Accertamento Su Operazioni Straordinarie: Guida Tecnica Per Difendersi Subito E Bene

Da Giuseppe Monardo
Dicembre 21, 2025
05:02

L’accertamento fiscale sulle operazioni straordinarie è una delle contestazioni più complesse e tecniche.
Quando l’Agenzia delle Entrate esamina operazioni come fusioni, scissioni, conferimenti o cessioni d’azienda, tende spesso a sospettare finalità elusive o indebiti vantaggi fiscali, trasformando scelte legittime di riorganizzazione in presunte violazioni.

È fondamentale chiarirlo subito:
un’operazione straordinaria non è evasione fiscale per definizione.

Molti accertamenti su operazioni straordinarie sono viziati da errori di metodo, interpretazioni parziali e presunzioni non dimostrate e possono essere annullati o ridimensionati se difesi con una strategia tecnica tempestiva.

Cosa si intende per operazioni straordinarie

Rientrano tra le operazioni straordinarie, ad esempio:

• fusioni per incorporazione o per unione
• scissioni totali o parziali
• conferimenti di azienda o di rami d’azienda
• cessioni di azienda
• trasformazioni societarie
• liquidazioni e riorganizzazioni
• operazioni infragruppo complesse

Si tratta di strumenti fisiologici dell’attività d’impresa, previsti e regolati dalla legge.

Perché l’Agenzia delle Entrate contesta le operazioni straordinarie

L’Agenzia delle Entrate avvia accertamenti su operazioni straordinarie per:

• ipotizzare abuso del diritto o elusione
• contestare la mancanza di valide ragioni economiche
• disconoscere effetti fiscali dichiarati
• riqualificare l’operazione ai fini tributari
• recuperare imposte dirette e indirette
• estendere la responsabilità a soci e amministratori

Il problema è che spesso l’analisi è svolta ex post e con criteri astratti.

Le contestazioni più frequenti

Negli accertamenti sulle operazioni straordinarie, le contestazioni più comuni riguardano:

• assenza di valide ragioni economiche
• vantaggi fiscali ritenuti indebiti
• riqualificazione della natura dell’operazione
• incongruenze nelle valutazioni
• trasferimento di perdite fiscali
• operazioni infragruppo sospette
• tempistiche considerate anomale

Molte di queste contestazioni ignorano il contesto imprenditoriale reale.

Gli errori tipici dell’Agenzia delle Entrate

Negli accertamenti su operazioni straordinarie, l’Agenzia sbaglia spesso quando:

• confonde pianificazione fiscale lecita con elusione
• ignora le ragioni economiche documentate
• valuta l’operazione solo per gli effetti fiscali
• utilizza presunzioni prive di gravità e precisione
• riqualifica l’operazione senza adeguata motivazione
• ribalta illegittimamente l’onere della prova
• non rispetta il contraddittorio preventivo

In questi casi l’accertamento è tecnicamente fragile e contestabile.

Quando l’accertamento è illegittimo

L’accertamento su un’operazione straordinaria è illegittimo se:

• l’operazione è prevista dalla legge
• esistono valide ragioni economiche
• la struttura è coerente con l’attività d’impresa
• non vi è un vantaggio fiscale indebito
• manca la prova dell’abuso del diritto
• l’Ufficio utilizza presunzioni automatiche
• non viene rispettato il diritto di difesa

Il Fisco non può sostituirsi all’imprenditore nelle scelte strategiche.

Documenti e prove fondamentali per la difesa

La difesa contro un accertamento su operazioni straordinarie deve essere rigorosa e documentata e può basarsi su:

• progetti di fusione o scissione
• relazioni illustrative e perizie di stima
• verbali e delibere societarie
• business plan e piani industriali
• documentazione delle ragioni economiche
• contratti e accordi collegati
• valutazioni indipendenti
• corrispondenza professionale
• giurisprudenza di riferimento

La chiarezza delle motivazioni è decisiva.

Tecniche difensive più efficaci

Una difesa efficace deve essere tecnica e strutturata e può basarsi su:

• dimostrazione delle valide ragioni economiche
• separazione tra effetti fiscali e finalità dell’operazione
• contestazione della riqualificazione operata
• prova della coerenza economica e finanziaria
• utilizzo di giurisprudenza favorevole
• perizie economico aziendali

La difesa deve colpire prima il metodo accertativo e poi il merito.

Cosa fare subito

Se ricevi un accertamento relativo a un’operazione straordinaria:

• fai analizzare immediatamente l’atto
• individua la riqualificazione contestata
• ricostruisci l’intera operazione
• raccogli tutta la documentazione tecnica
• prepara una risposta strutturata al contraddittorio
• evita adesioni o pagamenti affrettati

Valuta attentamente le opzioni difensive più idonee:

• osservazioni in contraddittorio
• istanza di autotutela
• accertamento con adesione solo se strategico
• ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria
• richiesta di sospensione dell’esecutività

I rischi se non intervieni tempestivamente

• disconoscimento degli effetti fiscali
• recuperi d’imposta rilevanti
• sanzioni e interessi
• iscrizione a ruolo
• azioni esecutive
• estensione della responsabilità
• gravi conseguenze patrimoniali e societarie

Come può aiutarti l’Avvocato Monardo

L’Avvocato Monardo, cassazionista, ha esperienza specifica nella difesa di imprese e gruppi societari coinvolti in accertamenti su operazioni straordinarie, spesso annullati per violazione dei principi di legalità, proporzionalità e libertà d’impresa.
Coordina un team nazionale di avvocati tributaristi e commercialisti esperti in riorganizzazioni societarie e contenzioso tributario complesso.

È inoltre:

• Gestore della Crisi da Sovraindebitamento
• iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia
• professionista fiduciario presso un OCC
• Esperto Negoziatore della Crisi d’Impresa

Può intervenire concretamente per:

• contestare la riqualificazione dell’operazione
• dimostrare le valide ragioni economiche
• smontare le presunzioni dell’Agenzia
• ottenere l’annullamento o la riduzione della pretesa
• bloccare l’esecutività e la riscossione
• tutelare società, soci e amministratori
• costruire una strategia difensiva solida

Agisci ora

Un’operazione straordinaria lecita non diventa illecita per presunzione.
Agire subito significa impedire che una riqualificazione errata diventi un debito fiscale definitivo.

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Introduzione

Le operazioni straordinarie d’impresa – fusioni, scissioni, conferimenti, trasformazioni societarie, cessioni d’azienda – sono strumenti leciti e diffusi per riorganizzare attività economiche. Tuttavia, possono attirare l’attenzione del Fisco quando sembrano effettuate principalmente per ottenere vantaggi fiscali indebiti. In tali casi l’Agenzia delle Entrate può contestare un uso distorto di queste operazioni, invocando l’abuso del diritto (elusione fiscale) ai sensi dell’art. 10-bis dello Statuto del Contribuente . Si tratta di situazioni in cui, pur nel rispetto formale delle norme tributarie, le operazioni risultano prive di sostanza economica e producono essenzialmente un risparmio d’imposta contrario alla ratio dell’ordinamento .

Negli ultimi anni il legislatore e la prassi amministrativa hanno rafforzato le tutele del contribuente e definito meglio i confini tra legittimo risparmio d’imposta ed elusione. In particolare, dal 2015 l’abuso del diritto è espressamente regolato nell’art. 10-bis L. 212/2000, e nel 2024-2025 sono intervenute nuove linee guida e riforme. Un Atto di indirizzo del MEF del 27 febbraio 2025 ha fornito chiarimenti interpretativi vincolanti sull’abuso del diritto , a dieci anni dall’introduzione della norma antiabuso. Parallelamente, con il D.Lgs. 13/2024 (attuativo della Delega Fiscale 2023) sono state innovate le procedure di accertamento tributario, imponendo ad esempio il contraddittorio obbligatorio prima di emettere l’avviso di accertamento . Anche l’Agenzia delle Entrate ha aggiornato le proprie direttive: la Circolare n. 9/E del 24 giugno 2025 ha illustrato le istruzioni sull’inedito Concordato Preventivo Biennale (CPB) e ha chiarito gli effetti di eventuali operazioni straordinarie durante il periodo concordatario (la loro realizzazione comporta generalmente la cessazione del concordato) .

Questa guida – aggiornata a dicembre 2025 con le fonti normative e giurisprudenziali più recenti – offre una trattazione avanzata su come difendersi in modo tempestivo ed efficace da accertamenti fiscali riguardanti operazioni straordinarie. Adottando un linguaggio tecnico-giuridico ma divulgativo, essa si rivolge sia a professionisti (avvocati tributaristi, dottori commercialisti) sia a imprenditori e privati contribuenti coinvolti in tali vicende. Dopo una panoramica delle operazioni straordinarie e del quadro normativo (anche penale, civilistico e fallimentare) di riferimento, verranno esaminati:

Tipologie di operazioni straordinarie e motivi per cui il Fisco può ritenerle elusive o abusive (fusioni per utilizzare perdite, scissioni seguite da cessione di partecipazioni, conferimenti d’azienda propedeutici alla vendita, trasformazioni societarie “strategiche”, leveraged buy-out, ecc.), con indicazione dei relativi rischi fiscali e delle difese possibili.
Metodi di accertamento tributario applicabili in questi casi – accertamento analitico, induttivo, analitico-induttivo, sintetico e accertamento anti-elusione – spiegandone il funzionamento e come il contribuente possa contestarne l’esito.
Strategie difensive immediate: come gestire il contraddittorio con l’Ufficio, quali prove documentali fornire per dimostrare la genuinità economica dell’operazione, come rilevare vizi procedurali (ad es. difetto di contraddittorio) che possano invalidare l’atto , nonché gli strumenti di risoluzione bonaria o preventiva (interpello anti-abuso, accertamento con adesione, concordato fiscale).
Profili sanzionatori e conseguenze: cosa comporta una contestazione di abuso del diritto in termini di recupero d’imposta, sanzioni amministrative e profili penali (precisando che le condotte abusive non integrano reato tributario né comportano sanzioni penali , mentre diverse sono le ipotesi di evasione fraudolenta). Si tratteranno anche i possibili riflessi civilistici (validità degli atti, obblighi verso creditori) e fallimentari (revocatoria di operazioni pregiudizievoli, sottrazione fraudolenta al Fisco).
Domande frequenti in materia, con risposte chiare sui dubbi più comuni (ad es. come distinguere pianificazione lecita da abuso, come comportarsi se si riceve un avviso di accertamento, entro quando può arrivare un accertamento, ecc.), nonché tabelle riepilogative e casi pratici simulati riguardanti il contesto italiano.

L’obiettivo è fornire al debitore d’imposta (il contribuente destinatario dell’accertamento) una visione chiara dei propri diritti e dei mezzi di difesa a disposizione, in modo da poter reagire subito e bene a qualunque contestazione fiscale su operazioni straordinarie.

Operazioni straordinarie: quali sono e perché il Fisco le controlla

Le operazioni straordinarie sono quelle operazioni che esulano dalla gestione “ordinaria” dell’impresa e ne modificano radicalmente la struttura, la forma o la proprietà. Di seguito una panoramica delle principali tipologie e dei motivi per cui possono suscitare accertamenti tributari:

Fusione societaria: unisce due o più società in un unico soggetto. Può avvenire per incorporazione (una società assorbe l’altra) o mediante fusione in una nuova società. Profilo fiscale: la fusione è fiscalmente neutrale (non genera plusvalenze imponibili) se effettuata secondo la disciplina del TUIR, ma presenta criticità sul fronte riporto delle perdite. L’art. 172 TUIR consente all’incorporante di riportare le perdite pregresse dell’incorporata solo entro certi limiti (ad es. limite quantitativo e “test di vitalità” dell’attività della società fusa) . Il Fisco verifica dunque che la fusione non sia effettuata al solo scopo di “comprare” perdite fiscali da utilizzare in compensazione di utili. Una fusione realizzata con una società inattiva o “scatola vuota” rischia di essere contestata come elusiva, a meno che non si dimostri la presenza di reali sinergie economiche. (Esempio tipico: Alfa S.p.A. incorpora Beta S.r.l., che aveva grosse perdite, al solo fine di abbattere i propri utili imponibili – operazione sospetta).*
Scissione societaria: consiste nel suddividere il patrimonio di una società (scissa) in tutto o in parte a favore di una o più società beneficiarie. Può essere totale (la scissa si estingue) o parziale (la scissa prosegue). Profilo fiscale: anch’essa è neutrale fiscalmente se attuata secondo l’art. 173 TUIR, ma può prestarsi ad abusi soprattutto quando è propedeutica alla vendita di asset o partecipazioni. Un caso scrutinato è la scissione seguita dalla cessione di partecipazioni: ad esempio una società scinde un ramo aziendale in una newco, poi i soci vendono le quote di quest’ultima per trasferire di fatto quel ramo a terzi. L’operazione può ridurre l’imposizione (vendita di partecipazioni spesso tassa meno della cessione diretta di azienda) e il Fisco valuta se vi siano valide ragioni non fiscali per aver scelto questo schema. La Corte di Cassazione ha affermato che il conferimento o scissione di azienda seguito dalla cessione delle quote sociali non va automaticamente riqualificato come cessione diretta d’azienda, in assenza di elementi ulteriori di abuso . Dunque, la semplice scelta di veicolare una vendita attraverso partecipazioni societarie non è di per sé illecita , rientrando nella libertà di scelta del contribuente (come riconosciuto anche dal nuovo Atto di indirizzo MEF) . Tuttavia, se vi sono passaggi aggiuntivi (es. immediata fusione della newco acquirente con la società target per acquisire de facto l’azienda) o altri indizi che la struttura societaria intermedia era puramente artificiosa, allora l’operazione complessiva può essere contestata come abuso. (Esempio: Tizio S.r.l. scinde l’azienda immobiliare X in una società Y, poi vende le quote di Y a Caio – ottenendo magari la tassazione agevolata delle plusvalenze su partecipazioni – e Caio subito dopo incorpora Y per ottenere direttamente il bene: schema potenzialmente elusivo.)*
Conferimento d’azienda: trasferimento di un’azienda o di un suo ramo a un’altra società (conferitaria) in cambio di quote di quest’ultima. Profilo fiscale: il conferimento d’azienda può avvenire in neutralità d’imposta (art. 176 TUIR) se rispettate le condizioni di legge. Un possibile abuso è il “conferimento + cessione di partecipazioni”, simile al caso della scissione sopra: l’imprenditore conferisce la propria azienda in una newco e poi vende le partecipazioni della newco, in modo da trasformare la cessione di azienda (che sarebbe tassata come plusvalenza piena) in una cessione di quote societarie (eventualmente esente o tassata in misura inferiore). Anche qui la Cassazione ha escluso che tale schema costituisca ipso facto abuso, ribadendo che ogni operazione alternativa prevista dalla legge e con minor carico fiscale è di per sé legittima . Occorre però valutare il disegno nel complesso: se il conferimento e la successiva vendita delle quote appaiono come un’unica operazione artificiosa finalizzata solo al risparmio d’imposta, l’Ufficio può contestarne l’indebito vantaggio fiscale. Ad esempio, è stato ritenuto abusivo un merger leveraged cash-out in cui i soci di una società rivalutano le partecipazioni e le cedono a una holding di nuova costituzione facente capo agli stessi, ottenendo liquidità tramite i dividendi della società acquisita tassati solo all’1,2% invece che al 26% . In quel caso, però, la Cassazione (sent. n. 6741/2025) ha escluso l’abuso riconoscendo che i contribuenti avevano valide ragioni extrafiscali non marginali, quali la liquidazione di soci di minoranza e la creazione di una holding familiare, elementi che giustificavano l’operazione al di là del risparmio d’imposta .
Trasformazione societaria: modifica della forma giuridica di una società (es. da S.r.l. a S.n.c., da società di capitali a società di persone, o viceversa). La trasformazione omogenea avviene tra enti societari (commerciali ↔ commerciali, o non commerciali ↔ non commerciali); la trasformazione eterogenea riguarda il passaggio tra ente commerciale ed ente non societario (es. società di capitali che diventa consorzio o associazione) . Profilo fiscale: per il principio di continuità, la trasformazione è normalmente neutrale (art. 170 TUIR) e non si considerano realizzi di plusvalore né trasferimenti di beni . Nelle trasformazioni progressive (società di persone che diventa di capitali) e regressive (da società di capitali a di persone) la legge richiede solo accorgimenti tecnici, come il frazionamento del periodo d’imposta e la conservazione delle riserve con il loro regime fiscale . Possibili usi elusivi: proprio la neutralità rende la trasformazione suscettibile di impieghi volti a aggirare la tassazione di altre operazioni. Un esempio classico è la trasformazione regressiva in società semplice finalizzata a far uscire beni dall’ambito “impresa” con costi fiscali ridotti. La società semplice è un ente non commerciale che non sconta l’IRES: alcune norme temporanee hanno previsto regimi agevolati per trasformare società di capitali in società semplici facenti esclusivamente gestione di immobili o partecipazioni, pagando un’imposta sostitutiva ridotta invece delle imposte ordinarie (si pensi alla trasformazione agevolata prevista dalla L. 197/2022, Legge di Bilancio 2023). Se tali trasformazioni avvengono in combinazione con altre operazioni straordinarie, l’Amministrazione può dubitare della loro sostanza economica. Ad esempio, scissione parziale seguita da trasformazione agevolata: Alfa S.p.A. scinde gli immobili in Beta S.r.l., poi Beta si trasforma in società semplice beneficiando dell’imposta sostitutiva ridotta, e infine gli immobili vengono ceduti a terzi. In un interpello del 2024, l’Agenzia delle Entrate ha valutato uno schema analogo, concludendo che esso configurava abuso del diritto in mancanza di valide ragioni extrafiscali . In quel caso, infatti, le operazioni apparivano orchestrate al solo fine di ridurre la tassazione sulla fuoriuscita degli immobili dall’impresa e sulla loro successiva vendita, senza alcuna autonoma giustificazione economica. Occorre notare che, per contro, ai fini delle imposte indirette (registro, ipotecaria, catastale) la medesima riorganizzazione non è stata considerata abusiva dall’Agenzia, poiché non realizzava un risparmio d’imposta contrario alla ratio di quelle norme . Questo dimostra come la valutazione antiabuso possa differire tra diversi ambiti impositivi: un’operazione può essere elusiva per le imposte sui redditi ma non per quelle di registro, se – ad esempio – i tributi indiretti dovuti sono comunque corrisposti secondo legge. In generale, il contribuente che effettua trasformazioni “anomale” deve essere pronto a dimostrarne le ragioni sostanziali (riorganizzazione societaria, semplificazione della governance, esigenze successorie, ecc.), altrimenti l’Ufficio potrebbe vederle come strumentali a fini fiscali. È il caso, per citare un ulteriore esempio, della trasformazione di una società in un ente non fallibile (es. società semplice) allo scopo di sottrarsi alla procedura concorsuale: l’ordinamento prevede meccanismi per contrastare queste situazioni (ad es. la dichiarazione di fallimento può comunque avvenire entro un anno dalla trasformazione ex art. 2500-octies c.c., se l’insolvenza sussisteva anteriormente). Anche qui, quindi, il mero fine di proteggersi da creditori o Fisco tramite trasformazione regressiva potrebbe far scattare contestazioni, sia in ambito tributario (abuso) sia in ambito civilistico-fallimentare (invalidità o inefficacia dell’atto verso i creditori, bancarotta fraudolenta, sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte ex D.Lgs. 74/2000).
Cessione d’azienda: vendita a titolo oneroso di un’intera azienda o di un ramo. Profilo fiscale: la plusvalenza realizzata dal cedente è imponibile (nel reddito d’impresa, ovvero come reddito diverso se a cedere è una persona fisica non imprenditore). Le cessioni d’azienda in sé non sono operazioni elusive – anzi sono atti reali e sostanziali. I profili critici riguardano piuttosto:
la valutazione del corrispettivo: se l’azienda è ceduta a un prezzo inferiore al valore di mercato tra parti correlate, l’Ufficio può rettificare il valore e imputare maggiori imposte (oltre a sanzioni per infedele dichiarazione) e, in casi estremi, configurare reati di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici o sottrazione fraudolenta di beni al Fisco;
la responsabilità fiscale dell’acquirente: chi acquista un’azienda subentra ex lege in alcune pendenze del cedente verso l’Erario. L’art. 14 D.Lgs. 472/1997 prevede che il cessionario d’azienda è responsabile in solido col cedente per i debiti tributari relativi all’esercizio dell’azienda ceduta, entro il limite del valore dell’azienda stessa, purché risultino da atti dell’Amministrazione (ad es. accertamenti già notificati) o dal certificato dei carichi pendenti fiscali. Similmente, l’art. 2560 c.c. tutela i creditori aziendali. Dunque il Fisco può rivalersi sull’acquirente per imposte non versate dal venditore relative all’attività ceduta. Questo profilo civilistico non è un abuso, ma rileva dal punto di vista difensivo: l’acquirente avveduto chiederà all’Agenzia delle Entrate il certificato dei debiti fiscali prima di perfezionare l’acquisto, e se omette di farlo potrebbe trovarsi esposto a pretese su annualità pregresse. Dal lato del venditore, invece, cedere l’azienda non comporta automaticamente l’inopponibilità di future pretese fiscali, ma se la cessione avviene in prossimità del fallimento o in presenza di ruoli esattoriali, potrebbe essere impugnata dai creditori come atto in frode (azione revocatoria fallimentare o ordinaria) oppure integrare una condotta penalmente rilevante (es. se finalizzata a sottrarre garanzie ai creditori, compreso l’Erario, può configurare la sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte di cui all’art. 11 D.Lgs. 74/2000).

Tabella 1: Principali operazioni straordinarie, rischi fiscali e difese

Operazione	Possibili vantaggi fiscali indebiti	Norme anti-elusive	Difese del contribuente
Fusione (incorporazione o unione)	Uso di perdite fiscali altrimenti non sfruttabili; retrodatazione per ampliare il riporto perdite.	Art. 172 co.7 TUIR: limiti al riporto perdite (test di vitalità anno precedente e periodo corrente per fusioni retroattive) ; obbligo continuità dell’attività.	Dimostrare che la fusione ha scopi economici (integrazione attività, sinergie) e che la società fusa non era una “scatola vuota” (superando il test di vitalità). Possibile interpello disapplicativo se ci sono perdite ma con solide ragioni organizzative .
Scissione (totale/parziale, proporz./non propr.)	Separazione di asset (es. immobili) in una società dedicata per facilitarne la vendita con minor tassazione (cessione quote invece di cessione diretta); trasferimento di debiti su soggetto diverso.	Art. 173 TUIR: neutralità a condizione di non perseguire indebiti vantaggi. Art. 10-bis L.212/2000 (clausola generale antiabuso) per operazioni prive di sostanza (es. scissioni seguite da cessioni). Codice civile: responsabilità solidale delle beneficiarie verso i creditori della scissa (art. 2506-quater c.c.).	Evidenziare ragioni extrafiscali: es. separare due linee di business distinte per efficienza, tutela patrimoni, passaggi generazionali. Se avviene cessione di partecipazioni post-scissione, mostrare che la scelta societaria aveva logiche imprenditoriali (ad es. facilitare ingresso soci/investitori) e non soltanto fiscali. Richiamare la giurisprudenza che legittima la libertà di scegliere tra vendita d’azienda o di quote .
Conferimento d’azienda (spesso in newco) seguito da cessione quote	Trasformazione di plusvalenza d’azienda (tassata ordinariamente) in plusvalenza su partecipazioni (tassata in modo agevolato o esente, es. partecipation exemption) mediante conferimento preliminare.	Art. 176 TUIR: neutralità conferimenti. Art. 10-bis L.212/2000 antiabuso per contestare schemi privi di sostanza economica. (Nel passato, art. 37-bis DPR 600/1973 elencava espressamente conferimenti + cessione fra operazioni potenzialmente elusive).	Argomentare che la cessione delle partecipazioni è un’alternativa lecita prevista dall’ordinamento e non vietata (vedi Cass. 9802/2022) . Fornire prove di sostanza: dopo il conferimento la newco ha svolto attività reale, il conferimento aveva finalità organizzative (es. scorporo di ramo per razionalizzare attività) e la successiva vendita è dipesa da opportunità di mercato non pianificabili ex ante. Evitare operazioni “a tempo zero” (conferimento e vendita contestuali) o, se inevitabili, documentare bene le ragioni.
Trasformazione regressiva (società cap. → società pers. o ente non commerciale)	Elusione di tassazione su riserve o plusvalori latenti: es. società di capitali con immobili trasformata in società semplice per poi liquidare beni ai soci con tassazione sostitutiva ridotta (perdendo IRES su future plusvalenze); sottrazione a procedure concorsuali (società semplice non fallibile) o a obblighi contabili.	Art. 170 TUIR: neutralità trasformazioni. Norme ad hoc in leggi di bilancio (es. L.197/2022) per trasformazioni agevolate con imposta sostitutiva. Art. 10-bis antiabuso per operazioni prive di sostanza economica (es. trasformazioni contestuali ad altre operazioni come scissioni, cessioni). Cod. Civile e Legge fallimentare per tutela creditori (es. art.2500-octies c.c. per fallimento entro 1 anno da trasformazione in ente non commerciale se insolvenza pregressa).	Giustificare il cambio di forma con motivi non fiscali: es. semplificazione gestionale, adattamento dell’ente a nuova attività (no scopo di lucro), esigenze familiari (società semplice per gestire patrimonio di famiglia). Se c’è una norma agevolativa utilizzata (imposta sostitutiva), evidenziare che l’operazione rientra nei casi voluti dal legislatore (non è contro la ratio legis). Evitare “manovre” complesse: se la trasformazione è inserita in un più ampio disegno (scissioni, vendite), assicurarsi di avere pareri professionali e magari interpello per attestare la non abusività.
Cessione d’azienda (vendita a terzi)	Sottovalutazione del valore per pagare meno imposte; cessione a società correlata per far “sparire” utili tassabili o isolare debiti tributari in capo a cedente destinato all’insolvenza.	Artt. 54 e 67 TUIR per tassazione plusvalenze; poteri di accertamento di valore normale su cessioni tra correlati (art. 9 TUIR, art. 51 DPR 131/86 per registro). Art. 14 D.Lgs.472/97: responsabilità solidale acquirente per imposte non versate dal cedente relative all’azienda. Art. 11 D.Lgs.74/2000: reato di sottrazione fraudolenta al pagamento d’imposte (se alienazioni mirate a rendere inefficace la riscossione). Artt. 216 e 217 L.Fall. (oggi Codice Crisi) per bancarotta fraudolenta o semplice in caso di atti depauperativi pre-fallimento.	Far periziare l’azienda per determinarne il fair value in caso di cessione infragruppo, così da difendere il corrispettivo pattuito. Richiedere (o offrire) garanzie per i debiti fiscali: un cedente serio consegna il certificato dei carichi pendenti, un acquirente prudente può depositare parte del prezzo in escrow a garanzia di eventuali debiti non dichiarati. Sul piano difensivo, l’acquirente può evitare accertamenti dimostrando di aver agito con diligenza (richiesta dei certificati, prezzo congruo) e il venditore può opporsi a riqualificazioni evidenziando che non vi era intento simulatorio (ad es. prezzo basso giustificato da passività occulte, avviamento nullo, ecc.). Operazioni urgenti o sotto costo tra parti correlate in odor di insolvenza andrebbero evitate; se emergono, occorre provare che non avevano finalità frodatorie (es. erano parte di un piano attestato di risanamento, etc.).

Come si evince, le stesse operazioni straordinarie che in certi contesti sono perfettamente legittime possono, in contesti diversi, divenire oggetto di contestazione fiscale. Il discriminante è dato dalla sostanza economica e dalle finalità reali dell’operazione: se prevale la logica imprenditoriale (riorganizzare per ragioni di mercato, produttive, finanziarie) l’operazione è lecita; se invece l’unico beneficio concreto è di ordine fiscale, il Fisco tende a disconoscere i vantaggi ottenuti e a riqualificare i fatti secondo la sostanza. Vediamo ora con quale potere l’Amministrazione può farlo, esaminando le forme di accertamento tributario.

Tipologie di accertamento tributario e metodi di controllo del Fisco

Quando l’Agenzia delle Entrate ritiene che attraverso un’operazione straordinaria il contribuente abbia sottratto materia imponibile o conseguito un indebito risparmio d’imposta, dispone di diversi strumenti di accertamento per recuperare le imposte presumibilmente dovute. Le principali tipologie di accertamento tributario previste dall’ordinamento italiano – disciplinate dal DPR 600/1973 (per le imposte sui redditi) e dal DPR 633/1972 (IVA) – sono le seguenti:

Accertamento “analitico” (o analitico-puro): è la forma ordinaria di controllo, in cui l’Ufficio rettifica dettagliatamente uno o più elementi della dichiarazione del contribuente basandosi sulle scritture contabili e su dati specifici. Ad esempio, in sede di verifica fiscale vengono contestati costi dedotti ritenuti indeducibili, o vengono riportati a tassazione ricavi non contabilizzati ma rinvenuti da documentazione extracontabile. L’accertamento analitico presuppone che la contabilità sia attendibile nel suo complesso, salvo le singole divergenze contestate. Giuridicamente, si fonda sull’art. 39, comma 1, DPR 600/73 per le imposte dirette (art. 54 DPR 633/72 per IVA): l’Ufficio può procedere a rettifica quando ritiene falsa/incompleta la dichiarazione, ma utilizzando i dati contabili del contribuente, rettificandoli analiticamente voce per voce. È quindi un metodo “puntuale”. Difesa: il contribuente in questo caso può contestare le singole riprese dimostrando ad esempio che i costi disconosciuti erano invece inerenti e documentati, che i ricavi presunti non esistono, ecc. Poiché la contabilità non è messa in discussione globalmente, è efficace esibire le pezze giustificative e perizie di parte.
Accertamento analitico-induttivo: è una via di mezzo tra l’analitico puro e l’induttivo puro. Si ha quando l’Ufficio, pur senza ignorare del tutto le scritture contabili, vi rinviene gravi incongruenze o irregolarità tali da legittimare l’uso di presunzioni semplici (purché gravi, precise e concordanti) per ricostruire alcuni elementi dell’imponibile. La base normativa è l’art. 39, comma 1, lett. d) DPR 600/73, che consente di desumere il reddito induttivamente “in parte” quando i dati contabili presentano incompletezze o inesattezze non così macroscopiche da invalidare l’intero impianto contabile . Ad esempio, riscontrati acquisti di materie prime non correlati a vendite registrate, l’Ufficio presume extra-ricavi nascosti; oppure rilevati ricavi nettamente inferiori a quelli attesi in base a indicatori di settore (ISA, margini), può integrare il reddito dichiarato con componenti presuntive. In sostanza, si mantengono fermi i registri contabili ma li si integra con presunzioni di maggiori componenti positivi o minori negativi. Difesa: il contribuente può attaccare la presunzione evidenziando che non sussistono i requisiti di gravità, precisione e concordanza, oppure fornendo una spiegazione logica alle anomalie riscontrate (es. le materie prime in più erano per produzione conto terzi, i ricavi bassi dovuti a crisi di settore documentata, ecc.). In giudizio, la tenuta delle presunzioni spetta all’Amministrazione, ma è onere del contribuente fornire la prova contraria se vuole confutarle.
Accertamento induttivo “puro”: è il metodo più radicale, utilizzato quando la contabilità del contribuente è globalmente inattendibile o inesistente. I casi tipici: omessa dichiarazione, scritture del tutto inattendibili (es. doppie contabilità, mancanza delle fatture, irregolarità gravi e diffuse) oppure contabilità in perdita per più esercizi senza adeguata giustificazione economica. La norma di riferimento è l’art. 39, comma 2, DPR 600/73, che consente di determinare il reddito d’impresa “in base ai dati e alle notizie comunque raccolti o venuti a conoscenza” dell’Ufficio, prescindendo in tutto o in parte dalle scritture . In pratica, il Fisco ricostruisce l’imponibile con metodi extra-contabili: percentuali di ricarico su acquisti, analisi dei conti bancari (movimenti non giustificati considerati ricavi tassabili), indici di redditività medi del settore, etc. L’accertamento induttivo spesso consegue a verifiche della Guardia di Finanza che scoprono situazioni di frode o di contabilità “parallela”. Difesa: in questi casi difficili, il contribuente può contestare sia i presupposti legali dell’induttivo (dimostrando che la contabilità non era così inaffidabile da giustificarlo) sia il quantum ricostruito (attaccando il metodo induttivo usato: ad es. dimostrando che la percentuale di ricarico applicata non è congrua per la sua attività, che i versamenti bancari considerati ricavi in realtà erano finanziamenti soci o proventi già tassati, ecc.). Giocano molto le prove documentali (es. assegni, contratti, perizie tecniche) per ribaltare le presunzioni semplici dell’Ufficio. Se l’induttivo puro è conseguenza di omessa dichiarazione, la difesa verte sul ridimensionare la pretesa (mostrando costi deducibili non considerati, duplicazioni, errori di calcolo dell’Ufficio).
Accertamento sintetico (redditometrico): riguarda le persone fisiche e determina il reddito complessivo in base alle spese e al tenore di vita, anziché ai redditi dichiarati. Previsto dall’art. 38 DPR 600/73, consente al Fisco di imputare un reddito minimo al contribuente se il profilo di spesa e investimenti sostenuti risulta incompatibile coi redditi dichiarati. Storicamente si è basato su panieri di spesa statistici (il cosiddetto redditometro). Ad esempio, se un contribuente dichiara 20.000 € annui ma possiede yacht, auto di lusso e immobili costosi, il redditometro può stimare un reddito fittizio molto superiore. Nel recente passato il redditometro è stato oggetto di revisione: il “nuovo redditometro” 2024 introdotto dal MEF prevede criteri più mirati, con doppia soglia di tolleranza e focus sulle spese certe . In ogni caso, l’accertamento sintetico richiede un contraddittorio preventivo e permette al contribuente di giustificare la discordanza (art. 38, co.7: provare che le spese sono state finanziate da redditi esenti o risparmi accumulati). Difesa: occorre fornire prova documentale dell’origine dei fondi usati per le spese contestate. Tipicamente si esibiscono: certificazioni di redditi esenti o soggetti a ritenuta a titolo d’imposta (es. vincite, donazioni, indennizzi), utilizzo di patrimonio pregresso (movimentazione di conti di risparmio), disinvestimenti patrimoniali (vendita di beni, azioni) che hanno generato liquidità. Se il gap resta, può invocarsi anche l’inattendibilità delle medie ISTAT in casi peculiari (spese inferiori alla media per particolari circostanze personali). In giudizio, la giurisprudenza ha chiarito che l’ufficio deve prima considerare le spiegazioni fornite dal contribuente e solo se le ritiene insufficienti può procedere all’accertamento; altrimenti l’atto è viziato.
Accertamento anti-elusione (contestazione di abuso del diritto): è la procedura specifica attivata quando l’Ufficio ritiene applicabile la clausola generale anti-abuso dell’art. 10-bis L. 212/2000. In tal caso, più che rettificare singoli elementi reddituali o ricostruire ricavi occulti, l’Amministrazione intende disconoscere gli effetti fiscali di una o più operazioni, riqualificandole secondo la loro sostanza economica. Ad esempio, se considera una scissione + cessione partecipazioni come un’unica cessione d’azienda, ricalcolerà le imposte dovute su quest’ultima base imponibile. La procedura anti-elusione, introdotta nel 2015, impone specifiche garanzie procedurali:
Comunicazione preventiva: l’Ufficio deve notificare al contribuente l’avvio del procedimento anti-abuso, indicandone oggetto e motivazioni, e deve attendere 60 giorni per permettere al contribuente di presentare osservazioni e giustificazioni (il cosiddetto contraddittorio endoprocedimentale obbligatorio) . Questo termine di 60 giorni è condizione di legittimità: emanare l’atto prima che sia decorso, o senza aver atteso le deduzioni del contribuente, rende annullabile l’accertamento . Tale principio è stato di recente rafforzato anche normativamente (art. 10-bis co.5 e, dal 2024, nuovo art. 10-septies Statuto con obbligo generalizzato di contraddittorio) .
Atto motivato ad hoc: l’accertamento che conclude la procedura deve motivare puntualmente perché l’operazione viene considerata abusiva, cioè indicare quali vantaggi fiscali indebiti (es. imposte risparmiate), quale mancanza di sostanza economica è stata riscontrata e perché le giustificazioni addotte dal contribuente sono state ritenute non convincenti. Non è più ammesso che la contestazione anti-elusione sia “mescolata” ad altri rilievi nell’atto senza chiara separazione: la prassi e la dottrina, avallate dall’Atto MEF 2025, sottolineano che contestazioni antiabuso inserite in un atto misto con altri addebiti violano la necessaria specificità e mettono a rischio la validità dell’atto .
Niente sanzioni e penali: l’art. 10-bis esclude espressamente conseguenze punitive ulteriori al recupero dell’imposta. In particolare, le condotte abusive non sono punibili penalmente (non trattandosi di evasione in senso stretto) , e non si applicano sanzioni amministrative tributarie salvo eventuale riduzione (la legge parla di comportamenti abusivi “in ogni caso” non sanzionabili penalmente né penal-tributariamente; quanto alle sanzioni amministrative, dottrina e prassi li considerano non dovute se il contribuente aveva correttamente applicato le norme nella forma giuridica scelta, poiché non vi è violazione formale di legge, bensì solo riqualificazione ex post). Il recupero riguarderà dunque le imposte non versate e gli interessi, ma in sede contenziosa il contribuente può far valere la non applicabilità di sanzioni amministrative, o comunque chiederne la riduzione per obiettiva incertezza.

Sul piano sostanziale, un accertamento anti-abuso può rideterminare l’obbligazione tributaria riqualificando le operazioni: come detto, ciò significa ad esempio tassare come dividendo una somma formalmente risultante da rimborso di prestito soci, se quell’operazione era parte di un disegno abusivo per distribuire utili in esenzione. La legge però tutela la validità civile delle operazioni: l’art. 10-bis comma 12 stabilisce che restano fermi gli effetti civilistici delle operazioni abusive, che non vengono annullate o rese nulle dal Fisco, ma semplicemente “disregardate” ai fini tributari. Quindi il contribuente subisce il carico fiscale aggiuntivo, ma l’atto straordinario realizzato (fusione, conferimento, ecc.) continua a valere tra le parti.

Difesa: la miglior difesa in questi casi è attaccare la motivazione dell’accertamento e la mancanza dei presupposti dell’abuso. Come individuato dall’Atto di indirizzo MEF 2025, i tre requisiti coessenziali dell’abuso del diritto che l’Ufficio deve provare sono: (1) un vantaggio fiscale indebito, (2) l’assenza di sostanza economica dell’operazione, e (3) la essenzialità di quel vantaggio fiscale (cioè che tale beneficio rappresenti lo scopo primario dell’operazione) . Il contribuente dunque cercherà di smontare almeno uno di questi elementi. In pratica, le linee di difesa sono: – Negare il vantaggio indebito: dimostrare che l’operazione non ha prodotto un risparmio d’imposta ulteriore rispetto a quanto fisiologicamente consentito da norme di pari rango. Ad esempio, se l’operazione ha portato a un certo trattamento fiscale, evidenziare che ciò era espressamente previsto dal legislatore come opzione lecita (“vantaggio fiscale legittimo”). Il MEF ha ribadito che è sempre lecito il risparmio d’imposta derivante dalla scelta fra regimi opzionali o fra due operazioni entrambe legittime previste dall’ordinamento . Pertanto, se il vantaggio contestato rientra in tale libertà di scelta (ad es. aver preferito vendere quote anziché beni aziendali, approfittando di un regime di esenzione), occorre sottolineare la coerenza con la ratio legis e la non indebitezza del vantaggio perseguito. – Affermare la sostanza economica: fornire prova che l’operazione aveva una struttura operativa e una funzione economica reale, a prescindere dai benefici fiscali. Ciò significa mostrare che l’operazione ha modificato significativamente la posizione dei contribuenti in termini non fiscali: ad es. nel caso di una fusione, indicare le sinergie realizzate (unione di due reti commerciali, riduzione di costi duplicati, ottenimento di finanziamenti più agevolati grazie all’aumento di dimensioni); nel caso di un conferimento, evidenziare che la nuova società conferitaria ha effettivamente svolto l’attività conferita, con proprie strutture e autonomia, e non è rimasta entità fittizia. Anche elementi temporali possono rilevare: un’operazione mantenuta in essere per anni, con effetti irreversibili e gestione propria, evidenzia sostanza maggiore rispetto a operazioni “a tempo” poi prontamente smontate. Va ricordato che per l’art. 10-bis “un’operazione priva di sostanza economica” può consistere in fatti “inerenti all’aggiramento di obblighi o divieti” oppure in “meramente formali” privi di effetti economici significativi diversi dal risparmio fiscale. Quindi, per confutare l’accusa, il contribuente può provare che l’operazione ha comportato cambiamenti significativi (personale trasferito, beni effettivamente utilizzati altrove, mutamento di attività, miglioramenti patrimoniali, ecc.). – Evidenziare motivazioni extrafiscali non marginali: questo è spesso il punto cruciale. La legge chiede che il contribuente, per difendersi, dimostri la presenza di ragioni extrafiscali non marginali, anche di ordine organizzativo o gestionale, alla base dell’operazione (art. 10-bis, co.3). Ciò non significa che l’operazione debba essere in perdita o neutra economicamente: può ben esserci anche un interesse fiscale, ma occorre che vi siano altri vantaggi sostanziali avuti di mira. Nella nota sentenza 6741/2025 sul leveraged cash-out, la Cassazione ha riconosciuto valide ragioni extrafiscali nei seguenti elementi: esigenza di liquidare soci di minoranza, volontà di riorganizzare la struttura societaria in una holding familiare e necessità di tutela di informazioni riservate (evitando perizie pubbliche che un conferimento avrebbe comportato) . Questi fattori hanno “salvato” l’operazione dall’accusa di abuso. Analogamente, l’azienda che subisce una contestazione deve esibire tutto il corredo documentale che provi finalità genuine: delibere societarie che motivano l’operazione (es. delibera di fusione che menziona l’obiettivo di razionalizzare la filiera produttiva), business plan o perizie predisposte all’epoca che evidenziano le aspettative economiche non fiscali, pareri e studi ottenuti (che dimostrano che ci si è mossi con trasparenza e con consapevolezza delle norme), corrispondenza bancaria relativa all’operazione (ad es. lettere di banca che richiedono certe riorganizzazioni come condizione per erogare credito, il che prova motivi finanziari reali), ecc. In altre parole, bisogna dipingere un quadro credibile in cui il risparmio fiscale appaia come effetto collaterale di scelte orientate da esigenze di business. Se tali esigenze risultano non marginali – ossia di un certo peso rispetto al beneficio fiscale – la contestazione di abuso perde fondamento . – Contestare errori procedurali: infine, va sempre verificato se l’Ufficio ha rispettato le regole procedurali sopra citate. Mancato contraddittorio, atto emesso prima dei 60 giorni, motivazione generica o apodittica, mancata separazione dell’addebito antiabuso rispetto ad altre riprese: ciascuno di questi vizi può essere motivo di ricorso. L’Atto di indirizzo MEF 2025 enfatizza la partecipazione del contribuente come snodo centrale e condizione di legittimità del procedimento . Pertanto, in giudizio la difesa può far valere l’inosservanza del contraddittorio come vizio autonomo. Questo può portare all’annullamento dell’accertamento indipendentemente dal merito della pretesa.

Tabella 2: Tipologie di accertamento – caratteristiche e difesa

Tipo di accertamento	Quando si applica	Caratteristiche	Difese principali
Analitico (art. 39 co.1 DPR 600)	Contabilità regolare ma dati dichiarati infedeli (singole voci di reddito/costo false o incomplete).	Si basa sulle scritture contabili esistenti; rettifica puntuale di elementi (es: ripreso un maggior ricavo, negato un costo).	Documentare la correttezza dei componenti contestati (fatture, contratti). Correggere errori materiali dell’Ufficio. Dimostrare la legittimità fiscale delle scelte (es. deducibilità di un costo).
Analitico-induttivo (art. 39 co.1 lett. d)	Contabilità formalmente tenuta ma con gravi incongruenze o irregolarità parziali; gravi scostamenti da medie di settore.	L’Ufficio utilizza presunzioni semplici per integrare dati contabili attendibili solo in parte. Esempio: applica percentuali di ricarico su acquisti per stimare i ricavi occultati.	Contestare la gravità/precisione delle presunzioni: fornire spiegazioni logiche alle anomalie (es. merce invenduta per calo domanda). Mostrare che gli indici standard non si adattano al caso specifico.
Induttivo puro (art. 39 co.2)	Contabilità inaffidabile o mancante (contabilità inattendibile, omissione dichiarazione, frodi gravi).	L’Ufficio disattende totalmente le scritture e ricostruisce il reddito con dati esterni (indagini bancarie, segnalazioni, studi settore, ecc.). Forte uso di presunzioni legali o semplici multiple.	Attaccare i presupposti: provare che la contabilità non era così compromessa (se applicabile). In ogni caso, contestare il quantum: produrre documenti che l’Ufficio non ha considerato (costi, giustificativi di versamenti bancari). Richiedere CTU contabile in giudizio se i calcoli induttivi sono complessi, per evidenziare errori.
Sintetico – Redditometro (art. 38 DPR 600)	Persone fisiche con spese patrimoniali/consumi sproporzionati rispetto al reddito dichiarato.	Ricostruisce il reddito presunto in base a indici di spesa e incrementi patrimoniali. Ha soglie di scostamento (almeno 20% in più per due anni, nel nuovo redditometro criteri aggiornati ). Prevede obbligo di contraddittorio preventivo e onere per il contribuente di provare che il maggior reddito non esiste (perché spese finanziate da redditi esenti o patrimonio).	Fornire prova documentale dell’origine non tassabile delle somme usate per le spese: utilizzo di risparmi pregressi (esibendo estratti conto degli anni precedenti), liberalità ricevute (con documentazione di donazioni), redditi esenti (es. vincite, borse di studio, indennità). Contestare eventuali errori nel calcolo del redditometro o spese attribuite erroneamente al contribuente. Se necessario, evidenziare peculiarità familiari (es. spese pagate da un terzo, con prove).
Anti-elusione – Abuso del diritto (art. 10-bis L.212/2000)	Operazioni formalmente lecite ma prive di sostanza economica e mirate essenzialmente a risparmio d’imposta. Tipico per operazioni straordinarie “sospette”.	Procedura con notifica di avvio e 60 gg. per controdedurre ; accertamento motivato sui tre requisiti abuso (vantaggio fiscale indebito, mancanza sostanza, assenza ragioni extrafiscali) . Nessuna sanzione penale o (in teoria) amministrativa affibbiata, solo recupero imposte e interessi . Onere del Fisco di provare vantaggio e inconsistenza economica; onere del contribuente provare ragioni extrafiscali non marginali.	Difesa nel merito: dimostrare la presenza di valide ragioni economico-giuridiche (documenti societari, piani industriali, pareri) e l’esistenza di effetti reali dell’operazione (integrazioni, riorganizzazioni effettive). Negare che il beneficio fiscale sia “indebito” richiamando la possibilità di scegliere tra regimi offerti dalla legge . Difesa procedurale: eccepire vizi come mancato contraddittorio (o insufficienza dell’esame delle memorie difensive), motivazione inadeguata, violazione dei termini procedurali – motivi che da soli possono portare all’annullamento dell’atto . In giudizio, utilizzare anche l’Atto di indirizzo MEF 2025 come “parametro ufficiale” interpretativo vincolante per l’Amministrazione , quindi opponibile dal contribuente.

Nota: a fianco di questi, esistono anche altre forme di accertamento (ad es. l’accertamento d’ufficio per omessa dichiarazione, l’accertamento parziale ex art. 41-bis DPR 600, gli avvisi di liquidazione per imposte indirette su singoli atti, ecc.), ma ai fini della nostra trattazione l’attenzione è sulle modalità con cui il Fisco può contestare il contenuto economico delle operazioni straordinarie. Spesso, in casi complessi, l’accertamento emesso è “misto”: può contenere sia recuperi analitici (es. maggiori imponibili IVA da riqualificazione di un’operazione come cessione di beni) sia la parte anti-abuso (es. disconoscimento di un beneficio fiscale). Come detto, la corretta separazione di tali profili nell’atto è importante: prassi vuole che l’Agenzia emetta un avviso di accertamento unico, ma nella motivazione distingua chiaramente la parte “anti-abuso” (con l’osservanza del contraddittorio e la citazione di art. 10-bis) dalla parte di eventuali altre violazioni. In caso contrario, la difesa può sostenere l’invalidità dell’intera pretesa per difetto di chiarezza e mancato rispetto della procedura garantita .

Profili penali, civilistici e fallimentari correlati

Oltre alle conseguenze strettamente tributarie, le operazioni straordinarie “patologiche” – ossia realizzate con intenti fraudolenti verso il Fisco o i creditori – possono innescare effetti in altri ambiti del diritto:

Diritto penale tributario: come già sottolineato, l’ordinamento distingue concettualmente elusione (abuso) ed evasione fiscale. L’abuso del diritto, pur comportando il recupero delle imposte, non integra reato tributario perché manca la violazione puntuale di una norma di legge (il contribuente ha rispettato il dato letterale delle norme, piegandole al suo scopo). Di conseguenza, la contestazione di un abuso non può sfociare in denunce penali ai sensi del D.Lgs. 74/2000. Anche la Circolare 1/2018 GdF e la prassi penale affermano che condotte elusive non sono penalmente rilevanti. Viceversa, se l’operazione straordinaria nasconde una vera evasione fraudolenta, scatterà l’applicazione delle norme penali: ad esempio, una finta cessione d’azienda con fatture per operazioni inesistenti per creare costi fittizi è dichiarazione fraudolenta (art. 2 D.Lgs. 74/2000); il trasferimento di utili all’estero attraverso una scissione fittizia può configurare sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte (art. 11 D.Lgs. 74/2000) se fatta per rendere inefficace la riscossione. Esempio pratico: se un imprenditore, prima che gli venga notificato un avviso di accertamento, scinde l’azienda redditizia in una newco e cede quest’ultima a un prestanome estero per far perdere traccia di beni e risorse, ci troviamo oltre l’elusione – è una manovra fraudolenta perseguibile penalmente (art. 11 citato prevede reclusione fino a 6 anni) in quanto volta a sottrarre garanzie alla riscossione coattiva. In sintesi, abuso del diritto protegge dal penale solo finché il contribuente opera alla luce del sole, dichiarando correttamente ciò che risulta dalle operazioni poste in essere (anche se abusive). Se invece per ottenere il vantaggio fiscale si ricorre a falsità, occultamenti, simulazioni assolute, si entra nell’ambito dell’evasione e dei reati tributari (false dichiarazioni, emissione di fatture false, occultamento di documenti contabili, etc.). La difesa dovrà quindi far emergere che ogni passaggio è stato contabilizzato e dichiarato in buona fede, evitando qualunque ipotesi di dolo penale.
Profili civilistici: un’operazione straordinaria abusiva è valida ed efficace secondo il diritto civile, fatto salvo l’eventuale esercizio di rimedi generali (come l’azione di simulazione o nullità per causa illecita, rare in ambito societario se l’atto rispetta le forme di legge). L’art. 10-bis, comma 12 Statuto contrib. espressamente tutela gli effetti civili degli atti, impedendo che il Fisco li metta in discussione erga omnes. Ciò significa ad esempio che una fusione contestata come abusiva resta valida: la società risultante esiste e mantiene i diritti e obblighi delle fuse; semplicemente il Fisco la tasserà come se la fusione non fosse mai avvenuta (o come se l’operazione fosse di altro tipo). Un tema civilistico rilevante è la responsabilità per debiti e la tutela dei creditori: in alcune operazioni (fusione, scissione, cessione d’azienda) la legge prevede forme di garanzia. Ad esempio:
Nella fusione, la società incorporante o risultante si accolla tutti i debiti delle società fuse, compresi debiti tributari: l’art. 2504-bis c.c. sancisce la continuità dei rapporti obbligatori. Quindi, se Tizia Srl si fonde in Caia Spa e Tizia aveva un contenzioso fiscale in corso, Caia ne risponde integralmente. Questo è un deterrente contro fusioni fatte per far “sparire” società indebitate: il debito fiscale segue nella società post-fusione, e anzi l’Agenzia può notificare atti direttamente all’incorporante per i periodi pre-fusione di incorporata.
Nella scissione, l’art. 2506-quater c.c. prevede che la società beneficiaria sia solidalmente responsabile dei debiti della scissa non soddisfatti, nei limiti del patrimonio netto attribuito a ciascuna. La società scissa resta anch’essa obbligata per i debiti non assegnati, salvo diverse pattuizioni con i creditori. In pratica, se Alfa Spa scinde a favore di Beta Srl trasferendole metà del patrimonio, Beta risponde dei debiti di Alfa anteriori alla scissione fino alla concorrenza di quanto ricevuto. In ambito fiscale, il D.Lgs. 472/97 richiama queste norme: il Fisco può esigere un debito tributario di Alfa sia da Alfa sia da Beta (pro quota). Dunque scissioni opportunistiche per isolare debiti fiscali su un soggetto poi insolvente possono essere contrastate invocando questa responsabilità solidale.
Nella cessione di azienda, come accennato, l’art. 2560 c.c. protegge i creditori trasferendo all’acquirente i debiti dell’azienda ceduta risultanti dalle scritture contabili obbligatorie. E, specificamente per i tributi, l’art. 14 D.Lgs. 472/97 amplia la responsabilità ai debiti fiscali ancorché non risultanti dalle scritture, purché noti all’Erario alla data della cessione (p.es. avvisi già emanati) o, se non ancora definiti, entro il limite di una determinata percentuale del prezzo. La pratica difensiva qui consiste nel richiedere il certificato dei carichi pendenti: se un acquirente lo fa e dall’esito nulla risulta, la legge lo libera dalla responsabilità per tributi non emersi.
Un discorso a parte meritano eventuali profili di nullità contrattuale: la giurisprudenza ha talora discusso se un atto compiuto solo per frodare il Fisco possa essere nullo per causa illecita (art. 1344 c.c.: contratto in frode alla legge). È un tema controverso: generalmente la pianificazione fiscale non incide sulla validità dell’atto, a meno che implichi violazione di norme imperative extra-fiscali. Ad esempio, una scissione realizzata senza rispetto dei diritti dei soci di minoranza o dei creditori potrebbe essere impugnata in sede societaria, ma non per motivi fiscali in sé. La Cassazione ha preferito trattare l’elusione sul piano tributario (applicando l’art. 10-bis) e non su quello civilistico. Dunque, da punto di vista difensivo, si può escludere che l’atto straordinario venga annullato: la battaglia si gioca sul pagamento delle imposte, non sulla tenuta del contratto.
Profili fallimentari (insolvenza): se l’azienda o l’imprenditore coinvolto in operazioni straordinarie finisce in crisi o insolvenza, entrano in gioco le norme del Codice della Crisi d’Impresa (o vecchia Legge Fallimentare) mirate a preservare la par condicio creditorum. Un curatore fallimentare o amministratore giudiziario potrebbe valutare le operazioni antecedenti al fallimento per capire se hanno distratto attivi dalla massa dei creditori. In particolare:
Le azioni revocatorie fallimentari (artt. 163 e segg. Cod. Crisi, ex art. 67 L.F.) consentono di far dichiarare inefficaci gli atti dispositivi compiuti dal debitore in un certo periodo prima del fallimento (di solito l’anno precedente) se pregiudizievoli per i creditori. Una cessione d’azienda a titolo gratuito o a prezzo irrisorio poco prima del crac quasi certamente verrà revocata; analogamente, conferimenti, scissioni o fusioni straordinarie potrebbero subire revocatoria se hanno peggiorato la soddisfazione dei creditori (es. scissione che ha trasferito beni a una newco lasciando i debiti nella società poi fallita – classico esempio di scissione distrattiva). Anche pagamenti di debiti tributari selettivi poco prima del fallimento potrebbero essere revocati se effettuati in condizioni anomale (ma di solito i pagamenti di debiti verso il Fisco nei termini sono esenti da revoca).
Sul piano penale fallimentare, operazioni straordinarie possono costituire bancarotta fraudolenta se concorrono a cagionare o ad aggravare il dissesto sottraendo risorse ai creditori. Ad esempio, la giurisprudenza considera bancarotta per distrazione il caso di un imprenditore che scorpora asset redditizi in un’altra società lasciando nella società originaria i debiti e poi ne causa il fallimento: qui la scissione o cessione viene vista come atto fraudolento. Se tali atti avvantaggiano persone vicine all’imprenditore a scapito dei creditori, le responsabilità penali sono concrete. Dal lato opposto, se il contribuente è vittima di un accertamento e successivo fallimento, c’è da considerare la possibile sovrapposizione: talora il debito fiscale accertato dall’Erario contribuisce al dissesto. In queste situazioni, occorre tempestivamente valutare se esistono margini per transigere con il Fisco (tramite strumenti come il concordato preventivo fiscale o il saldo e stralcio in ambito fallimentare) per ridurre l’esposizione.

In definitiva, la prospettiva del debitore che affronta un accertamento su un’operazione straordinaria deve essere a 360 gradi: non solo tributaria (quanto devo pagare?) ma anche civilistica (l’atto resta valido? chi altro ne risponde?), penale (corro rischi di denuncia?) e concorsuale (la procedura fallimentare potrebbe colpire quell’atto?). Fortunatamente, la tutela giuridica offre contromisure: dal lato penale, se l’operazione era un abuso ma non una frode, si potrà sostenere l’insussistenza del dolo di evasione; dal lato civil-fallimentare, gli atti compiuti in periodi non sospetti e con corrispettivi equi hanno maggior chance di resistere a contestazioni. Sul lato tributario in senso stretto, invece, occorre passare all’azione difensiva specifica, di cui al prossimo paragrafo.

Strategie di difesa del contribuente: come reagire a un accertamento

Quando si riceve un avviso di accertamento relativo a un’operazione straordinaria, è fondamentale attivarsi subito per impostare una difesa efficace. Di seguito i passaggi e le strategie tecniche da considerare, dal momento dell’apertura del procedimento accertativo fino all’eventuale contenzioso in Commissione tributaria (oggi Corti di Giustizia Tributaria):

1. Fase pre-contenziosa: il contraddittorio endoprocedimentale. Se l’accertamento verte su un possibile abuso del diritto (o anche, dal 2024, su qualsiasi rilievo accertativo in materia di tributi armonizzati), quasi sempre l’ufficio deve attivare il contraddittorio prima di emettere l’atto definitivo . In pratica, il contribuente riceve una comunicazione di fine verifica o invito a dedurre (per l’abuso ex art.10-bis è la comunicazione di cui al co.5). È cruciale sfruttare questo spazio: ignorare l’invito significa pregiudicarsi la prima occasione di difesa e anche apparire poco collaborativi (il che può pesare in giudizio). Invece, presentare osservazioni scritte dettagliate entro i termini può talvolta persuadere l’Ufficio a non emettere l’accertamento, o quantomeno costringerlo a prenderle in considerazione (pena nullità per difetto di motivazione se non le discute). Nelle memorie occorre: – ricostruire dettagliatamente i fatti e la sequenza delle operazioni svolte, allegando documenti probatori (verbali assemblee, contratti, consulenze ottenute all’epoca, ecc.); – evidenziare le ragioni economico-giuridiche che giustificano l’operazione (come spiegato nel paragrafo precedente), smontando la tesi dell’Amministrazione che sarebbe stata fatta solo per risparmiare imposte ; – se vi sono profili procedurali già violati (ad es. verifica fiscale condotta oltre i termini, mancato rilascio di copia del P.V.C. nei tempi, etc.), contestarli subito; – se opportuno, proporre una diversa qualificazione giuridica più favorevole: ad esempio, qualora l’ufficio stia ipotizzando l’operazione come evasiva con sanzioni piene, suggerire che al più si tratterebbe di abuso con applicazione dell’art. 10-bis (senza sanzioni). Una riqualificazione in sede amministrativa può ridurre l’irrigidimento dell’Ufficio e aprire la strada a un accordo.

Questo contraddittorio scritto può essere accompagnato da incontri orali (specie nei grandi casi: il contribuente può chiedere di essere audito). Conviene farsi assistere dal proprio consulente fiscale o legale in queste riunioni, preparare dossier da lasciare agli atti e verbalizzare i punti discussi. Obiettivo: cercare di convincere l’Ufficio della bontà delle proprie ragioni, oppure quantomeno di sondare la possibilità di una definizione bonaria (accertamento con adesione nella fase successiva).

2. Valutare l’accertamento con adesione. Se nonostante le difese l’Ufficio è intenzionato a procedere, si giungerà all’emissione dell’avviso di accertamento (salvo nei casi di concordato preventivo di cui diremo dopo). Una volta notificato l’atto (ricordiamo che, di regola, i termini di notifica per le imposte dirette e IVA sono il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione, quindi ad es. per il 2020 il termine è 31/12/2025; in caso di omissione dichiarazione, il termine sale a 7 anni), il contribuente ha due strade: impugnare entro 60 giorni, oppure attivare la procedura di accertamento con adesione (D.Lgs. 218/1997) prima di impugnare. L’adesione è una forma di conciliazione pre-contenziosa: il contribuente presenta istanza di adesione all’ufficio entro 60 giorni dalla notifica, il che sospende i termini per ricorrere per 90 giorni. Si terrà un incontro/i di discussione, al termine dei quali, se si trova un accordo, si redige un atto di adesione con la rideterminazione concordata delle imposte dovute e delle sanzioni (ridotte a 1/3). Quando conviene l’adesione? Dipende dalla forza delle proprie argomentazioni e dall’atteggiamento dell’Ufficio. Se l’accertamento è chiaramente erroneo o illegittimo, fare adesione significherebbe accettare comunque una parte della pretesa: in tal caso meglio il ricorso. Se invece il caso è dubbio o i costi di un lungo contenzioso superano il beneficio, un’adesione ben negoziata può chiudere rapidamente la questione con una decurtazione delle sanzioni e, spesso, con un compromesso sul merito (es. l’ufficio riduce il maggior reddito accertato e il contribuente rinuncia a impugnare). Nota: in materia di abuso del diritto, talvolta l’adesione può essere un’arma a doppio taglio. Infatti, formalmente l’art. 10-bis esclude sanzioni, ma se l’ufficio ha invece qualificato l’operazione come violazione (es. contestando inesistenza di operazione, imponendo sanzioni) e si aderisce, si rischia di pagare sanzioni seppur ridotte. Un difensore accorto in sede di adesione punterà a far riformulare l’addebito come abuso (così da azzerare le sanzioni) oppure a ottenere la massima riduzione. Inoltre, l’adesione su temi elusivi può creare precedenti interni per l’azienda (accettazione di un certo trattamento fiscale) quindi va ponderata.

3. Valutare il “concordato preventivo biennale” (se applicabile). Una novità della riforma 2023-2025 è il Concordato Preventivo Biennale (CPB), strumento cui possono accedere (dal 2023 in avanti) i contribuenti di minori dimensioni soggetti agli indici ISA. In breve, l’Agenzia delle Entrate formula una proposta di imposta per un biennio sulla base dei dati storici e di affidabilità fiscale, e se il contribuente l’accetta, si “concorda” il reddito per due anni, evitando accertamenti su quel periodo . Il CPB è volontario e serve a dare certezza fiscale per il futuro. Tuttavia, attenzione: la disciplina prevede cause di cessazione anticipata dell’accordo, tra cui proprio alcune operazioni straordinarie. La Circolare AdE 9/E/2025 ha chiarito che fusioni, scissioni, conferimenti d’azienda e cessioni d’azienda determinano la cessazione del concordato biennale, in quanto eventi straordinari che mutano la situazione del contribuente . Ciò significa che se un contribuente, dopo aver aderito al CPB, effettua una di queste operazioni, perde il beneficio della stabilità d’imposta concordata e torna soggetto ad accertamento ordinario per gli anni in questione. Pertanto, se si prevede di porre in essere riorganizzazioni societarie, potrebbe non convenire aderire al CPB, oppure occorre essere consapevoli che esso decadrà (con alcune eccezioni: es. piccole modifiche societarie potrebbero non incidere se non alterano l’attività). In sintesi, il CPB è un buon strumento di prevenzione degli accertamenti per piccole imprese statiche, ma non “protegge” durante operazioni straordinarie: in quei casi, siamo di nuovo nelle situazioni viste sopra e potrà anzi servire ridiscutere col Fisco la posizione post-cessazione del concordato.

4. Impugnare l’avviso di accertamento dinanzi alla Corte di Giustizia Tributaria. Se non si è aderito (o se la trattativa non ha avuto esito) e si ritiene l’accertamento infondato o eccessivo, occorre presentare ricorso alla Commissione (ora Corte) Tributaria Provinciale competente entro 60 giorni dalla notifica (o 150 giorni se si è presentata istanza di adesione senza esito). Il ricorso apre il contenzioso tributario vero e proprio. Le chiavi della difesa in giudizio ricalcano quelle già discusse: – Vizi formali/procedurali: vanno sollevati come motivi di ricorso, possibilmente come primi motivi. Ad esempio: “Violazione dell’art. 10-bis L.212/2000 e dei principi del contraddittorio – omessa attesa del termine di 60 giorni dalla comunicazione dei motivi ostativi”, oppure “Nullità dell’avviso per difetto di motivazione su punto X”, “Violazione art.7 L.212/2000 – motivazione per relationem carente”, ecc. Se il giudice accoglie un vizio procedurale, può annullare l’atto senza nemmeno entrare nel merito sostanziale. – Nel merito – inesistenza abuso/elusione: qui occorre articolare bene le difese di merito, con richiami a documenti e giurisprudenza. Ad esempio, sostenere che l’operazione aveva ragioni economiche valide e citare le sentenze di Cassazione analoghe (nel ricorso si possono citare massime e riferimenti: es. Cass. 25.3.2022 n.9802 sul conferimento+cessione , Cass. 24.1.2025 n.1715 sul riporto perdite in fusione , Cass. 14.3.2025 n.6741 sul leveraged buyout , ecc.) che confortano la propria tesi. È importante allegare al ricorso tutti i documenti probatori non già forniti in fase precontenziosa. Inoltre, se il caso è complesso, si può chiedere una Consulenza Tecnica d’Ufficio (CTU) contabile o estimativa (ad es. per dimostrare che il valore di mercato di un asset era quello dichiarato e non quello preteso dal Fisco). – Istanza di sospensione: siccome oggi l’avviso di accertamento è esecutivo, trascorsi normalmente 60 giorni dalla notifica (termini di impugnazione) l’importo accertato diventa riscuotibile in pendenza di giudizio, con iscrizione a ruolo di 1/3 delle imposte (o 1/10 se c’è adesione in corso). Il contribuente che ricorre dovrebbe contestualmente presentare una istanza di sospensione dell’esecuzione all’organo giudicante, motivandola con il periculum (danno grave dall’esecuzione, es. rischio fallimento) e fumus boni iuris (motivi di ricorso fondati). Le Corti tributarie possono sospendere la riscossione fino alla sentenza di primo grado. È un passaggio delicato perché, se negato, l’Erario potrebbe attivare misure cautelari (fermi, ipoteche) o pignoramenti prima che il giudizio sia definito. Dunque, curare bene l’istanza di sospensione è parte integrante di una difesa efficace “subito”. – Difesa in appello e Cassazione: se il primo grado è sfavorevole, non demordere – in materie così tecniche spesso le Commissioni di primo grado non colgono tutte le sfumature. In appello (Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado) si possono riproporre le argomentazioni e aggiungere eventuali nuovi documenti se ammessi. La Cassazione sarà possibile solo per motivi di diritto, e qui l’evoluzione giurisprudenziale gioca un ruolo: ecco perché costruire la difesa già dal ricorso citando principi di diritto affermati in sede di legittimità può porre le basi per un eventuale vittorioso ricorso per Cassazione.

5. Strumenti deflativi e prevenzione a monte. Al di là della reazione “dopo” che l’accertamento arriva, è bene ricordare che esistono strumenti da utilizzare prima o durante le operazioni straordinarie per ridurre il rischio di future contestazioni: – Interpello anti-abuso: l’art. 11, co.1, lett. c) dello Statuto consente di presentare un interpello all’Agenzia delle Entrate per conoscere preventivamente il parere circa l’applicazione dell’art. 10-bis a un’operazione che il contribuente intende porre in essere. In pratica, se si sta progettando una riorganizzazione con profili potenzialmente elusivi, si può sottoporre il caso alla Divisione Contribuenti (interpello qualificatorio anti-elusione) descrivendo l’operazione e chiedendo se costituirebbe abuso. L’Agenzia risponde con un parere vincolante: se dice che è abuso e il contribuente procede lo stesso, subirà sicuramente l’accertamento; se dice che non è abuso (o non risponde nei 90 giorni, silenzio-assenso), il contribuente ha tutela piena: l’operazione, se realizzata nei termini prospettati, non potrà più essere contestata dall’Ufficio. Questo strumento è potente ma richiede tempo e trasparenza (bisogna svelare al Fisco in anticipo le proprie intenzioni). Le risposte ad interpello pubblicate (ad es. Risposta AdE n. 12/2024 citata ) possono dare indicazioni su quali strutture l’Agenzia considera abusive. Usare l’interpello aumenta la certezza giuridica ma attenzione: se la risposta è sfavorevole, vincola comunque l’Agenzia solo verso il richiedente, mentre altri contribuenti con casi analoghi potrebbero sostenere in giudizio tesi diverse. – Pianificazione contrattuale e documentale: chi struttura operazioni straordinarie dovrebbe sempre far accompagnare ai contratti principali (atti di fusione, scissione, cessione) anche documenti “di supporto” che mettano nero su bianco le ragioni economiche: ad esempio, una perizia di stima in cui si dica che la scissione consente di valorizzare meglio un ramo, un verbale del CdA che elenchi le sinergie previste da una fusione, ecc. Questi documenti interni spesso poi non vengono considerati dall’ufficio, ma esibirli in sede difensiva può fare la differenza nel convincere il giudice della buona fede. Anche le comunicazioni con consulenti (non coperte da segreto) e gli studi di fattibilità predisposti prima dell’operazione sono utili: dimostrano che ci si è mossi con criterio e non improvvisando solo per fini fiscali. – Tax compliance e cooperative compliance: per le imprese di più grandi dimensioni che aderiscono al regime di adempimento collaborativo, il dialogo costante con l’Agenzia può prevenire sul nascere potenziali controversie su operazioni straordinarie. Inoltre, dotarsi di un solido Tax Control Framework interno, come incoraggiato dalle Linee guida sul tax control framework 2025 , può costituire elemento a favore in caso di verifica: mostra un atteggiamento di compliance e può evitare sanzioni se si dimostra la buona fede e la cooperazione attiva.

6. Ruolo del difensore tributario. In tutto questo percorso, farsi assistere da un avvocato tributarista esperto o da un difensore abilitato è determinante. Il professionista può: – valutare obiettivamente la contestazione e spiegare al cliente i pro e contro di aderire o ricorrere; – impostare la strategia difensiva, redigendo memorie e ricorsi con i necessari richiami normativi e giurisprudenziali (spesso molto tecnici in materia di abuso del diritto); – rappresentare il contribuente nelle udienze e nei rapporti con l’ufficio, garantendo che siano rispettati i suoi diritti (ad es. diritto di accesso agli atti, diritto al contraddittorio); – eventualmente, negoziare con l’ente impositore soluzioni transattive (in appello è ora possibile anche la conciliazione giudiziale con ulteriore abbattimento sanzioni).

In particolare, nel caso di operazioni straordinarie complesse contestate come abusive, la difesa richiede un mix di competenze di diritto tributario sostanziale, societario e anche procedure concorsuali/penali se occorre segnalare eventuali sconfinamenti. Un bravo difensore saprà far emergere se l’Amministrazione ha eventualmente ecceduto (ad esempio confondendo un lecito risparmio con un abuso) e punterà a ottenere l’annullamento totale dell’atto o almeno la riqualificazione a fattispecie meno gravosa (riconoscimento che trattasi di abuso senza sanzioni, al posto di ipotesi di infedele dichiarazione con sanzioni, ecc.) . Spesso il successo sta anche nel saper evidenziare agli occhi del giudice l’effettiva sostanza dell’operazione: non dimentichiamo che le Commissioni tributarie valutano i fatti in concreto, ed è compito del difensore far “toccare con mano” la realtà economica sottostante, al di là dei formalismi giuridici.

Domande frequenti (FAQ)

D: Che cos’è precisamente l’“abuso del diritto” in ambito fiscale e come si differenzia dall’evasione?
R: L’abuso del diritto è l’uso strumentale di norme o forme giuridiche al solo scopo di ottenere un vantaggio fiscale indebito, pur rispettando la legge alla lettera. In pratica il contribuente realizza operazioni “a norma di legge” ma prive di sostanza economica, solo per pagare meno tasse . L’evasione fiscale, invece, comporta la violazione esplicita di norme (es.: occultare ricavi, emettere fatture false, dichiarare il falso). Conseguenze: l’abuso porta al recupero delle imposte risparmiate indebitamente ma non è reato e di regola non comporta sanzioni penali né amministrative aggiuntive ; l’evasione comporta sanzioni tributarie piene (dal 90% al 180% dell’imposta evasa di solito) e, se supera soglie di rilevanza penale, può far scattare denunce e processi penali. Un esempio: costituire una società estera fittizia dove far confluire utili per non tassarli in Italia – se la struttura è formale ma senza sostanza (società-schermo), è abuso del diritto; se si nasconde proprio l’esistenza degli utili al Fisco (contabilità nera), è evasione.

D: Quali sono segnali che l’Agenzia delle Entrate guarda per sospettare un abuso del diritto in una operazione straordinaria?
R: Alcuni “campanelli d’allarme” per il Fisco sono: (1) operazioni complesse articolate in più step (es. conferimento + cessione + fusione) che avrebbero potuto essere fatte in modo più lineare ma fiscalmente sfavorevole; (2) operazioni tra soggetti correlati (stesso proprietario o gruppo) dove apparentemente non cambia nulla tranne il risparmio d’imposta; (3) società veicolo create e sciolte nel giro di poco tempo dopo aver svolto un ruolo nell’operazione (indizio di struttura artificiosa); (4) utilizzo di norme agevolative in modo non coerente con le finalità dichiarate dal legislatore; (5) evidente assenza di business motive: ad esempio un’azienda redditizia scissa immediatamente prima di essere venduta – se non vi erano motivi di riorganizzazione pregressi, può sembrare fatto solo per ridurre le tasse sulla vendita. L’Agenzia monitora anche squilibri economici: ad es. se un’operazione genera perdite fiscalmente utili senza una spiegazione (fusioni con “scatole vuote” in perdita) . Va detto che non basta uno di questi indizi: l’Ufficio prima di contestare abuso deve analizzare il caso concreto e, se procede, deve provare mancanza di sostanza e vantaggio indebito, non può basarsi su meri sospetti.

D: Se l’operazione aveva anche un vantaggio fiscale, come posso provare che avevo anche motivazioni economiche valide?
R: La legge (art. 10-bis) chiede di dimostrare ragioni extrafiscali non marginali. In pratica devi portare elementi oggettivi che mostrino benefici non tributari ottenuti o cercati con l’operazione. Ad esempio: – Se hai fatto una fusione: mostra che grazie ad essa hai riorganizzato la struttura produttiva, eliminato doppioni, aumentato capitalizzazione per ottenere credito, ecc. Puoi usare documenti come piani industriali redatti prima della fusione, verbali del CdA che parlano di quelle sinergie, etc. – Se hai fatto un conferimento con cessione di quote: spiega il perché imprenditoriale. Magari volevi far entrare un socio senza gravarlo di debiti aziendali pregressi, o separare patrimoni per tutela legale, oppure la cessione di quote era più semplice da negoziare di una cessione di mille beni aziendali sparsi. Se ad esempio l’acquirente voleva assoluta riservatezza sul valore dei beni, conferire e cedere quote (anziché vendere asset con atto pubblico) poteva rispondere a questa esigenza – come riconosciuto in Cass. 6741/2025 . – Se hai fatto una scissione: evidenzia che i rami scissi erano effettivamente autonomi e magari confliggenti come gestione nell’unica società (es. diversi settori con partner diversi), per cui separarli ha giovato al business. – Se hai fatto una trasformazione in società semplice: motiva che l’attività operativa era cessata e che intendevi solo detenere investimenti a lungo termine, quindi una società di persone era più adatta e meno costosa da amministrare (argomento organizzativo). – In generale, porta numeri: ad esempio, dopo l’operazione il fatturato è cresciuto del X% (segno che aveva senso economico), oppure sono stati creati X nuovi posti di lavoro, oppure il costo dell’indebitamento è calato (se era un leverage operation).

Inoltre, molto utile è produrre consulenze o pareri ottenuti prima dell’operazione da professionisti indipendenti, dove si analizzano i pro e contro: se in quei documenti emergono ragioni economiche, diventano prova che non hai “inventato dopo” una giustificazione, ma te ne preoccupavi sin dall’inizio.

D: Ho ricevuto un avviso di accertamento per abuso del diritto, devo pagare subito le somme richieste?
R: No, non immediatamente – ma bisogna muoversi in fretta. Entro 60 giorni puoi presentare ricorso al giudice tributario e chiedere la sospensione della riscossione. L’avviso di accertamento oggi vale anche come cartella di pagamento: se non fai nulla entro i 60 giorni, dopo ulteriori 30 giorni circa l’Agenzia può già iscrivere a ruolo un terzo dell’imposta e procedere a incassarla, pur se hai intenzione di fare causa. Quindi, la presentazione del ricorso non sospende automaticamente la riscossione: devi depositare un’istanza motivata di sospensione altrimenti l’Agenzia delle Entrate-Riscossione può iniziare pignoramenti o fermi. Il giudice di solito decide sulla sospensione in 1-3 mesi. Nel frattempo, puoi cercare di evitare che l’Agente della riscossione aggredisca i beni chiedendo in autonomia una sospensione amministrativa all’Agenzia (a volte viene concessa fino alla decisione del giudice sulla sospensiva). In ogni caso, se ottieni la sospensione giudiziale, l’esecuzione è bloccata fino alla sentenza di primo grado. Se invece la sospensione è negata, valuta attentamente: potresti decidere di pagare quanto meno la parte non gravata da sospensiva per evitare aggravio di interessi e aggi, riservandoti rimborso in caso di vittoria (ad es. versi 1/3 ora e attendi l’esito per il resto). Nota: in caso di accertamento con adesione avviato, la riscossione è sospesa per legge fino a esito dell’adesione; inoltre aderendo puoi rateizzare in 8 rate trimestrali. Quindi una via per diluire il pagamento c’è, ma si soppesano gli interessi da pagare e il rischio di perdere la causa.

D: L’Agenzia può contestarmi un abuso del diritto dopo tanti anni dall’operazione? C’è un termine di decadenza?
R: Sì, valgono i normali termini di accertamento delle imposte. Non esiste un “termine speciale” per contestare l’abuso: il controllo avverrà sulle dichiarazioni dei redditi (o IVA) dei periodi d’imposta in cui si è realizzato il risparmio fiscale. Ad esempio, se hai fatto una fusione nel 2022 che ha prodotto un risparmio sulle imposte 2023 (perché hai portato in deduzione perdite), l’Agenzia potrà contestare l’abuso entro il 31/12/2028 (cinque anni dopo il 2023, giacché la dichiarazione 2024 del 2023 l’hai presentata). Se non avevi presentato dichiarazione (ma nell’abuso in genere la dichiarazione c’è, solo che riporta un minor reddito lecitamente secondo la forma, quindi non è omessa), sarebbe 7 anni. Quindi di norma 5 anni dall’anno in cui, grazie all’operazione, hai pagato meno imposte. Tuttavia, spesso il Fisco controlla l’operazione straordinaria subito dopo che avviene: ad esempio, se nel 2025 notano una scissione sospetta fatta nel 2024, potrebbero accertare già nel 2026 sulle dichiarazioni 2024. Ma hanno tempo fino alla fine del quinto anno. Attenzione: se l’operazione straordinaria ha effetti pluriennali (es. riporto di perdite su più anni), ogni anno in cui usi quell’“beneficio” può essere oggetto di accertamento distinto. Quindi potenzialmente una fusione elusiva fatta nel 2021 che porta vantaggi dal 2021 al 2025 potrebbe generare avvisi separati per 2021, 2022, 2023… ciascuno nei rispettivi termini.

D: In caso di soccombenza, posso evitare le sanzioni se dimostro che c’era incertezza normativa o ho seguito il parere di un professionista?
R: Nel campo dell’abuso del diritto, la posizione ufficiale è che non dovrebbero esserci sanzioni amministrative perché non c’è violazione immediata di norme tributarie (si tratta di riqualificazione a posteriori) . Spesso però l’Agenzia, contestando un abuso, qualifica l’operazione in un certo modo e irroga sanzioni per infedele dichiarazione. In sede di giudizio, qualora il giudice dovesse comunque dare ragione al Fisco sul merito (cioè dichiarare abusive le operazioni), il contribuente può invocare l’esonero sanzionatorio proprio ai sensi dell’art. 10-bis, comma 13: “i comportamenti abusivi non danno luogo a fatti punibili ai sensi delle leggi penali tributarie”. La norma sulle amministrative non è chiarissima, ma generalmente le Commissioni tendono a eliminare le sanzioni in caso di abuso accertato senza occultamento. In subordine, se per qualche ragione si ritenesse di mantenere una sanzione, si potrebbe far valere l’obiettiva incertezza (art. 6 D.Lgs. 472/97) o la buona fede: ad esempio, se c’era una risposta a interpello non chiara, o orientamenti discordanti, o se ti sei uniformato a una circolare ufficiale poi cambiata. Anche il fatto di aver richiesto parere professionale può aiutare a dimostrare assenza di dolo o colpa grave. In ogni caso, se la sanzione rimanesse, ricorda che aderendo in adesione o conciliando in appello le sanzioni si riducono a 1/3 o 1/2. E per importi elevati, c’è sempre la possibilità di chiedere la definizione agevolata delle liti (misura straordinaria, se prevista da norme di pace fiscale) o la rateazione delle somme dovute in cartella dopo la sentenza.

D: L’accertamento per abuso del diritto su un’operazione straordinaria può coinvolgere anche i soci o amministratori personalmente?
R: Dal punto di vista strettamente tributario, il debitore d’imposta è il soggetto che ha tratto vantaggio fiscale dall’operazione. Se si tratta di imposte societarie (IRES, IVA) sarà la società; se sono imposte sui soci (es. un socio persona fisica che ha realizzato una plusvalenza esente vendendo quote), sarà quel socio. Non vengono di norma emessi avvisi a carico degli amministratori in solido, tranne casi eccezionali (ad es. liquidazione della società senza pagare il dovuto, in presenza di condotte fraudolente – allora l’amministratore può ricevere cartelle per responsabilità verso il Fisco ex art. 2394 c.c. o altre normative, ma è scenario diverso). Però indirettamente i soci/amministratori possono subire effetti: – Se la società non paga le imposte accertate e viene meno (chiude/fallisce), il Fisco potrebbe tentare di rivalersi sui soci per distribuzioni di utili o asset avvenute in base all’operazione abusiva (con azioni di responsabilità o revocatorie). Esempio: se una società ha scisso patrimonio ai soci e poi fallisce per il debito fiscale, il curatore e il Fisco possono chiedere ai soci restituite quelle assegnazioni di beni (le considerano indebite). – In ambito penale, se dall’abuso si passa alla frode fiscale, gli amministratori rispondono personalmente del reato. Quindi c’è un rischio per gli autori materiali. – In sede di tutela erariale, l’Amministrazione può segnalare operazioni elusive anche alla Corte dei Conti se implicano società partecipate pubbliche (ipotetico, ma possibile). In generale, finché parliamo di elusione pura, la sanzione è economica a carico dell’ente o soggetto interessato. Soci e amministratori ne risentono in quanto l’ente vede eroso il patrimonio per pagare tasse e interessi. Se poi l’ente non è in grado di pagare, per i soci c’è il rischio che il patrimonio che hanno ricevuto tramite l’operazione (se l’hanno ricevuto, es. beni in assegnazione) sia aggredito dai creditori sociali.

D: Conviene fare da soli o affidarsi a un legale/consulente in queste situazioni?
R: Di fronte a contestazioni su materie così complesse (fiscali-societarie), affidarsi a un esperto è fortemente consigliato. Un professionista sa come trattare con gli uffici del Fisco, conosce le ultime sentenze e circolari rilevanti (che cambiano di continuo) e può evitare passi falsi che un non addetto ai lavori potrebbe fare – ad esempio, ammettere qualcosa in contraddittorio che poi pregiudica la difesa, oppure non eccepire per tempo un vizio formale. Inoltre, l’emotività gioca brutti scherzi: l’imprenditore coinvolto potrebbe essere tentato di “spiegare a voce” al funzionario la sua buona fede, rischiando però di non produrre in modo organico le prove scritte necessarie. Un avvocato tributarista strutturerà la difesa in modo rigoroso, preparerà memorie ben argomentate , e saprà anche valutare realisticamente le chance: ad esempio potrebbe consigliarti un accordo se vede che la posizione è effettivamente rischiosa, ottenendo magari condizioni migliori. Considera che spesso dall’altra parte (Agenzia) c’è un intero ufficio legale che conosce a fondo queste normative: presentarsi con una difesa “fai da te” sarebbe come andare in tribunale senza conoscere le leggi. Infine, coinvolgere un professionista trasmette all’ufficio il segnale che prendi sul serio la questione e sei disposto a far valere i tuoi diritti fino in fondo, il che può indurre l’Amministrazione a maggior cautela o apertura nel dialogo.

Conclusioni

Le operazioni straordinarie sono momenti critici nella vita di un’impresa e dei suoi stakeholder. Dal punto di vista tributario possono offrire opportunità di pianificazione fiscale, ma anche esporre a controlli stringenti. La chiave per “difendersi subito e bene” è duplice: da un lato, prevenire impostando correttamente le operazioni (con consulenze, interpelli, documentazione di supporto) e conoscendo i confini entro cui la libertà di scelta fiscale è consentita; dall’altro, se l’accertamento arriva, reagire tempestivamente con tutti gli strumenti che l’ordinamento mette a disposizione del contribuente. L’evoluzione normativa recente – dallo Statuto del Contribuente alle riforme del 2023/2024 – ha rafforzato i diritti del contribuente (contraddittorio obbligatorio, atti di indirizzo interpretativi vincolanti , istituti come il concordato biennale) e chiarito che l’elusione fiscale va perseguita ma senza criminalizzare il contribuente, il quale mantiene il diritto di scegliere le forme giuridiche più convenienti se supportate da valide ragioni .

In definitiva, il punto di vista del debitore deve essere quello di chi conosce i propri diritti e doveri: se l’operazione contestata aveva una logica economica reale, sarà possibile – con impegno probatorio e assistenza qualificata – far valere le proprie ragioni e vedere riconosciuta la legittimità di scelte imprenditoriali che, in un sistema fiscale complesso, possono avere più di una motivazione. E se qualche passaggio è risultato aggressivo sul piano fiscale, la trasparenza e la collaborazione possono spesso mitigare le conseguenze (magari risolvendo con una definizione bonaria). Al contrario, operazioni costruite soltanto per “evitare le tasse”, prive di giustificazione economica, prima o poi vengono scoperte e disconosciute – ed è giusto così, per equilibrio del sistema. Questa guida ha fornito gli strumenti tecnici per muoversi tra questi due poli, aiutando imprenditori, professionisti e cittadini a difendersi subito (ossia appena sorge il contenzioso) e bene (cioè in modo strutturato e autorevole) in materia di accertamenti su operazioni straordinarie.

Fonti utili e riferimento normativi (in ordine di citazione):

Atto di indirizzo MEF n. 7 del 27/02/2025 – Chiarimenti sull’abuso del diritto ex art. 10-bis L.212/2000 (prot. del Vice Min. Economia) .
D.Lgs. 12/02/2024 n. 13 – Riforma del procedimento di accertamento e introd. Concordato Preventivo Biennale (G.U. 21/02/2024 n.43) .
Circolare Agenzia Entrate 9/E del 24/06/2025 – Istruzioni sul concordato biennale e indicazioni per operazioni straordinarie (fusioni, scissioni, conferimenti, cessioni) e relative conseguenze .
Corte Cass., Sez. V, 25/03/2022 n. 9802 – Conferimento d’azienda seguito da cessione partecipazioni non riqualificabile automaticamente in cessione d’azienda (imposta di registro) .
Corte Cass., Sez. V, 24/01/2025 n. 1715 – Riporto perdite in fusione retroattiva: necessario test di vitalità anche sul periodo infra-annuale (art. 172 c.7 TUIR, D.Lgs. 192/2024) .
Corte Cass., Sez. V, 14/03/2025 n. 6741 – Operazione di leveraged cash out: non abusiva se supportata da valide ragioni extrafiscali (liquidazione soci minoranza, creazione holding familiare, ecc.) .
Agenzia Entrate – Risposta interpello n. 12/2024 (2/02/2024) – Caso di scissione seguita da trasformazione agevolata in società semplice: valutazione anti-abuso (conclusa in senso abusivo) .
D.Lgs. 74/2000 (reati tributari) – in particolare art. 11 (sottrazione fraudolenta al pagamento imposte) per trasferimenti patrimoniali fraudolenti; artt. 2-3 per dichiarazione fraudolenta; art. 4 per dichiarazione infedele (non applicabile se violazione solo elusiva); art. 13 (cause di non punibilità per pagamento del debito tributario).
Codice Civile – artt. 2498-2504 (fusioni, effetti su rapporti e responsabilità); artt. 2506-2506-quater (scissioni, responsabilità solidale); art. 2470 c.c. c. 2 (effetti cessione quote); art. 1344 c.c. (contratto in frode alla legge, principio teorico in materia di atti anti-fisco).
Codice della Crisi e Insolvenza (D.Lgs. 14/2019) – art. 163 (revocatoria fallimentare di atti a titolo oneroso, pagamenti, garanzie pregiudizievoli fatti prima del fallimento); art. 322 (azione di responsabilità verso amministratori per operazioni dolose pregiudizievoli a creditori).
Giurisprudenza di merito – Commissione Tributaria di varie regioni (sentenze 2021-2025) in tema di abuso del diritto su scissioni, conferimenti e trasformazioni (es. CTP Milano n. 304/2019 su trasformazione regressiva abusiva; CTR Lombardia 2021 casi di leverage buy-out; etc.), che confermano orientamenti poi accolti in Cassazione. (Fonti: banche dati giustizia tributaria).

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Hai ricevuto un accertamento fiscale perché l’Agenzia delle Entrate contesta una operazione straordinaria (fusione, scissione, conferimento, cessione d’azienda, trasformazione)?
Ti attribuiscono abuso del diritto, elusione fiscale o vantaggi indebiti, sostenendo che l’operazione fosse priva di valide ragioni economiche?
Temi che una riorganizzazione societaria lecita venga trasformata in recuperi fiscali, sanzioni e responsabilità estese?

Devi saperlo subito:

👉 un’operazione straordinaria non è di per sé elusiva,
👉 il risparmio d’imposta non equivale automaticamente ad abuso,
👉 moltissimi accertamenti sulle operazioni straordinarie sono presuntivi, forzati e ribaltabili.

Questa guida ti spiega:

perché il Fisco colpisce le operazioni straordinarie,
quali contestazioni sono più frequenti,
quali errori commette l’Agenzia,
come difenderti subito e nel modo corretto.

Perché il Fisco Accerta le Operazioni Straordinarie

Le operazioni straordinarie attirano l’attenzione dell’Agenzia perché:

modificano l’assetto societario,
producono effetti fiscali rilevanti,
possono ridurre il carico impositivo,
comportano trasferimenti di beni o rami d’azienda,
incidono su plusvalenze, perdite o crediti.

Il ragionamento tipico del Fisco è questo (spesso scorretto):

👉 “Se l’operazione produce un vantaggio fiscale, allora è elusiva.”

Ma attenzione:

➡️ il vantaggio fiscale non è vietato,
➡️ l’abuso deve essere provato, non presunto.

Cosa Sono le Operazioni Straordinarie (In Modo Chiaro)

Rientrano tra le operazioni straordinarie:

fusioni e scissioni,
conferimenti di azienda o di partecipazioni,
cessioni di azienda o di rami,
trasformazioni societarie,
operazioni di riorganizzazione di gruppo.

👉 Sono strumenti leciti di pianificazione e riorganizzazione.

Le Contestazioni Più Frequenti del Fisco

Negli accertamenti sulle operazioni straordinarie il Fisco contesta spesso:

abuso del diritto,
mancanza di valide ragioni economiche,
interposizione fittizia,
riqualificazione dell’operazione,
tassazione di plusvalenze presunte,
disconoscimento di perdite o crediti,
ribaltamento degli effetti fiscali.

👉 Molte contestazioni si basano su giudizi ex post.

Gli Errori Più Frequenti dell’Agenzia delle Entrate

Molti accertamenti presentano errori gravi, tra cui:

valutare l’operazione solo in chiave fiscale,
ignorare le ragioni organizzative e gestionali,
giudicare la scelta col senno di poi,
confondere pianificazione lecita ed elusione,
applicare presunzioni automatiche,
motivazioni generiche (“operazione priva di sostanza”),
violazione del contraddittorio preventivo.

👉 Errori che rendono l’accertamento contestabile e spesso annullabile.

Operazione Straordinaria ≠ Abuso del Diritto

Un principio cardine della difesa è questo:

👉 il Fisco deve dimostrare:

l’assenza di valide ragioni economiche,
la finalità esclusivamente fiscale,
il carattere artificioso dell’operazione.

Non basta dimostrare:

il risparmio d’imposta,
la complessità dell’operazione,
una struttura societaria articolata.

👉 La riorganizzazione aziendale non è abuso.

Quando l’Accertamento è ILLEGITTIMO

L’accertamento su operazioni straordinarie è ribaltabile se:

esistono valide ragioni economiche,
l’operazione ha effetti organizzativi reali,
i passaggi sono coerenti e documentati,
manca la prova dell’intento elusivo,
le presunzioni non sono gravi, precise e concordanti,
il Fisco ignora la documentazione fornita,
il contraddittorio è assente o viziato.

👉 L’abuso non si presume: si dimostra.

I Rischi se Non Ti Difendi Subito

Un accertamento non contrastato può portare a:

recuperi di IRES, IRAP e IVA,
sanzioni elevate,
interessi pesanti,
riqualificazione dell’operazione,
responsabilità estese a soci e amministratori,
blocco di operazioni successive.

👉 Nelle operazioni straordinarie il rischio economico è molto alto.

Tecniche Difensive per Reagire Subito e Bene

1. Analizzare l’operazione nel suo contesto reale

È fondamentale dimostrare:

obiettivi organizzativi,
esigenze gestionali,
razionalizzazione delle attività,
benefici non fiscali.

2. Documentare le ragioni economiche

La difesa efficace dimostra:

piani industriali,
relazioni illustrative,
delibere societarie,
studi di fattibilità,
effetti operativi concreti.

📄 La documentazione preventiva è decisiva.

3. Smontare la presunzione di abuso

È fondamentale dimostrare che:

l’operazione non è artificiosa,
non è priva di sostanza economica,
il vantaggio fiscale è solo accessorio.

👉 Senza prova dell’abuso, l’accertamento non regge.

4. Gestire correttamente il contraddittorio

Il contraddittorio serve per:

spiegare l’operazione prima del contenzioso,
evitare ricostruzioni distorte,
ridurre il rischio di riqualificazione.

5. Impugnare e bloccare l’atto

Se l’atto viene emesso puoi:

presentare ricorso nei termini,
chiedere la sospensione giudiziale,
evitare iscrizioni a ruolo e misure esecutive.

Difesa a Medio e Lungo Termine

6. Proteggere società e amministratori

La difesa serve a:

evitare responsabilità personali,
preservare la continuità aziendale,
tutelare asset e partecipazioni.

7. Prevenire future contestazioni

È utile:

rafforzare la documentazione strategica,
formalizzare ogni passaggio,
pianificare correttamente le operazioni future.

👉 La prevenzione è parte integrante della difesa.

Le Specializzazioni dell’Avv. Giuseppe Monardo

La difesa negli accertamenti su operazioni straordinarie richiede competenza tributaria avanzata e visione societaria strategica.

L’Avv. Giuseppe Monardo è:

Avvocato Cassazionista
Coordinatore nazionale di avvocati e commercialisti esperti in diritto tributario
Gestore della Crisi da Sovraindebitamento – Ministero della Giustizia
Professionista fiduciario di un OCC
Esperto Negoziatore della Crisi d’Impresa

Come Può Aiutarti Concretamente

analisi tecnica dell’operazione straordinaria,
valutazione del rischio fiscale e difensivo,
gestione del contraddittorio con l’Agenzia delle Entrate,
difesa contro contestazioni di abuso del diritto,
sospensione immediata degli effetti,
ricorso per annullamento totale o parziale,
tutela di società, soci e amministratori.

Conclusione

Un accertamento su un’operazione straordinaria non è automaticamente legittimo.
Il Fisco deve provare l’abuso o l’assenza di sostanza economica, non limitarsi a giudizi fiscali astratti.

Con una difesa tecnica, documentata e tempestiva puoi:

bloccare l’accertamento,
dimostrare la legittimità dell’operazione,
evitare recuperi e sanzioni ingiuste,
proteggere il tuo patrimonio e la tua impresa.

👉 Agisci subito: negli accertamenti sulle operazioni straordinarie, la documentazione e la strategia fanno la differenza.

📞 Contatta l’Avv. Giuseppe Monardo per una consulenza riservata.
Difendersi da un accertamento su operazioni straordinarie è possibile, se lo fai nel modo giusto.

Leggi con attenzione: se in questo momento ti trovi in difficoltà con il Fisco ed hai la necessità di una veloce valutazione sulle tue cartelle esattoriali e sui debiti, non esitare a contattarci. Ti aiuteremo subito. Scrivici ora. Ti ricontattiamo immediatamente con un messaggio e ti aiutiamo subito.

Informazioni importanti: Studio Monardo e avvocaticartellesattoriali.com operano su tutto il territorio italiano attraverso due modalità.

Consulenza digitale: si svolge esclusivamente tramite contatti telefonici e successiva comunicazione digitale via e-mail o posta elettronica certificata. La prima valutazione, interamente digitale (telefonica), è gratuita, ha una durata di circa 15 minuti e viene effettuata entro un massimo di 72 ore. Consulenze di durata superiore sono a pagamento, calcolate in base alla tariffa oraria di categoria.
Consulenza fisica: è sempre a pagamento, incluso il primo consulto, il cui costo parte da 500€ + IVA, da saldare anticipatamente. Questo tipo di consulenza si svolge tramite appuntamento presso sedi fisiche specifiche in Italia dedicate alla consulenza iniziale o successiva (quali azienda del cliente, ufficio del cliente, domicilio del cliente, studi locali in partnership, uffici temporanei). Anche in questo caso, sono previste comunicazioni successive tramite e-mail o posta elettronica certificata.

La consulenza fisica, a differenza di quella digitale, viene organizzata a partire da due settimane dal primo contatto.

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