cartella riporta semplici importi omessi per calcolo (per i quali non ci sono incertezze), l’avviso facoltativo non incide. Anche la Cassazione recentissima del 2025 (Cass. 5284/2025) conferma che se la contestazione implica “disconoscimento di credito”, la cartella deve essere motivata e, in assenza, la parte rilevante è annullata . Questi orientamenti forniscono gli argomenti giuridici da inserire nelle difese: in pratica, ogni qualvolta la cartella recupera un credito o corregge una detrazione, la mancata comunicazione preventiva illecita è motivo diretto di nullità.
Il seguente schema sintetizza alcuni di questi arresti chiave:
| Sentenza | Fatti | Principio di diritto |
|---|---|---|
| Cass. 17/12/2019, n. 33344 (Sez.V) | Cartella 36‑bis su IRPEF omesso (versam. dichiarato) | Valido senza avviso bonario: omesso versamento = mero fatto aritmetico . |
| Cass. 2/7/2020, n. 13499 (Sez.V) | Cartella 36‑bis su differenza semplice dichiarato/versato | Conferma: no avviso per mera differenza; cartella legittima. |
| Cass. 28/2/2025, n. 5284 (Sez.V) | Cartella doppia su credito d’imposta e ritenute omesse | Annulla parte credito: manca motivazione (primo atto). Conferma legittimità parte omesso versamento . |
| Cass. 31/10/2025, n. 28785 (Sez.V) | Cartella recupero credito (circolare sanc.) | Riconoscimento legittimo 36-bis se omissioni agevolmente rilevabili; no preavviso in assenza di incertezze . |
| Cass. 5/10/2016, n. 19860 (Sez.V) | Cartella 36‑bis su crediti incentivanti occupazionali | Nullità cartella: disconoscimento credito richiede atto di accertamento in rettifica (nessun controllo automatico) . |
| Cass. 17/3/2024, n. 7620 (Sez.V) | Cartella 36‑ter senza avviso formale | Nullità: avviso è passaggio obbligato nel controllo formale (ira analogica su 36-bis) . |
| Cass. SS.UU. 27/9/2022, n. 22281 | Omissione dichiaraz. IVA | Legittima iscrizione a ruolo senza avviso (controllo formale su omissione) . |
| Cass. 4785/2016, 12023/2019 (Sez.V) | Cartelle 36‑bis su crediti non spettanti | Nullità della cartella per mancato adempimento (nessun controllo di merito); se riconosciuto credito in istruttoria, non può andare in ruolo . |
(Per brevità si sono omessi alcuni passaggi formali, ma la consapevolezza di questi precedenti giova a fondare l’eccezione di nullità nel ricorso .)
Termini di decadenza e prescrizione
Un altro aspetto cruciale da verificare è il rispetto dei termini di decadenza. Le cartelle ex art.36-bis devono essere notificate entro il termine previsto dalla legge. In particolare: il termine generale è il 31 dicembre del terzo anno successivo alla presentazione della dichiarazione dalla quale deriva il credito/tributo . Ad esempio, una dichiarazione presentata nel 2022 può essere oggetto di controllo automatizzato con cartella notificata fino al 31/12/2025. Se la cartella arriva oltre tale termine, essa è invalida per decadenza . Per confronto, i controlli formali (art.36-ter) consentono il 31/12 del quarto anno successivo .
Negli anni passati sono intervenute modifiche straordinarie (Covid, scudi fiscali, proroghe milleproroghe) che hanno spostato i termini, ma oggi la regola corrente resta quella anzidetta per le dichiarazioni dal 2020 in poi . Il contribuente, per sollevare l’eccezione di decadenza, deve confrontare la data di presentazione della dichiarazione con la data di notifica della cartella. Se è intervenuta decadenza, la cartella è nullità insanabile: lo Stato ha perso il potere di agire, anche se le imposte fossero dovute .
Nota bene: l’eventuale avviso bonario non interrompe questo termine di decadenza . Anzi, poiché l’avviso è atto endo-procedimentale, non ha efficacia interruttiva. Dunque, se la cartella fosse inviata oltre i termini anche solo con l’allegazione dell’avviso, è comunque tardiva. In alcuni casi particolari (ad es. frode accertata) il termine può raddoppiare, ma tali ipotesi sono disciplinate a parte e non riguardano il regime ordinario del 36-bis.
Inoltre, dopo la notificazione della cartella decorrono i termini della prescrizione del credito. Tuttavia, trattandosi di atto appena notificato, la prescrizione non sarà ancora maturata al momento del ricorso. Per completezza, ricordiamo che l’eventuale prescrizione infragga dopo un certo numero di anni dall’insinuazione della cartella, di solito 5 anni (cfr. DPR 602/73, art. 12). Se dal controllo risulta un avviso di scarto F24 o un atto di recupero precedente (art.38-ter), potrebbe interrompersi la prescrizione. Per il contribuente che impugna immediatamente, questi aspetti sono di secondo piano rispetto alla immediata eccezione di decadenza/contraddittorio.
Simulazioni pratiche (casi concreti)
Per chiarire l’applicazione di quanto visto, riportiamo alcuni esempi esemplificativi (traendo spunto da situazioni reali):
- Esempio 1 – Persona fisica con credito edilizio (ecobonus). Mario Rossi dichiara nel modello Redditi PF per il 2023 un credito d’imposta di €5.000 (bonus casa) che compensa parte dell’IRPEF dovuta. L’Agenzia, nel controllo 36-bis del 2024, ritiene il credito inesistente (es. perché le spese non risultano nei sistemi) e forma una cartella chiedendo €5.000 di IRPEF + sanzioni/interessi. Mario non ha mai ricevuto nessun avviso bonario. Dal suo punto di vista: mancava l’“avviso di recupero” o “irregolarità” motivato con il calcolo del credito contestato. Per questo può impugnare eccependo la nullità della cartella per violazione dell’art.6 L.212/2000 e art.36-bis. Dal momento che il credito riguarda valutazioni su un dato non meramente aritmetico, la Cassazione considererebbe l’assenza dell’avviso come vizio inescusabile . In pratica, nel ricorso Mario chiederà l’annullamento integrale della cartella sul rilievo che la notifica è avvenuta senza il dovuto contraddittorio preventivo. Se accolta, la cartella sarà annullata e Mario non dovrà versare quelle somme.
- Esempio 2 – Ditta individuale con versamento IRPEF omesso. Anna Bianchi nel 2022 presenta dichiarazione IRPEF indicando un debito di €10.000 e versa €7.000 per dimenticanza. Nel 2024 l’Agenzia fa un controllo 36-bis e scopre l’omesso versamento di €3.000; invia un avviso bonario (30 giorni) e poi iscrive a ruolo €3.000 + sanzioni. Qui la casistica è diversa: si tratta di un semplice omesso versamento dichiarato. Se per ipotesi il contribuente non avesse ricevuto alcun avviso (anche se di solito viene mandato), sollevare l’assenza non porterebbe facilmente all’annullamento, perché la Cassazione considera legittimo procedere direttamente . In tal caso Anna dovrebbe invece contestare altri vizi (ad es. presunta notifica illegittima se l’avviso non c’era o calcoli erronei). Tuttavia, se Anna ritiene che le sanzioni siano eccessive o che ci siano stati errori di calcolo, può opporsi ricorrendo su quei punti. Ma non centrerebbe eccepire l’assenza dell’avviso come motivo principale, poiché l’omissione di pagamento è in se stessa chiara e non richiede contraddittorio .
- Esempio 3 – Società con credito R&S. Una SRL utilizza in compensazione (F24) un credito d’imposta per R&S di €20.000 maturato nel 2021, indicandolo nella dichiarazione 2022. Nel 2025, Agenzia constata discrepanza tra i dati: secondo gli uffici il credito non sussiste (forse perché le spese R&S documentate erano inferiori). Viene iscritta a ruolo una cartella 36-bis per €20.000+… senza avviso. Qui siamo chiaramente in un caso di contestazione di merito. La società, nel ricorso, evidenzia che il credito era stato dichiarato “teso a riduzione del saldo IRPEF 2022”, e chiede l’annullamento per difetto di contraddittorio. In analogia a Cass. 19860/2016 e Cass. 5284/2025 , se l’ufficio non ha verificato i documenti (o non ha autorizzato una rettifica formale), la cartella non poteva legittimamente evitare un avviso motivato. La Commissione dovrebbe riconoscere che la parte di cartella relativa al credito è nulla e annullare il ruolo, facendo fare un nuovo accertamento eventualmente con le modalità ordinarie.
Questi esempi pratici illustrano la logica difensiva: per i crediti d’imposta ed errori non banali, si contesta la nullità per mancato avviso ; per meri omessi versamenti, si prosegue su altri fronti (calcoli, prescrizione, ecc.). È utile in ogni caso allegare al ricorso ogni documento che dimostri la correttezza delle scritture (es. ricevute di pagamento, certificati, contratti di spesa, dichiarazioni pregresse del credito, ecc.) e chiedere – se necessario – l’accesso agli atti per esaminare le carte su cui l’ufficio si è basato.
Tabelle riepilogative
Tabella 1: Confronto tra procedimenti di accertamento e riscossione (principali differenze)
| Caratteristiche | Controllo automatico (art.36-bis) | Controllo formale (art.36-ter) | Avviso di accertamento (art. 42) |
|---|---|---|---|
| Base normativa | DPR 600/73, art.36-bis | DPR 600/73, art.36-ter | DPR 600/73, art. 42 |
| Oggetto del controllo | Liquidazione automatica sui dati dichiarati (IRPEF/IRES/IRAP/IVA) | Verifiche formali documentali su singoli oneri/dati dichiarati | Accertamento collegiale su base documentale (con provvedimento scritto) |
| Tempi decadenza per cartella | 3° anno succ. (iscrizione entro 31/12 del 3° anno) | 4° anno succ. (entro 31/12 del 4° anno) | 2° anno succ. (generalmente IRPEF) o 3° in caso di dolo |
| Avviso preventivo | Avviso bonario obbligatorio salvo incertezze sui dati | Comunicazione obbligatoria prima del ruolo | Mancato avviso => nullità dell’avviso stesso (pena nullità atto) |
| Contraddittorio | Facoltativo e semplificato: il contribuente può rispondere all’avviso bonario e fornire controdeduzioni | Obbligatorio prima di liquidare: l’ufficio convoca il contribuente via invito | Previsto prima dell’atto (se invito al contraddittorio) o immediatamente successivo alla notifica dell’avviso di accertamento |
| Sanzioni | 25% (ridotta a 8,33% se pagato entro 60 gg) | 30% (ridotta a 10% se pago entro 30 gg) | Variabili (cumulabili, fino al 200% per redditi non dichiarati) |
| Effetti dell’assenza del preventivo | Se necess. → nullità cartella (Cass.), es. mancato avviso su credito d’imposta ⇒ annullamento | Nullità cartella se manca la comunicazione di esito | Non ammissibilità dell’atto (sentenze Cass. 2017) |
Tabella 2: Termini per l’iscrizione a ruolo (cartella)
| Evento | Termine legale | Riferimento |
|---|---|---|
| Controllo automatizzato (art.36-bis) – cartelle | Entro il 31 dicembre del 3° anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione | DPR 600/73, art.25; Cass. 5284/2025 |
| Controllo formale (art.36-ter) – cartelle | Entro il 31 dicembre del 4° anno successivo | DPR 600/73, art.25 |
| Cartella su accertamento classico (art.43) | IRPEF: 2° anno succ. (3° in caso di dolo) | DPR 600/73, art.43 |
| Omesso versamento tramite modello F24 | Se controlli ex art.36-bis “F24 compensazioni”: fino al 3° anno successivo | DPR 602/73, art.25 (v. art.38-ter) |
(Importante: se la cartella viene notificata oltre termine, è nullità insanabile . L’avviso bonario, anche se giunto tardivamente, non interrompe né sospende il termine decadenziale .)
Domande e risposte (FAQ)
D1. La cartella 36-bis è automatica: posso comunque richiedere un contraddittorio se non ho ricevuto l’avviso bonario?
R. Il contribuente può sempre contestare gli effetti negativi dell’iscrizione a ruolo. Tuttavia, il diritto al contraddittorio preventivo (avviso bonario) esiste solo nelle ipotesi tassative indicate dalla legge. In sintesi, se la cartella deriva da omesso versamento già dichiarato, l’avviso non era dovuto (il sistema «calcola e notifica» direttamente) . Invece, se riguarda la rettifica di un dato dichiarato (es. eliminazione di un credito), la legge impone l’avviso. L’assenza di comunicazione in questo secondo caso costituisce illecito procedurale che si può far valere in giudizio .
D2. Quale norma impone l’avviso bonario e quali sono le conseguenze della sua omissione?
R. L’art.36-bis, comma 3, stabilisce che l’avviso bonario deve essere inviato «salvo che non sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione» . Lo Statuto del contribuente (art.6, co.5) ribadisce l’obbligo del contraddittorio preventivo, a pena di nullità dell’atto impositivo. I giudici affermano che l’omesso avviso in presenza di questioni di merito rende la cartella nulla per violazione dell’art.6 . Bisogna quindi verificare se il caso concreto rientra nelle «incertezze» (es. credito contestato) o meno.
D3. Se contesto solo l’assenza dell’avviso, rischio di farmi respingere perché il mio caso era l’“omesso versamento dichiarato”?
R. Se effettivamente si tratta di mero omesso pagamento già previsto in dichiarazione, la giurisprudenza può ritenere l’eccezione infondata . In quel caso, come detto, l’avviso non era obbligatorio. Tuttavia, è sempre bene proporre tutti i motivi possibili: se si sospetta un’altra anomalia (errori di calcolo o arrotondamento, ad es.), conviene inserirli nel ricorso. Se invece il caso è senza dubbio rettifica di credito o detrazione, è giustificato insistere sull’assenza del contraddittorio, in virtù della consolidata giurisprudenza .
D4. Cosa scrivere nella memoria difensiva se non ho ricevuto l’avviso?
R. Nel ricorso tributario (memoria depositata in Commissione) si evidenzi in apertura che la cartella scaturisce da un controllo automatizzato e che “l’Amministrazione non ha inviato alcuna preventiva comunicazione di irregolarità”. Si richiami la norma (art.6 L.212/2000, art.36-bis) e la giurisprudenza che dichiara l’eccezione di mancato avviso come causa di nullità . Si chiede espressamente l’annullamento del ruolo. È utile allegare eventuale attestazione di presentazione dichiarazione e ricordare i termini di decadenza decorse. La Commissione, accertata la nullità procedurale, annullerà la cartella integralmente per difetto di motivazione del diritto di difesa .
D5. Se la cartella è nulla, posso chiedere indennità o spese legali all’Agenzia?
R. Il contribuente vittorioso può chiedere la rifusione delle spese di lite in base al D.Lgs. 546/92. Tuttavia, in materia tributaria non è previsto un risarcimento del danno ex lege per la nullità dell’atto (diverso dal settore civile). L’eventuale rimborso di somme erroneamente versate avviene tramite rimborsi ex art.38 DPR 602/73 o riliquidazioni successive. In pratica, si ottiene l’annullamento del debito: lo Stato non può più pretendere quella somma.
D6. Se l’Agenzia dimostra di aver inviato un avviso bonario che non ho ricevuto, cambia qualcosa?
R. Se in udienza l’Amministrazione esibisce prova di regolare invio (ad es. copia dell’avviso e ricevuta di raccomandata o log PEC), l’eccezione di nullità per omesso avviso decade. A questo punto rimangono gli altri motivi di impugnazione. Tuttavia, il contribuente può comunque eccepire vizi nell’invio (indirizzo errato, vecchia PEC) se vi è evidenza. Se invece l’ufficio ammette di non aver inviato nulla, è facile che il giudice accolga il ricorso per vizio procedurale.
D7. Esempi di crediti d’imposta interessati: bonus edilizi, R&S, ecc.
R. Tutte le agevolazioni soggette a credito d’imposta (es. bonus casa, bonus ristrutturazioni, ecobonus, sisma bonus; credito R&S/innovazione; credito per beni strumentali 4.0; incentivi occupazione, ecc.) rientrano nel controllo dichiarativo ex 36-bis. Se l’Agenzia contesta queste agevolazioni, l’eccezione di mancato avviso è particolarmente rilevante, perché trattasi di vantaggi fiscali la cui spettanza non è immediatamente derivabile dai dati contabili ma richiede valutazioni normative e tecniche . Dunque ogni qual volta si subisce un recupero di un credito agevolativo attraverso cartella 36-bis, conviene verificare scrupolosamente se l’avviso era dovuto.
D8. Tempi per ricorrere e possibile sospensione.
Il ricorso va proposto entro 60 giorni dalla notifica della cartella (D.Lgs.546/1992, art. 18). Se opportuno, si può chiedere alla Commissione l’urgente sospensione dell’esecuzione della cartella (al momento del ricorso oppure in alternativa mediante istanza cautelare ex art. 47-ter L.212/2000). In passato era necessario anche un ricorso cautelare al TAR per fermare l’agente della riscossione, ma recenti norme (DL 119/2018 e L.160/2019) hanno ridefinito queste procedure. Oggi, l’istanza di sospensione al giudice tributario – se motivata dalla questione del credito o della nullità – può bloccare l’esecutorietà della cartella fino al pronunciamento.
D9. Il contraddittorio endoprocedimentale sostituisce l’avviso bonario?
R. Con la riforma del processo tributario (Legge 228/2017), per certi accertamenti (es. sintetici, redditometro ecc.) è previsto un contraddittorio obbligatorio prima della rettifica. Tuttavia, ciò non sostituisce l’avviso bonario: il contraddittorio legale è necessario se l’atto è atto di accertamento vero e proprio. Nel controllo automatico ex art.36-bis non c’è contraddittorio legalmente obbligatorio (si passa solo dall’avviso bonario su iniziativa contribuente). Anche se il contribuente risponde all’avviso bonario, resta salva comunque la questione formale se tale avviso è omesso. In breve: il contraddittorio formale e l’avviso bonario sono istituti diversi, l’obbligo dell’avviso permane se richiesto dalla legge (art.6, 36-bis c.3).
D10. Differenza tra avviso bonario e avviso di recupero motivato.
R. L’avviso bonario (o comunicazione di irregolarità) è la lettera informale di cui abbiamo parlato, priva di efficacia impositiva, con cui l’Agenzia segnala le somme ritenute dovute e offre la definizione agevolata. Invece, per il recupero di crediti d’imposta (soprattutto per anni non coperti da 36-bis) è previsto un “atto di recupero motivato” o avviso di accertamento (art.38-ter DPR 600/73). Questo è il vero atto impositivo formale. La giurisprudenza sottolinea che non può intercambiarsi: il semplice avviso bonario, non assorbendo il dovere di motivazione, non è sufficiente a disconoscere definitivamente un credito. Se il legislatore impone un atto motivato (art.38-ter), e l’Agenzia non lo emette, la cartella che segue è inficiata . Nel nostro contesto, ciò significa che se il credito da recuperare è al di fuori dei 3 anni di decadenza del 36-bis, l’Agenzia avrebbe dovuto emettere un avviso di accertamento e non una cartella semplice .
Queste FAQ riassumono i dubbi più comuni. In ogni caso, va precisato che la contestazione principale attiene al vizio procedurale di mancata comunicazione , che va evidenziato con chiarezza nel ricorso/istituzione difensiva (memoria). A margine, si possono discutere anche altre questioni tecniche (termine di decadenza, motivazione della cartella, calcoli degli interessi).
Memorie difensive (consigli per la stesura)
Nel redigere la memoria del ricorso tributario si suggerisce di seguire questo schema:
- Esposizione della vicenda: introdurre i fatti (anno d’imposta, dichiarazione presentata, credito d’imposta indicato o pagamento F24, ammontare e natura del debito impugnato). Citare in calce i riferimenti normativi essenziali (art.36-bis DPR 600/73, art.6 L.212/2000, art.25 DPR 602/73, ecc.) .
- Motivo principale di ricorso – Nullità per omesso avviso: spiegare con precisione perché, a giudizio del contribuente, l’avviso bonario doveva essere inviato. Si può esporre: “Trattandosi del recupero di un credito d’imposta non spettante, il caso presenta incertezze interpretative. La legge impone l’invio dell’avviso di irregolarità quale atto endoprocedimentale . Tuttavia, l’Agenzia non ha trasmesso alcuna comunicazione preventiva né in data anteriore né successiva alla scadenza del termine, violando così l’art.6 L.212/2000. Ne consegue la nullità della cartella per vizio formale.” A questo punto, elencare casi giurisprudenziali analoghi (p.es. Cass. 7620/2024; Cass. 4785/2016) come richiamo dell’orientamento .
- Richieste istruttorie: chiedere eventualmente l’ammissione di prove (documenti, testimonianze) a sostegno del credito o dei fatti contestati. Se necessario, invitare il giudice a ordinare l’Agenzia a produrre l’avviso bonario o il file del controllo automatico (allegato alla cartella dovrebbe esserci, ma spesso non è sufficiente come prova motivazionale).
- Eccezioni accessorie: sollevare altri vizi formali/legali, tra cui difetto di notifica della cartella (se ci sono anomalie nell’indirizzo o nella forma), nullità per decadenza (se il termine è scaduto), mancanza di motivazione anche su interessi o spese. Se la cartella riporta frazioni di interesse non calcolate dettagliatamente, può essere utile eccepire la carenza motivazionale della parte interestuale (Cass. 5284/2025 ha richiamato il criterio di motivazione anche del recupero interessi ).
- Conclusioni: ribadire che, alla luce dei motivi di cui sopra, il ricorso è fondato e chiederne l’accoglimento con annullamento dell’intera cartella e condanna dell’Agenzia alle spese.
Ricordiamo infine che i termini di impugnazione tributaria sono rigorosi: la notificazione della cartella inizia a decorrere il termine breve (60 gg). È quindi fondamentale agire subito, senza attendere sviluppo del procedimento esecutivo.
Fonti normative e giurisprudenziali
Normativa principale: DPR 600/1973 (artt. 25, 36-bis, 36-ter, 42, 43) ; DPR 633/1972 (art. 54-bis); L. 212/2000 (Statuto del contribuente, art.6) ; D.Lgs. 462/1997 (art.2) ; DPR 602/1973 (art. 25, 38-ter) ; D.Lgs. 546/1992 (giudizio tributario) e s.m.i.; Legge 160/2019; D.Lgs. 119/2021; D.Lgs. 110/2024; nonché disposizioni speciali relative ai crediti d’imposta (es. norme su bonus fiscali).
Giurisprudenza rilevante:
Cassazione civile, Sez. V, ord. 17.12.2019 n.33344 ; ord. 2.7.2020 n.13499; ord. 17.9.2020 n.28773; ord. 28.2.2025 n.5284 ; 17.3.2024 n.7620; 31.10.2025 n.28785; sez. V, 5.10.2016 n.19860 ; 4785/2016; 12023/2019; 8140/2012; Cass. SS.UU. 27.9.2022 n.22281; oltre a numerosi precedenti delle Commissioni tributarie regionali sui casi citati.
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Questa guida ti spiega:
- cos’è la cartella ex art. 36-bis,
- quando può colpire un credito d’imposta,
- quando l’assenza dell’avviso è illegittima,
- come contestare efficacemente la cartella.
Cos’è la Cartella ex art. 36-bis (In Modo Chiaro)
L’art. 36-bis del DPR 600/1973 consente all’Agenzia delle Entrate di:
- effettuare controlli automatizzati sulle dichiarazioni,
- correggere errori materiali o di calcolo,
- recuperare imposte risultanti direttamente dai dati dichiarati,
- emettere cartella di pagamento senza avviso di accertamento.
👉 È uno strumento automatico,
👉 non un accertamento vero e proprio.
Crediti d’Imposta e Controllo Automatizzato
Il problema nasce quando il Fisco:
- nega o riduce un credito d’imposta,
- sostenendo che “non risulta spettante”,
- senza spiegare il motivo,
- senza alcuna comunicazione preventiva.
👉 Qui il 36-bis spesso viene usato oltre i suoi limiti.
Il Punto Chiave: Errore Materiale ≠ Valutazione di Spettanza
Un principio fondamentale è questo:
👉 il controllo ex art. 36-bis può correggere solo errori automatici,
👉 non può valutare la legittimità sostanziale di un credito.
Sono ammissibili con il 36-bis solo:
- errori di calcolo,
- duplicazioni evidenti,
- incongruenze aritmetiche.
👉 Se serve valutare documenti o requisiti, serve un avviso di accertamento.
Quando l’Avviso Preventivo È Obbligatorio
La cartella è contestabile se:
- il credito non è stato disconosciuto per un mero errore matematico,
- l’Ufficio ha effettuato una valutazione sostanziale,
- non ti è stata inviata alcuna comunicazione di irregolarità,
- non hai avuto modo di replicare o chiarire.
👉 Il contribuente ha diritto al contraddittorio quando il credito è “messo in discussione”.
Comunicazione di Irregolarità: Perché Conta
La comunicazione preventiva serve a:
- segnalare l’anomalia,
- consentire chiarimenti o correzioni,
- evitare l’emissione della cartella.
👉 Saltare questo passaggio viola le garanzie difensive,
👉 soprattutto quando il credito è solo presuntivamente contestato.
L’Errore Più Grave del Contribuente
Molti contribuenti sbagliano perché:
- pagano la cartella senza contestare,
- pensano che “il 36-bis non si possa impugnare”,
- non verificano se il credito è stato valutato o solo calcolato,
- rinunciano alla difesa.
👉 Una cartella 36-bis si può e si deve contestare, se illegittima.
Cartella 36-bis ≠ Atto Inattaccabile
Un principio essenziale è questo:
👉 la cartella ex art. 36-bis è impugnabile,
👉 soprattutto quando disconosce un credito senza avviso.
Questo significa che puoi:
- contestare l’uso improprio del 36-bis,
- eccepire la mancanza del contraddittorio,
- chiedere l’annullamento della cartella,
- ottenere il riconoscimento del credito.
Il Ruolo dell’Avvocato nella Contestazione
La difesa contro cartelle ex art. 36-bis è giuridica, non solo contabile.
L’avvocato:
- analizza la natura del credito disconosciuto,
- verifica se l’Ufficio ha ecceduto i poteri del 36-bis,
- contesta l’assenza della comunicazione preventiva,
- impugna la cartella nei termini,
- chiede la sospensione della riscossione.
👉 È una difesa tecnica che va costruita con precisione.
Cosa Può Fare Concretamente l’Avvocato
Con l’assistenza legale puoi:
- verificare se il credito è stato illegittimamente negato,
- contestare la cartella per violazione del contraddittorio,
- ottenere l’annullamento del ruolo,
- evitare pignoramenti e azioni esecutive,
- tutelare liquidità e patrimonio.
👉 Molte cartelle ex 36-bis vengono annullate proprio per questo vizio.
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Una gestione errata può portare a:
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Perché È Cruciale Agire Subito
I termini per impugnare la cartella sono brevi.
👉 Ritardare significa perdere il diritto di contestare
👉 anche quando il credito era legittimo.
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Conclusione
Una cartella ex art. 36-bis
👉 non può negare un credito d’imposta senza spiegazioni.
👉 Gli automatismi hanno limiti,
👉 il contraddittorio è una garanzia,
👉 il credito va tutelato.
La regola è chiara:
👉 distinguere errore di calcolo e valutazione di merito,
👉 contestare l’uso improprio del 36-bis,
👉 mai pagare una cartella illegittima senza reagire.
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Contestare una cartella 36-bis che disconosce un credito d’imposta può fare la differenza tra perdere un diritto fiscale e farlo riconoscere integralmente.
