Redditi Esteri Non Dichiarati: Contestazioni E Sanzioni Fiscali

Da Giuseppe Monardo
Settembre 5, 2025
05:50

Hai percepito redditi all’estero e hai ricevuto una contestazione dall’Agenzia delle Entrate per non averli dichiarati? Grazie allo scambio automatico di informazioni tra Stati, il Fisco italiano ha accesso ai dati bancari e fiscali dei contribuenti che detengono attività fuori dal Paese. L’omessa dichiarazione di questi redditi comporta accertamenti pesanti, con imposte, interessi e sanzioni elevate.

Quando scattano le contestazioni sui redditi esteri
– Se non hai compilato il quadro RW per il monitoraggio fiscale delle attività detenute all’estero
– Se non hai dichiarato redditi da locazioni, dividendi, interessi o plusvalenze prodotti all’estero
– Se i movimenti bancari internazionali non risultano coerenti con i redditi dichiarati in Italia
– Se il Fisco rileva conti correnti, investimenti o immobili esteri non dichiarati
– Se le autorità fiscali estere hanno trasmesso dati difformi rispetto alle tue dichiarazioni

Cosa rischi in caso di redditi esteri non dichiarati
– Recupero delle imposte sui redditi prodotti all’estero e non dichiarati in Italia
– Sanzioni dal 3% al 15% degli importi non monitorati (fino al 30% se in Paesi non collaborativi)
– Interessi di mora che accrescono il debito fiscale
– Contestazione di reati tributari (omessa dichiarazione o dichiarazione infedele) se superi determinate soglie
– Possibile avvio di procedure esecutive come pignoramenti, sequestri e ipoteche

Come difendersi da una contestazione sui redditi esteri
– Dimostrare che i redditi contestati sono già stati tassati all’estero e che spetta il credito d’imposta in Italia
– Richiamare la Convenzione contro le doppie imposizioni applicabile per evitare di pagare due volte sullo stesso reddito
– Presentare documenti bancari, contratti e certificazioni fiscali estere per provare la provenienza lecita delle somme
– Contestare errori di calcolo o presunzioni arbitrarie da parte dell’Agenzia delle Entrate
– Impugnare l’avviso di accertamento davanti alla Corte di Giustizia Tributaria entro i termini di legge

Il ruolo dell’avvocato nella difesa
– Analizzare la contestazione e la normativa internazionale applicabile
– Verificare la correttezza dei dati trasmessi dalle autorità estere
– Predisporre un dossier difensivo con prove documentali e giuridiche
– Contestare le sanzioni sproporzionate invocando il principio di proporzionalità
– Difendere il contribuente in sede tributaria e penale-tributaria se contestati reati

Cosa puoi ottenere con una difesa efficace
– L’annullamento totale o parziale della contestazione fiscale
– La riduzione delle sanzioni grazie alla dimostrazione della buona fede o all’applicazione di accordi internazionali
– La sospensione delle procedure esecutive collegate
– La tutela del patrimonio personale e familiare da azioni aggressive del Fisco
– La possibilità di pagare solo quanto realmente dovuto

⚠️ Attenzione: i redditi esteri non dichiarati sono oggi tra le violazioni più facilmente individuabili dall’Agenzia delle Entrate grazie allo scambio di dati internazionali. Tuttavia, molte contestazioni si basano su presunzioni eccessive che possono essere ribaltate con prove concrete.

Questa guida dello Studio Monardo – avvocati esperti in fiscalità internazionale e difesa tributaria – ti spiega come affrontare le contestazioni relative ai redditi esteri non dichiarati e come difenderti da imposte e sanzioni indebite.

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Introduzione

In Italia i contribuenti fiscalmente residenti sono tenuti a dichiarare tutti i redditi ovunque prodotti nel mondo (cd. worldwide income), in base al principio di tassazione mondiale sancito dall’art. 3 del TUIR. Questo significa che un cittadino italiano residente fiscale deve indicare nella propria dichiarazione annuale dei redditi non solo i redditi generati in Italia, ma anche quelli percepiti all’estero (stipendi, interessi bancari, dividendi, canoni di locazione di immobili esteri, plusvalenze su investimenti esteri, ecc.). L’obbligo si estende anche alla comunicazione di attività finanziarie e patrimoniali detenute all’estero tramite il quadro RW della dichiarazione, nell’ambito del cosiddetto monitoraggio fiscale.

Il mancato adempimento di tali obblighi dichiarativi – in particolare l’omessa indicazione di redditi esteri – può comportare gravi conseguenze per il contribuente: dall’accertamento delle imposte evase con applicazione di sanzioni amministrative molto elevate, fino all’eventuale configurazione di reati tributari nei casi più gravi. Negli ultimi anni l’Amministrazione finanziaria ha intensificato i controlli sui capitali detenuti oltreconfine grazie allo scambio internazionale di informazioni (es. accordi FATCA e CRS OCSE), facendo emergere numerosi casi di redditi esteri non dichiarati. Di pari passo, il legislatore ha aggiornato la normativa sanzionatoria (da ultimo con il Decreto Sanzioni del 2024) e sono intervenute sentenze significative della Corte di Cassazione che occorre conoscere.

In questa guida avanzata – rivolta a professionisti (avvocati, commercialisti), ma anche a imprenditori e privati cittadini interessati – esamineremo in dettaglio la disciplina italiana relativa ai redditi esteri non dichiarati, con un linguaggio giuridico ma divulgativo. Verranno affrontati i profili normativi (obblighi dichiarativi, voluntary disclosure, ravvedimento operoso), le procedure di accertamento e di contestazione dal punto di vista del contribuente inadempiente (il “debitore d’imposta”), nonché il regime delle sanzioni fiscali amministrative e penali applicabili. Ampio spazio sarà dedicato alle domande e risposte più frequenti e a esempi pratici, con tabelle riepilogative per facilitare la comprensione. Il tutto è aggiornato ad agosto 2025, tenendo conto delle ultime novità legislative (come la riforma delle sanzioni amministrative in vigore dal 1° settembre 2024) e delle più autorevoli pronunce giurisprudenziali recenti.

Quadro normativo: residenza fiscale e obblighi dichiarativi

Per comprendere quando scatta l’obbligo di dichiarare i redditi esteri, occorre partire dalla nozione di residenza fiscale. Ai sensi dell’art. 2, comma 2 del TUIR, sono considerati residenti in Italia (salvo prova contraria) i soggetti che per la maggior parte del periodo d’imposta (almeno 183 giorni l’anno) soddisfano anche uno solo dei seguenti criteri:

Residenza anagrafica: risultano iscritti nelle anagrafi della popolazione residente in Italia;
Domicilio in Italia ai sensi del codice civile (centro principale di interessi e legami personali/affari);
Residenza civile in Italia (dimora abituale) ai sensi del codice civile;
Presenza fisica: soggiornano in Italia in modo continuativo (considerando anche frazioni di giorno come giorni interi).

Nota: Il mantenimento dell’iscrizione anagrafica in Italia costituisce presunzione legale relativa di residenza fiscale italiana. In altri termini, chi non si iscrive all’AIRE (Anagrafe Italiani Residenti all’Estero) dopo essersi trasferito oltreconfine, sarà considerato residente fiscale in Italia fino a prova contraria. Dal 2024 questa presunzione è stata ulteriormente rafforzata e rende l’iscrizione all’AIRE un passaggio imprescindibile per evitare contestazioni di residenza in Italia.

Se un soggetto è fiscalmente residente in Italia, si applica il principio del worldwide income: egli deve dichiarare il reddito complessivo ovunque prodotto, indipendentemente dallo Stato in cui i redditi sono percepiti. Questo comporta che, ad esempio, un lavoratore italiano che presta attività all’estero per parte dell’anno, senza aver trasferito la residenza fiscale, è comunque tenuto a riportare in dichiarazione i redditi da lavoro dipendente prodotti all’estero (salvo i casi in cui intervenga una convenzione contro le doppie imposizioni a limitare la tassazione in Italia, come si vedrà oltre). Analogamente, un imprenditore o investitore residente deve dichiarare in Italia gli utili o proventi generati da società estere controllate, i canoni di affitto di immobili situati all’estero, gli interessi maturati su conti esteri, ecc.

Doppia imposizione internazionale: per evitare che gli stessi redditi vengano tassati due volte (dallo Stato della fonte e dallo Stato di residenza), l’ordinamento prevede strumenti di sollievo. In primis, l’art. 165 TUIR riconosce un credito d’imposta per le imposte pagate all’estero a titolo definitivo, nei limiti dell’imposta italiana relativa a quei redditi. Inoltre l’Italia ha stipulato numerose Convenzioni contro le doppie imposizioni (trattati bilaterali ispirati al Modello OCSE) che stabiliscono criteri per ripartire la potestà impositiva tra Stati. In genere, i redditi di un residente italiano prodotti in un altro Stato sono tassati in Italia con riconoscimento del credito per l’eventuale imposta estera (metodo del credito d’imposta). Alcune convenzioni prevedono invece l’esenzione in Italia di specifici redditi esteri (metodo dell’esenzione), ad esempio per gli immobili (spesso tassati solo nello Stato in cui l’immobile è situato) o per redditi di lavoro dipendente sotto certe condizioni temporali. È quindi fondamentale verificare la Convenzione applicabile: se il contribuente risulta residente fiscale in entrambi i paesi secondo le leggi interne, si applicano le tie-breaker rules convenzionali per individuare un unico Stato di residenza. Risolta la residenza a favore dell’Italia, la convenzione stabilirà quali redditi possono essere tassati anche all’estero e come evitarne la doppia tassazione. In ogni caso, anche quando la tassazione finale spetta all’estero, il contribuente residente italiano è tenuto comunque a indicare tali redditi in dichiarazione (spesso in appositi righi dedicati ai redditi esteri), per poi ottenere detrazione o esenzione secondo le regole.

Obbligo di dichiarazione dei redditi esteri: concretamente, i redditi di fonte estera vanno riportati nella Dichiarazione dei Redditi annuale (Modello Redditi PF, SP, SC ecc. o nel modello 730 se consentito). Ad esempio, i redditi da lavoro dipendente estero si indicano nel quadro RC, i redditi di fabbricati esteri nel quadro RB, i redditi d’impresa estera nel quadro RF o RG, i redditi di capitale esteri nel quadro RL, e così via. Spesso i redditi esteri percepiti da persone fisiche rientrano nella categoria dei redditi diversi (es. plusvalenze finanziarie estere) o redditi di capitale, e talvolta richiedono il calcolo di imposte sostitutive (es. il 26% su interessi e dividendi esteri, in assenza di ritenuta italiana). Va evidenziato che per i redditi esteri netti già tassati alla fonte, il contribuente potrà beneficiare del credito per le imposte estere per evitare la doppia tassazione, come previsto dal già citato art. 165 TUIR. Su questo punto la giurisprudenza recente è intervenuta estendendo tutele al contribuente anche in caso di tardiva dichiarazione: la Corte di Cassazione, ad esempio, ha chiarito che il credito d’imposta per le imposte estere spetta anche se il contribuente omette inizialmente di dichiarare quei redditi, purché sia in vigore una Convenzione contro le doppie imposizioni con lo Stato fonte. In tal caso, infatti, il principio convenzionale di eliminazione della doppia imposizione prevale sul dettato interno che subordinerebbe il credito alla tempestiva dichiarazione (art. 165, co.8 TUIR). È quindi fondamentale, in sede di accertamento, provare l’avvenuto pagamento delle imposte all’estero, così da ottenere lo scomputo dall’imposta italiana dovuta su quei redditi. Come vedremo, questo orientamento è stato da ultimo confermato anche per le procedure di regolarizzazione volontaria.

Monitoraggio fiscale – Quadro RW: Oltre a dichiarare i redditi prodotti all’estero, i residenti in Italia sono obbligati a indicare nella dichiarazione annuale (quadro RW) le consistenze delle attività patrimoniali e finanziarie detenute all’estero. Tale obbligo, introdotto dal D.L. 167/1990, serve sia a fini di antievasione (monitorare capitali all’estero potenzialmente produttivi di redditi) sia per applicare due imposte patrimoniali: l’IVIE (Imposta sul valore degli immobili esteri, pari in genere allo 0,76% del valore catastale o di mercato dell’immobile, salvo crediti per patrimoniali estere analoghe) e l’IVAFE (Imposta sul valore delle attività finanziarie estere, pari in genere al 2‰ annuo sulle consistenze medie di conti e investimenti esteri, o imposta fissa di €34,20 per conto corrente estero sotto €5.000). Il quadro RW va compilato indicando, per ogni investimento estero o attività finanziaria detenuta (conto corrente, deposito, partecipazione societaria non residente, obbligazione estera, criptovalute, ecc.), il valore massimo nel periodo d’imposta e gli eventuali redditi da essi generati (anche se dichiarati altrove). Sono previste soglie di esonero: ad esempio, per conti correnti e depositi bancari esteri esiste un esonero dal monitoraggio se il valore massimo complessivo non supera €15.000 nell’anno (resta però dovuta l’IVAFE se la giacenza media supera €5.000). Attenzione: tale soglia di €15.000 vale solo ai fini del monitoraggio di conti bancari; altri investimenti (es. immobili, partecipazioni) vanno dichiarati a prescindere dall’importo. In ogni caso, superata la soglia, tutte le consistenze estere vanno dichiarate (l’esonero è “a finestra” se sotto il limite per tutto l’anno).

L’omessa o incompleta compilazione del quadro RW costituisce una violazione a sé, soggetta a sanzione amministrativa proporzionale (vedi oltre). Anche se l’attività estera non ha prodotto redditi imponibili, il solo fatto di non averla dichiarata è passibile di sanzione. Ad esempio, un contribuente residente che detiene un conto estero non dichiarato di importo significativo potrà subire sia le sanzioni per monitoraggio omesso, sia – in caso di movimenti o accrediti non giustificati – un accertamento per redditi esteri non dichiarati (il Fisco potrebbe presumere che quei fondi derivino da redditi sottratti a tassazione). Al riguardo, la legge prevede presunzioni legali: in particolare, l’art. 12 del D.L. 78/2009 stabilisce che gli investimenti esteri in paesi black list (paradisi fiscali non collaborativi) non dichiarati si presumono costituiti con redditi sottratti a tassazione in Italia. È una presunzione relativa ma molto gravosa: in pratica, se Tizio non dichiara un conto alle Cayman, si presume che quelle somme siano redditi “in nero” conseguiti da Tizio (starà a lui provare il contrario, ad esempio dimostrando che erano redditi già tassati o risparmi leciti accumulati). Questa presunzione comporta anche conseguenze procedurali importanti, come il raddoppio dei termini di accertamento e delle sanzioni in caso di attività in paradisi fiscali (ne parleremo tra poco).

In sintesi, il residente italiano ha un duplice obbligo verso il Fisco: dichiarare i redditi esteri ai fini delle imposte (Irpef/Ires e relative addizionali, IVIE/IVAFE) e monitorare le attività estere detenute. La normativa è complessa e negli anni è stata oggetto di modifiche, esenzioni e casi particolari (frontalieri, lavoratori all’estero per meno di 183 giorni, ecc.), che esulano da questa trattazione sintetica. Ciò che qui rileva è che la mancata osservanza di tali obblighi espone il contribuente a contestazioni dell’Agenzia delle Entrate con recupero delle imposte evase e applicazione di pesanti sanzioni, come vedremo nei paragrafi seguenti.

Accertamento e contestazioni dal punto di vista del contribuente

Quando il Fisco sospetta che un contribuente residente abbia omesso di dichiarare redditi di fonte estera, attiva la procedura di controllo e accertamento esattamente come per i redditi interni, con alcuni strumenti mirati. Negli ultimi anni le informazioni sui redditi e capitali detenuti all’estero sono diventate più accessibili grazie ad accordi internazionali di cooperazione. In particolare, l’adesione dell’Italia allo scambio automatico di informazioni finanziarie (Common Reporting Standard – CRS) e ad accordi come il FATCA (con gli USA) permette all’Agenzia delle Entrate di ricevere dati relativi a conti correnti, depositi, dividendi e altri redditi finanziari detenuti da residenti italiani presso banche estere. Inoltre, operazioni transfrontaliere significative (es. trasferimenti di denaro da/verso l’estero) possono far scattare segnalazioni. Sulla base di tali elementi, l’Amministrazione finanziaria avvia spesso controlli mirati ai contribuenti a “rischio estero” – ad esempio inviando lettere di compliance in cui si invita il contribuente a verificare la propria situazione (spesso a seguito di dati pervenuti da altri Paesi).

Invito a comparire e accertamento con adesione

Se dalle analisi preliminari emergono redditi esteri non dichiarati, l’Ufficio può convocare il contribuente attraverso un Invito a comparire. Si tratta di un atto (previsto dall’art. 5-ter D.Lgs. 218/1997) che avvia il procedimento di accertamento con adesione, una fase di confronto “preventivo” in cui contribuente e Amministrazione possono discutere la pretesa tributaria. L’invito a comparire contiene l’indicazione delle violazioni riscontrate (es: “redditi di fonte estera non dichiarati per l’anno X”) e ha lo scopo di instaurare un contraddittorio: il contribuente è chiamato a fornire chiarimenti o documentazione per giustificare la mancata dichiarazione, oppure a negoziare un accordo sull’accertamento. Questa fase è molto importante dal punto di vista del contribuente (debitore), perché consente – in caso di definizione concordata – di ridurre le sanzioni ad 1/3 del minimo edittale e di evitare il successivo contenzioso tributario.

Durante l’adesione, il contribuente può far valere diverse difese. Una delle principali è contestare la residenza fiscale: ad esempio, se ritiene di essere stato residente all’estero nel periodo in esame (e dunque non tenuto a dichiarare in Italia), potrà produrre elementi a sostegno (iscrizione AIRE tempestiva, centro di interessi all’estero, applicazione delle tie-breaker rules del trattato internazionale). Questa è una difesa complessa e non sempre percorribile – l’Agenzia delle Entrate tende a considerare residente chiunque sia formalmente iscritto all’anagrafe italiana, come detto – ma in alcuni casi (doppia residenza) può determinare la non imponibilità in Italia di quei redditi.

Un secondo elemento da far valere in sede di contraddittorio è il credito per le imposte estere già pagate su quei redditi. Come anticipato, l’Ufficio in prima battuta spesso nega il credito se il reddito non fu dichiarato a suo tempo, appellandosi all’art. 165 c.8 TUIR (che esclude il credito se non indicato in dichiarazione). Tuttavia, il contribuente può richiamare sia la normativa convenzionale sia la giurisprudenza di Cassazione che tutela il diritto al credito per evitare doppie imposizioni. Ad esempio, una recente ordinanza della Cassazione (n. 9725/2021) ha riconosciuto che, in presenza di convenzione internazionale, il principio di prevalenza del divieto di doppia imposizione consente di scomputare le imposte pagate all’estero anche a posteriori. Ancora più di recente, la Cass. 33282/2023 ha confermato che ciò vale non solo per le procedure di collaborazione volontaria ma anche per il ravvedimento operoso, affermando che il reddito regolarizzato va considerato “dichiarato” a tutti gli effetti, con diritto al credito d’imposta. In quest’ultima pronuncia la Suprema Corte, rigettando il ricorso dell’Agenzia, ha evidenziato come le fonti comunitarie e convenzionali impongano un’interpretazione delle norme interne orientata ad evitare pregiudizi da doppia tassazione, e ha richiamato la stessa posizione espressa dall’Amministrazione nella Circolare 9/E del 5 marzo 2015 (dove si ammette il credito estero per i redditi oggetto di ravvedimento).

È evidente dunque che, dal punto di vista del contribuente debitore, fornire la prova di eventuali tasse già pagate all’estero è strategico: ad esempio presentando le certificazioni di imposta pagata o trattenuta all’estero (withholding tax, euroritenuta, ecc.) e documentazione bancaria. Questo può sensibilmente ridurre l’importo richiesto in accertamento, evitando che il fisco italiano tassi nuovamente redditi già tassati altrove (in violazione dei principi internazionali).

Se l’esito del contraddittorio è favorevole, si potrà giungere a un accordo con adesione: in pratica, l’ufficio e il contribuente sottoscrivono un atto di accertamento con adesione in cui si definiscono i maggiori redditi accertati, le imposte dovute e le sanzioni ridotte di legge (1/3 del minimo). Il contribuente dovrà poi versare le somme concordate (imposte, interessi e sanzioni ridotte) entro i termini previsti per perfezionare l’adesione, potendo anche chiedere il pagamento rateale. Tornando all’esempio, se l’Agenzia contesta €30.000 di redditi esteri non dichiarati e – dopo discussione – le parti si accordano su quella cifra, si liquideranno le imposte IRPEF relative (supponiamo circa €6.814, oltre €1.000 di addizionali, come nell’esempio concreto più avanti) e le sanzioni calcolate al terzo del minimo (circa €4.167 totali anziché €12.502). Le sanzioni sul monitoraggio (quadro RW) eventualmente saranno anch’esse ridotte di 1/3. In sintesi, l’adesione offre un forte incentivo al contribuente per chiudere la vicenda risparmiando fino al 66% delle sanzioni ed evitando lunghi contenziosi.

Accertamento d’ufficio e contenzioso tributario

Se invece il contribuente non si presenta all’invito, oppure non si trova un accordo, l’Agenzia delle Entrate procederà comunque ad emettere un Avviso di Accertamento d’ufficio, con la rettifica del reddito imponibile e l’irrogazione delle sanzioni piene (o al minimo edittale, a discrezione dell’ufficio). L’avviso deve essere notificato entro i termini di decadenza previsti dalla legge. Attualmente, per i redditi (imposte dirette) i termini sono: 5 anni dopo quello di presentazione della dichiarazione (per controlli su dichiarazioni presentate), elevati a 7 anni se si tratta di dichiarazione omessa. Ad esempio, un reddito estero non dichiarato nel 2018 (dichiarazione dei redditi 2019 omessa o infedele) può essere accertato fino al 31 dicembre 2024 se la dichiarazione fu presentata (5 anni dopo il 2019), oppure fino al 31 dicembre 2025 se la dichiarazione 2019 fu omessa (7 anni dopo il 2019) . (Nota: termini eccezionali hanno subito proroghe, ad es. la sospensione Covid del 2020 ha allungato di 85 giorni i termini, portando di fatto le scadenze a fine marzo dell’anno successivo per alcuni periodi.) Tali termini si applicano anche ai redditi esteri, a patto che si tratti di Paesi collaborativi. Diverso è il caso in cui i redditi o capitali siano occultati in paradisi fiscali (black list): in tal caso, come accennato, opera tuttora una estensione dei termini (il cosiddetto raddoppio): l’accertamento sui redditi derivanti da investimenti in Stati non collaborativi può essere notificato entro il 10º anno successivo (se dichiarazione infedele) o addirittura entro il 14º anno (se omessa). Quindi, ad esempio, redditi esteri sottratti a imposizione nel 2016 tramite conti in un paradiso fiscale potrebbero essere accertati fino al 2030 (infedele) o 2034 (omessa). Allo stesso modo, la contestazione della sanzione per quadro RW omesso in paesi black list segue termini raddoppiati (fino a 10 anni).

Ricevuto l’avviso di accertamento, il contribuente ha due strade: accettare (anche qui è possibile una definizione agevolata in acquiescenza pagando entro 60 giorni le somme con sanzioni ridotte a 1/3 del minimo ex art. 15 D.Lgs. 218/97) oppure presentare ricorso in Commissione Tributaria (oggi Corte di Giustizia Tributaria provinciale) entro 60 giorni. Dal punto di vista del “debitore” (contribuente), la scelta dipende dalla fondatezza delle ragioni: se si ritiene che l’accertamento sia sbagliato (ad es. perché non si era affatto residenti in Italia, oppure perché il reddito contestato non è imponibile, o ancora perché vizi procedurali invalidano l’atto), allora il ricorso è opportuno. Viceversa, se l’ufficio ha ragione sul merito, può convenire definire subito per ridurre le sanzioni. Attenzione: dal 2023 è obbligatorio, per le controversie sotto €50.000, esperire prima il tentativo di mediazione tributaria con l’Agenzia (che spesso porta a riduzioni delle sanzioni), pena l’inammissibilità del ricorso.

Nei giudizi relativi a redditi esteri non dichiarati si discutono tipicamente questioni come: la residenza fiscale effettiva del contribuente (sovente chi lascia l’Italia senza AIRE sostiene di essere residente di fatto all’estero, invocando magari la Convenzione); la prova dell’origine dei fondi esteri (se l’Agenzia presume siano frutto di evasione, il contribuente può tentare di dimostrare che derivavano da redditi già tassati o risparmi leciti accumulati prima di trasferirli fuori); la legittimità delle fonti di prova dell’Amministrazione (dati bancari esteri ottenuti via rogatoria o scambio CRS, spesso pienamente utilizzabili, ma che la difesa può contestare se raccolti senza garantire il contraddittorio preventivo, ecc.); la proporzionalità delle sanzioni. Su quest’ultimo aspetto, va segnalato che talora le Commissioni tributarie hanno annullato sanzioni su quadro RW giudicandole sproporzionate rispetto all’assenza di evasione d’imposta – ma la Cassazione ha di recente cassato tali pronunce, ribadendo che l’omessa indicazione di capitali all’estero è violazione sostanziale, punibile a prescindere dal danno erariale. In particolare, la Suprema Corte (sent. n. 28077 del 30/10/2024) ha affermato che l’omessa compilazione del quadro RW non è una mera irregolarità formale bensì sostanziale, e ha ritenuto applicabili le sanzioni (nel caso concreto il 5% dell’importo non dichiarato, essendo violazioni 2005-2008 con la vecchia misura del 5-25%) nonostante il contribuente sostenesse di non aver provocato alcuna evasione d’imposta. Dunque la “buona fede” o l’assenza di imposta evasa non eliminano la sanzionabilità del monitoraggio omesso, secondo i giudici di legittimità.

Sempre dal punto di vista del contribuente, è utile sapere che le somme trasferite da un proprio conto estero non dichiarato verso l’Italia non costituiscono automaticamente prove di nuovi redditi. Cioè, se Tizio aveva fondi all’estero mai dichiarati e li bonifica su un conto italiano, l’Agenzia potrebbe presumere trattarsi di redditi sottratti a tassazione, ma in giudizio deve comunque provare che quei soldi erano redditi non dichiarati e non semplicemente capitale già esistente. La giurisprudenza ha chiarito che i movimenti di capitale infraproprietari (da un conto estero intestato a sé a un conto italiano proprio) di per sé non generano materia imponibile – semmai rivelano un precedente occultamento di capitale, ma non un nuovo reddito tassabile, a meno che l’Ufficio dimostri che quell’importo costituisce il provento di un’attività non dichiarata. Insomma, un bonifico di rientro potrebbe far scoprire l’esistenza di un conto estero non dichiarato (sanzionabile come tale), ma per chiedere imposte l’Amministrazione deve individuare il reddito che ha originato quelle somme (es. interessi maturati, redditi d’impresa estera, ecc.).

In sede penale, inoltre, la Cassazione ha escluso che la sola esistenza di attività estere non dichiarate possa far scattare misure come il sequestro per equivalente in assenza di un’effettiva evasione d’imposta quantificata – segno che va sempre distinta la violazione formale del monitoraggio dall’evasione sostanziale di imposta (solo quest’ultima rileva per i reati tributari).

Riassumendo, la fase di accertamento e (eventuale) contenzioso sui redditi esteri non dichiarati vede contrapposti l’Amministrazione che cerca di recuperare imposte e irrogare sanzioni, e il contribuente (debitore d’imposta) che può opporsi facendo leva su convenzioni internazionali, assenza di residenza fiscale, credito per imposte estere, difetti procedurali o eccesso di sanzioni. Spesso, però, visti i costi e i rischi del contenzioso, se le violazioni sono palesi la strategia migliore per il contribuente è regolarizzare spontaneamente prima di essere scoperto (quando possibile) o aderire/definire l’accertamento per ottenere le riduzioni sanzionatorie. Nel prossimo capitolo vedremo proprio il tema cruciale delle sanzioni fiscali, recentemente riformate, e a seguire gli strumenti di regolarizzazione volontaria.

Sanzioni fiscali per redditi esteri non dichiarati

Le sanzioni tributarie in caso di omessa/infedele dichiarazione di redditi esteri hanno tradizionalmente avuto un carattere molto severo. Fino al 2024 erano addirittura previste sanzioni fino al 240% dell’imposta evasa, con ulteriori aggravamenti per i redditi di fonte estera. Tuttavia, con la recente riforma del sistema sanzionatorio amministrativo (D.Lgs. 14 giugno 2024 n. 87, attuativo della legge delega di riforma fiscale 2023), le sanzioni sono state in parte rimodulate e alleggerite, pur restando assai onerose. Di seguito distingueremo tra sanzioni amministrative tributarie – irrogate dall’Amministrazione finanziaria – e conseguenze penali (reati tributari) in cui può incorrere il contribuente inadempiente nei casi più gravi.

Sanzioni amministrative (omessa o infedele dichiarazione)

Le violazioni dichiarative relative a redditi esteri possono configurarsi in due modi:

Dichiarazione omessa: il contribuente non ha presentato affatto la dichiarazione dei redditi per l’anno in questione (oppure l’ha presentata con oltre 90 giorni di ritardo, caso equiparato all’omissione). Ad esempio, Tizio nel 2024 non presenta la dichiarazione dei redditi 2023, pur avendo avuto redditi (esteri o italiani) imponibili.
Dichiarazione infedele: il contribuente ha presentato la dichiarazione annuale ma vi ha omesso in parte alcuni redditi oppure ha indicato elementi attivi inferiori al reale (o oneri deducibili/detrazioni indebite), determinando un’imposta inferiore a quella dovuta. Nel nostro ambito, il caso tipico è il contribuente che trasmette la dichiarazione dei redditi ma non vi inserisce i redditi di fonte estera (mentre magari dichiara quelli italiani), oppure li dichiara in misura inferiore.

Per entrambe queste violazioni, il D.Lgs. 471/1997 prevedeva sanzioni proporzionali all’imposta evasa. In particolare, fino al 31 agosto 2024:

Omessa dichiarazione: sanzione dal 120% al 240% dell’imposta dovuta e non versata, con minimo €250. Inoltre, se nell’imposta evasa vi sono redditi esteri, la sanzione è aumentata di 1/3 (art. 1, co.1 e 3, D.Lgs. 471/97). Di fatto, ciò portava la forbice al 160% – 320% per redditi esteri non dichiarati. Esempio: se su redditi esteri omessi risultano €10.000 di Irpef evasa, la sanzione base poteva variare da €12.000 fino a €24.000, elevabile a €16.000-€32.000 per l’aggravante estero.
Dichiarazione infedele: sanzione dal 90% al 180% della maggior imposta dovuta (art. 1, co.2, D.Lgs. 471/97), anch’essa aumentata di 1/3 se l’infedeltà riguarda redditi esteri. Quindi gamma effettiva 120% – 240% in caso di redditi esteri indicati in misura inferiore al reale.

Nota: L’aggravante del reddito estero riflette la volontà del legislatore (introdotta già dal 2006 e confermata nel D.Lgs. 158/2015) di colpire più duramente le attività occultate fuori confine, considerate più insidiose da scoprire. Tale aumento di un terzo si applicava sia all’omessa dichiarazione (art.1 co.3 D.Lgs.471/97) sia all’infedele (art.1 co.4). Inoltre, restavano ferme le sanzioni aggiuntive per il quadro RW omesso, di cui diremo a parte.

Riforma 2024 delle sanzioni: Il D.Lgs. 87/2024 ha rivisto significativamente queste misure per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024 in poi (in pratica a partire dalle dichiarazioni relative al 2023, se presentate oltre i termini). La logica è stata di ridurre gli importi edittali massimi, ritenuti eccessivi e controproducenti, portando le sanzioni in linea con la media UE. Le novità principali per imposte sui redditi (art. 2 D.Lgs.87/2024):

Omessa dichiarazione: sanzione fissa al 120% dell’imposta evasa, con minimo €250. Eliminata la forbice 120-240%: ora c’è un’unica aliquota pari al vecchio minimo edittale (120%). Esempio: su €10.000 di imposte evase la sanzione è €12.000 fissa (prima poteva arrivare a 24.000). Resta la sanzione fissa €250–1000 se non ci sono imposte dovute (omissione “a credito” o nulla). Importante: la maggiorazione per redditi esteri è stata abrogata dalla riforma – dunque dal 1/9/2024 non c’è più l’aumento di 1/3: la sanzione è 120% uguale per redditi non dichiarati sia italiani che esteri. Questo è un cambiamento radicale che porta, ad esempio, un’omessa dichiarazione di redditi esteri ad essere punita al 120% invece che al precedente minimo 160%. Si tratta di una scelta di politica fiscale per incentivare la compliance, rinunciando all’extra-punizione dell’estero in favore di sanzioni più uniformi.
Dichiarazione infedele: sanzione ridotta al 70% fisso dell’imposta non versata (minimo €150). Abolita la vecchia forbice 90-180%. Anche qui sparisce l’aumento di 1/3 per l’estero, non essendo previsto nel nuovo art.1 co.2 D.Lgs.471 modificato. Quindi un reddito estero dichiarato parzialmente avrà sanzione 70% sull’imposta evasa, vs il precedente minimo 120%.
Altre previsioni: è rimasto invariato il minimo di €250 per l’omessa dichiarazione (senza imposta dovuta), nonché le sanzioni fisse per errori formali (250-2000 euro) e per omessa dichiarazione da parte di intermediari. Non è stata modificata la sanzione sul quadro RW, che resta quella proporzionale dal 3% al 15% (raddoppiata al 6-30% in paradisi fiscali) – punto su cui torneremo a breve.

In aggiunta, la riforma ha introdotto alcune clausole di favore: ad esempio, se la dichiarazione omessa viene comunque presentata oltre i 90 giorni ma prima che l’Amministrazione abbia avviato controlli (e comunque entro il termine per l’accertamento), la sanzione viene ulteriormente ridotta al 75% . Questa norma premia chi si ravvede tardivamente ma spontaneamente: se, ad esempio, Caio non ha presentato Unico 2024 e nel 2025 decide spontaneamente di rimediare presentandolo prima di essere scoperto, pagherà il 75% invece del 120%. Inoltre viene confermato che se la dichiarazione viene presentata entro 90 giorni dal termine (dichiarazione tardiva “non omessa”), la violazione si considera minore e sanzionata in modo forfettario (di solito €25, pari a 1/10 di €250).

Di seguito riassumiamo in tabella le sanzioni amministrative per omessa/infedele dichiarazione di redditi (con focus sui redditi esteri), prima e dopo la riforma 2024:

Violazione dichiarativa (persone fisiche e società)	Sanzione per violazioni fino al 31/08/2024	Sanzione per violazioni dal 01/09/2024
Omessa dichiarazione di redditi (italiani o esteri)	120% – 240% imposta evasa (min €250); +1/3 se redditi esteri (⇒ 160% – 320%). Se imposta non dovuta: €250 – €1.000.	120% fisso imposta evasa (min €250). Eliminato aumento per estero. Se imposta non dovuta: €250 – €1.000 (redditi, Irap).
Dichiarazione infedele (dichiarato meno del dovuto)	90% – 180% imposta evasa; +1/3 se riguarda redditi esteri (⇒ 120% – 240%). Minimo €150.	70% fisso imposta evasa (min €150). Nessun aumento specifico per estero (stessa sanzione).
Riduzioni se regolarizzazione tardiva (vedi ravvedimento)	– Dichiarazione presentata oltre 90 gg ma prima di accertamento: sanzione comunque 120-240% (nessuna norma specifica ante riforma, salvo applicazione ravvedimento).<br>– Integrativa entro termini accertamento: no norma specifica ante 2024 (si applicava ravvedimento ordinario: riduzioni 1/8, 1/7 ecc.).	– Se dichiarazione presentata spontaneamente dopo 90 gg ma prima di controlli: 75% imposta.<br>– Se dichiarazione integrativa spontanea entro termini accertamento: 50% imposta dovuta (nuova disciplina). <br>– Entro 90 gg: sanzione fissa €25 (se dovuta).

(N.B.: Le percentuali si applicano sull’imposta evasa, ovvero sulla differenza tra quanto dovuto e quanto versato. “Imposta evasa” per l’omessa dichiarazione è tutta l’imposta dovuta su redditi non dichiarati; per l’infedele è la maggiore imposta rispetto a quella dichiarata.)

Come si nota, dopo la riforma le sanzioni massime risultano dimezzate (da 240% a 120% per l’omessa dichiarazione, da 180% a 70% per l’infedele). Viene meno la “maxi-sanzione” del 240% che colpiva le violazioni più gravi. Questo intervento è motivato anche dalla constatazione che sanzioni sproporzionate spesso rendevano difficilmente riscuotibili le somme (molti contribuenti, di fronte a multe esorbitanti, rinunciavano a pagare o portavano la questione in giudizio). Ora, con sanzioni più ragionevoli, si spera in maggiore adesione spontanea e pagamento. La riforma, peraltro, non è retroattiva: si applica solo alle violazioni future (dal 2024 in avanti). Chi è già stato sanzionato in passato secondo le vecchie misure non beneficia automaticamente della riduzione.

Sanzioni accessorie e altri effetti: Oltre alla sanzione pecuniaria, l’omessa dichiarazione può comportare talvolta conseguenze accessorie, ad esempio il rischio di controlli penali (v. infra) e, in materia IVA, addirittura la chiusura dell’esercizio commerciale per recidiva (ma ciò attiene più all’IVA). Per i redditi esteri, non vi sono sanzioni accessorie specifiche previste, ma resta fermo l’obbligo di presentare comunque la dichiarazione omessa (anche se fuori termine) se richiesta, e di pagare le imposte dovute oltre alle sanzioni e interessi.

Sanzioni per il monitoraggio fiscale (quadro RW)

Come anticipato, la mancata compilazione del quadro RW (investimenti e attività finanziarie estere) comporta sanzioni proprie, scollegate dall’importo dell’imposta evasa (anche perché può non esserci evasione diretta di imposta). La norma rilevante è l’art. 5, comma 2 del D.L. 167/1990, che prevede una sanzione proporzionale al valore non dichiarato:

3% – 15% dell’ammontare degli importi non dichiarati (valore dell’attività estera);
La sanzione è raddoppiata (6% – 30%) se l’attività estera è detenuta in un Paese a fiscalità privilegiata (non cooperativo).

Queste percentuali si applicano per ogni anno di omessa dichiarazione del bene estero. Ad esempio, se un conto estero da €100.000 non è dichiarato per tre anni, la sanzione può essere dal 3% al 15% di 100.000 per ciascun anno, quindi teoricamente un massimo del 45% del capitale (addirittura 90% se paese black list). Ciò evidenzia come tali multe possano assumere dimensioni draconiane, talvolta erodendo una fetta consistente del patrimonio stesso non dichiarato. Ad esempio, con sanzione al 15% annuo su tre anni, si perderebbe quasi metà del conto. È chiaro che un simile esito appare in contrasto col principio di proporzionalità sancito a livello UE, secondo il quale la sanzione deve essere adeguata alla gravità della violazione e non eccessivamente afflittiva rispetto all’obiettivo.

Nonostante queste critiche, va sottolineato che la riforma del 2024 non ha toccato le sanzioni RW: esse sono rimaste immutate nella misura del 3-15% (6-30% paradisi fiscali). Ciò è stato oggetto di osservazione dalla dottrina: si parla di occasione mancata, in quanto già nel 2016 e poi nel 2023 si sarebbe potuto intervenire per ridurre la palese sproporzione di tali sanzioni. Ad oggi, dunque, chi detiene attività all’estero non dichiarate rischia, in aggiunta alle sanzioni sulle imposte evase, questa forte penalità patrimoniale.

Va detto che in sede di accertamento con adesione anche la sanzione RW può essere ridotta ad 1/3 del minimo, purché l’omessa indicazione si accompagni ad una contestazione di maggior imposta evasa (in altre parole, se dal conto estero emergono redditi evasi). In tal caso, aderendo, la sanzione RW minima del 3% annuo si riduce all’1% annuo (circa). Inoltre, se il contribuente regolarizza spontaneamente col ravvedimento, la sanzione RW può scendere anch’essa (vedi paragrafo successivo). In compenso, quando non emerge evasione d’imposta (es. conto estero infruttifero, già tassato alla fonte), alcuni giudici tributari di merito hanno talora annullato per intero la sanzione RW appellandosi al principio di non offensività – ma, come visto, la Cassazione ha invece stabilito che l’obbligo di monitoraggio ha rilevanza autonoma e la sanzione è dovuta anche se l’omissione non ha causato evasioni. È possibile che in futuro, stante anche una sentenza della Corte di Giustizia UE che nel 2022 ha censurato il regime spagnolo (ben più severo) di monitoraggio, il legislatore italiano intervenga su questo punto. Per ora, però, la prudenza impone di considerare pienamente vigenti le sanzioni RW in tutta la loro misura.

Riepilogo sanzioni monitoraggio (RW):

Omessa/infedele compilazione RW (Paesi white list): sanzione 3% – 15% del valore non dichiarato.
Omessa/infedele RW (Paesi black list): sanzione 6% – 30% (raddoppio).
Riduzioni: in accertamento con adesione, sanzione ridotta a 1/3 del minimo (ossia 1% – 2% circa per anno); col ravvedimento operoso, sanzioni ridotte secondo le frazioni previste (es. 1/8, 1/7 del minimo a seconda del tempo trascorso).

Profili penali (reati tributari)

Omettere di dichiarare redditi, specie se con imposta evasa ingente, può integrare fattispecie di reati tributari previsti dal D.Lgs. 74/2000. In particolare, due delitti “non fraudolenti” possono rilevare:

Omessa dichiarazione (art. 5 D.Lgs.74/2000): punisce chi, al fine di evadere le imposte, non presenta la dichiarazione annuale dovuta, entro il termine di legge (dichiarazione omessa oltre 90 giorni). Si applica per imposte evase > €50.000 per periodo d’imposta. Pena: reclusione da 2 a 6 anni. Esempio: se Tizio non dichiara affatto i suoi redditi (esteri e non) per il 2022, evadendo €60.000 di imposte, commette reato.
Dichiarazione infedele (art. 4 D.Lgs.74/2000): punisce chi, allo scopo di evadere, indica elementi reddituali inferiori al vero (o detrae elementi fittizi) in dichiarazione. Scatta se l’imposta evasa > €100.000 e gli elementi non dichiarati superano il 10% del totale attivo dichiarato oppure €2.000.000. Pena: reclusione 2 a 5 anni. Nel contesto estero, tipico è il caso di chi presenta la dichiarazione includendo i redditi italiani ma omette completamente €X di redditi esteri, superando le soglie.

Attenzione: perché vi sia reato è necessario il dolo, ossia la consapevolezza e volontà di evadere (non basta la negligenza). È implicito però che chi dimentica di dichiarare redditi esteri difficilmente potrà invocare l’errore scusabile, specie se i redditi sono ingenti e per più anni (il dolo generico di evasione è quasi sempre presunto dalla condotta stessa di omissione).

In caso di contestazione penale, il contribuente diventa imputato in sede penale e oltre alle sanzioni amministrative fiscali rischia le pene detentive suddette. Va sottolineato che la mancata compilazione del quadro RW di per sé non è reato: può costituire un indizio, ma i reati sono quelli legati all’imposta evasa. Ad esempio, la Cassazione penale ha escluso che si possa sequestrare denaro solo sulla base della sanzione RW, chiarendo che l’omessa dichiarazione di investimenti esteri non coincide con un reato tributario (in assenza di imposta evasa). Insomma, il reato scatta solo se c’è imposta evasa oltre soglia.

Cause di non punibilità e ravvedimento: La legge prevede importanti possibilità per evitare la sanzione penale se il contribuente si attiva per tempo. In particolare, l’art. 13, co.2 D.Lgs. 74/2000 introduce una causa speciale di non punibilità per l’omessa dichiarazione: se il contribuente presenta spontaneamente la dichiarazione omessa e paga le imposte dovute (oltre interessi e sanzioni amministrative) entro il termine di presentazione della dichiarazione per l’anno successivo, allora non è punibile penalmente. In pratica, viene data la chance di ravvedersi entro l’anno seguente all’omissione: ad esempio, se Caio omette la dichiarazione 2023 (scadenza ordinaria 30/11/2024), potrà evitare il reato presentando la dichiarazione 2024 (anno successivo) entro il 30/11/2025 con tutti i versamenti dovuti. Condizione fondamentale: ciò deve avvenire prima che il soggetto abbia formale notizia di verifiche o accertamenti in corso. Quindi il ravvedimento deve essere spontaneo e preventivo rispetto all’azione investigativa. Se la dichiarazione omessa viene regolarizzata in tempo utile, il reato di art.5 viene escluso. Analogamente, per la dichiarazione infedele vige una causa di non punibilità introdotta dal 2019: il reato di infedele (art.4) è escluso se, entro i termini di presentazione della dichiarazione successiva, il contribuente presenta una dichiarazione integrativa per correggere l’errore e versa le imposte dovute (sempre prima di essere sotto accertamento). Questa disciplina, in sostanza, coordina il ravvedimento operoso con il penale: chi si autodenuncia fiscalmente e paga il dovuto ottiene di non essere perseguito penalmente.

Infine, anche dopo l’avvio di un procedimento penale per omessa o infedele dichiarazione, resta la possibilità (art. 13, co.1 D.Lgs.74) di attenuare le conseguenze: se l’imputato paga integralmente il debito tributario (imposte, sanzioni, interessi) prima dell’apertura del dibattimento di primo grado, il reato viene dichiarato estinto. Ad esempio, se Tizio viene rinviato a giudizio per omessa dichiarazione, ma prima dell’udienza versa tutto quanto dovuto al fisco, il giudice penale dichiarerà non doversi procedere (causa estintiva sopravvenuta). Dunque c’è una forte incentivazione alla riparazione integrale del danno erariale per evitare/estinguere la pena.

Per concludere sui profili penali: dal punto di vista del contribuente-debitore è cruciale attivarsi per tempo con ravvedimenti e pagamenti spontanei, così da sfruttare le cause di non punibilità ed evitare di trasformare una violazione amministrativa (pur costosa) in un procedimento penale. Le soglie di punibilità inoltre vanno tenute presenti: evasioni sotto €50.000 (omessa) o €100.000 (infedele) restano nell’alveo amministrativo (ferme restando le sanzioni pecuniarie), mentre superarle espone a rischi ben maggiori. Nei prossimi paragrafi vedremo come regolarizzare spontaneamente la propria posizione.

Strumenti di regolarizzazione: ravvedimento operoso e voluntary disclosure

Dal punto di vista del contribuente che si accorge di non aver dichiarato redditi esteri, è fondamentale sapere che l’ordinamento offre strumenti per regolarizzare spontaneamente la violazione, beneficiando di sanzioni ridotte ed evitando (come visto) guai penali. In questa sezione approfondiremo due percorsi: il ravvedimento operoso e la (passata) voluntary disclosure. Entrambi permettono di “sanare” omissioni relative a redditi e attività estere, sebbene con modalità e tempi diversi.

Ravvedimento operoso ordinario

Il ravvedimento operoso (art. 13 D.Lgs. 472/97) è un istituto generale che consente al contribuente di correggere spontaneamente omissioni o irregolarità tributarie, versando il dovuto con una sanzione ridotta rispetto a quella ordinaria. Si può ravvedere qualsiasi violazione fiscale amministrativa, a condizione che non sia già stata constatata (niente ravvedimento dopo notifiche di accertamento, inviti o altri atti equivalenti).

Per il caso di redditi esteri non dichiarati, il ravvedimento si sostanzia in: presentare le dichiarazioni omesse (o integrative) per gli anni passati, dichiarando i redditi esteri in questione, e versare le imposte evase relative a quei redditi (IRPEF/IRES, addizionali, IVIE/IVAFE se dovute) con sanzioni ridotte e interessi. La misura della sanzione dipende da quando si effettua il ravvedimento rispetto al momento in cui la violazione è stata commessa. Le riduzioni standard (valide fino alle violazioni commesse fino al 31/8/2024) erano:

Entro 14 giorni dalla scadenza: sanzione ridotta allo 0,1% per ogni giorno di ritardo (cd. ravvedimento sprint, per versamenti tardivi).
Dal 15° al 30° giorno: sanzione 1/10 del minimo (per dichiarazioni o versamenti regolarizzati entro 30gg).
Dal 31° giorno fino a 90 giorni: sanzione 1/9 del minimo.
Oltre 90 giorni ed entro il termine di presentazione della dichiarazione dell’anno successivo (o entro un anno dall’omissione): 1/8 del minimo.
Oltre tale termine ma entro il secondo anno successivo all’omissione: 1/7 del minimo.
Oltre il secondo anno (ma comunque prima di avvisi accertamento/PVC): 1/6 del minimo.
Dopo la consegna di un processo verbale di constatazione (PVC) ma prima dell’accertamento: 1/5 del minimo (introdotto nel 2015).
Dopo la notifica di avviso di accertamento con adesione avviata dal contribuente entro i 30gg, se si perfeziona la conciliazione: 1/3 del minimo (ma questa è più definizione agevolata che ravvedimento in senso stretto).

Con la riforma dal 1/9/2024, il ravvedimento è stato semplificato in parte: abolita la riduzione di 1/6 (quindi dopo un anno dalla violazione si applica sempre 1/7 finché non arriva un atto). E sono state introdotte possibilità di ravvedimento anche dopo l’avvio del contraddittorio: ad es., se il contribuente riceve un avviso di avvio accertamento (senza PVC) e regolarizza subito, paga 1/6 del minimo; se ha già un PVC, 1/5, o dopo atto di contraddittorio con PVC 1/4. In sostanza, viene data chance di ravvedersi fino a fasi molto avanzate, seppur con sanzioni via via meno ridotte (1/4 del minimo è pur sempre il 25% della sanzione edittale).

Come si applica nella pratica? Supponiamo che Sempronio scopra nel 2025 di non aver dichiarato €20.000 di interessi su investimenti esteri relativi al 2022. Se non ha ancora ricevuto controlli, può fare un ravvedimento operoso per l’anno d’imposta 2022: presenterà una dichiarazione integrativa per il 2022 includendo quei €20.000 nel quadro RL, ricalcolerà l’IRPEF dovuta (poniamo €5.000 in più), e verserà i €5.000 di imposta più una sanzione ridotta. La sanzione piena per infedele dichiarazione (violazione commessa nel 2023, su redditi 2022) sarebbe il 90% dell’imposta, cioè €4.500. Se Sempronio ravvede entro il 2024 (entro un anno dall’omissione), la riduzione è a 1/8: quindi paga solo il 11,25% (90%/8) di €5.000, cioè circa €562,50 di sanzione, anziché €4.500. Più interessi legali sul tax dovuto (piccola cosa). Se ravvede ancora più tardi, diciamo nel 2025, sarebbe 1/7 del 90% = ~12,86%, ecc.

Nel caso di omessa dichiarazione (violazione ben più grave), ad esempio Mario non ha proprio presentato Unico 2021 pur avendo redditi (anche esteri): la sanzione piena sarebbe 120% imposta. Se Mario regolarizza spontaneamente ora (2025) quell’anno 2020, poiché sono trascorsi più di 2 anni, la riduzione ante riforma era 1/6: quindi pagherebbe 20% dell’imposta evasa invece del 120%. Se la violazione fosse post riforma 2024, la riduzione massima sarebbe 1/7 (non c’è più 1/6), quindi ~17,14% sul 120%, cioè 20,57%. In ogni caso un bel risparmio rispetto al 120%.

Vantaggi aggiuntivi del ravvedimento: come già detto, effettuare ravvedimento operoso esclude i reati (perché si rientra nelle cause di non punibilità se fatto entro certi termini) e consente di dormire sonni tranquilli evitando futuri accertamenti su quelle annualità. Inoltre, l’Agenzia Entrate incoraggia il ravvedimento: in alcune circolari ha chiarito che, se fatto correttamente, non verranno applicate ulteriori sanzioni accessorie. Ad esempio, la Circ. 9/E-2015 citata dalla Cassazioneha specificato che per redditi esteri regolarizzati con ravvedimento spetta il credito d’imposta estero: quindi il contribuente non viene penalizzato ulteriormente perdendo il beneficio delle imposte già pagate fuori (cosa che succederebbe se invece venisse accertato d’ufficio tardivamente, visti i vincoli dell’art.165 TUIR). Ciò rende il ravvedimento doppiamente conveniente.

Ravvedimento “speciale” 2023: Merita un cenno l’esperienza recente del ravvedimento speciale introdotto dalla Legge di Bilancio 2023 (L.197/2022). Si trattava di una sorta di voluntary disclosure interna valida per violazioni fino all’anno d’imposta 2021, che consentiva di sanare infedeltà od omissioni pagando una sanzione ridotta a 1/18 del minimo (circa il 5,56%), in luogo delle percentuali da ravvedimento ordinario. Includeva anche IVIE/IVAFE. Il contribuente doveva presentare dichiarazioni integrative entro il 31/10/2023 e versare imposte + sanzioni ridotte (anche in 8 rate trimestrali). Questa misura una tantum ha offerto un taglio drastico delle sanzioni (meno del 6% contro il 90-120% ordinario!) a chi vi ha aderito. Ad esempio, c’è chi ha regolarizzato conti esteri e relativi interessi pagando €2.500 su imposte evase €2.000 (come risulta da case study pubblicati). Il ravvedimento speciale, prorogato poi al 31/05/2024, si è chiuso con successo per molti contribuenti. Oggi (agosto 2025) non è più attivo, ma potrebbe essere riproposto in futuro nell’ambito di nuove paci fiscali.

In generale, se un soggetto non è ancora stato raggiunto da controlli e vuole mettersi in regola per il passato, il ravvedimento operoso è la strada maestra: consente di pagare il dovuto con sanzioni fortemente ridotte (a seconda del ritardo) ed evitare sia il raddoppio delle stesse sia l’incertezza di un accertamento. Bisogna preparare con attenzione le dichiarazioni integrative e calcolare correttamente imposte e sanzioni: in caso di attività estere, andranno dichiarati anche i valori in RW e pagate IVIE/IVAFE se applicabili (anch’esse con sanzioni ridotte per tardivo versamento).

Procedura di Voluntary Disclosure (collaborazione volontaria)

La voluntary disclosure è stata una procedura straordinaria, prevista da leggi speciali, che permetteva ai contribuenti di denunciare spontaneamente capitali e redditi esteri non dichiarati in cambio di benefici sul piano sanzionatorio e penale. In Italia vi sono stati due cicli di voluntary disclosure:

Voluntary Disclosure I (VD 1.0) introdotta dalla L. 186/2014, con termine di adesione al 30/11/2015.
Voluntary Disclosure II (reopening) prevista dal D.L. 193/2016, con termine al 31/07/2017.

Queste procedure erano mirate principalmente ai patrimoni detenuti illegalmente all’estero (conti, investimenti, immobili) e ai relativi redditi evasi negli anni passati. In sintesi, il contribuente che aderiva presentava un’apposita richiesta all’Agenzia Entrate indicando tutte le attività estere non dichiarate e i redditi evasi ad esse collegati, impegnandosi a versare tutte le imposte arretrate (generalmente ultimi 5 anni, estendibili a 10 se paradisi fiscali) e una sanzione ridotta. I benefici includevano:

Esclusione dei reati penali tributari per omessa/infedele dichiarazione, dichiarazione fraudolenta e anche riciclaggio e autoriciclaggio connessi (la VD era causa di non punibilità penale per tali reati, se completata con esito positivo).
Sanzioni amministrative ridotte: nelle VD la prassi è stata applicare il minimo edittale delle sanzioni e ridurlo di 3/4 (cioè pagare il 25% del minimo). Ad esempio, la sanzione da infedele 90% veniva ridotta al minimo 90 e poi al 25% di 90 = 22,5%. Per il quadro RW, anziché il 3-15% per anno, si applicava spesso l’1,5% fisso annuo (cioè il minimo 3% dimezzato) per anno. In alcuni casi si è applicato un forfait forfettario per capitali anteriori, ma sarebbe troppo dettagliare.
Possibilità di compensare le annualità: la VD permetteva di definire in modo globale tutte le annualità, con una negoziazione col Fisco e chiusura con atto di adesione finale.

Molti contribuenti con conti in Svizzera, Montecarlo, San Marino, ecc. approfittarono della VD1 e VD2 per far emergere capitali occulti, pagando le tasse dovute e una parte delle sanzioni, ma evitando il rischio di incriminazioni penali. Complessivamente sono rientrati decine di miliardi di euro in quella stagione.

Voluntary vs Ravvedimento: A differenza del ravvedimento operoso, la voluntary disclosure era pubblica e formalizzata: bisognava presentare un’istanza e un corposo dossier documentale; l’Agenzia esaminava i dati, quantificava imposte e sanzioni dovute e invitava al contraddittorio per definire. Il contribuente pagava poi quanto concordato. Era quindi un procedimento più complesso, spesso gestito con l’ausilio di professionisti e con costi di compliance. Il ravvedimento invece è un atto unilaterale del contribuente, più snello, senza necessità di accordo (ma anche senza la sicurezza di esenzione penale per i periodi più lontani, se fuori dai termini di non punibilità).

Situazione attuale: Al momento (2025) non è aperta alcuna voluntary disclosure in Italia. Chi oggi vuole autodenunciarsi per redditi esteri passati deve usare il ravvedimento operoso ordinario. Alcune voci di una possibile Voluntary 3.0 o di uno “scudo fiscale” per capitali all’estero sono circolate, ma ad oggi nulla di concreto. L’ultima legge di bilancio non ha previsto nuovi condoni sui capitali esteri. Si segnala soltanto che è stata introdotta una forma di regolarizzazione per cripto-attività estere nella L.197/2022, parallela al ravvedimento speciale, con pagamento di un’imposta sostitutiva. Ma per redditi “classici” esteri non dichiarati, l’unica via resta il ravvedimento.

Tuttavia, gli effetti delle voluntary passate e della collaborazione internazionale si vedono ancora: l’Agenzia ha a disposizione i dati emersi con le VD (che non può usare contro chi ha aderito, essendo protetto, ma che danno intelligence) e i dati CRS per incrociare situazioni simili. Inoltre, la giurisprudenza come visto ha equiparato alcuni effetti. Ad esempio, la Cassazione 33282/2023 citata ha esteso un principio nato in ambito voluntary (il diritto al rimborso dell’euroritenuta estera) anche ai casi di ravvedimento. In quella vicenda, una contribuente aveva aderito alla VD per alcuni anni e al ravvedimento per altri: aveva pagato l’imposta italiana sugli interessi avuti su un conto svizzero, chiedendo il rimborso dell’euroritenuta (la ritenuta UE del 35% applicata anonimamente dalla Svizzera) che già le era stata prelevata. L’Agenzia inizialmente negava il rimborso per le annualità ravvedute, sostenendo che l’art.165 TUIR non consentiva credito a chi non aveva dichiarato per tempo. La Cassazione ha invece dato ragione alla contribuente: ha stabilito che il rimborso/credito spetta anche col ravvedimento operoso, essendo analogo alla VD e dovendo evitare doppia imposizione. Ha richiamato anche il fatto che la normativa della voluntary stessa prevedeva espressamente lo scomputo di talune ritenute estere come indice della volontà di non tassare due volte, e che l’euroritenuta svizzera era in gran parte riversata all’Italia, quindi non riconoscerla sarebbe paradossale. In più, ha sottolineato come l’Agenzia delle Entrate, con circolare, avesse ammesso il credito per i redditi integrati con ravvedimento. In definitiva, oggi chi regolarizza redditi esteri anche tardivamente non perde il diritto al credito d’imposta estero: un grande sollievo per i contribuenti, sancito da massime autorevoli.

Persone fisiche vs società: differenze rilevanti

Finora abbiamo parlato in generale di “contribuente”, riferendoci soprattutto a persone fisiche. Ma cosa cambia se i redditi esteri non dichiarati riguardano una società o un ente?

In linea di massima, i principi sono gli stessi: anche le società residenti in Italia sono tassate sul reddito mondiale e devono dunque includere nel bilancio e nella dichiarazione tutti i proventi esteri (es. utili di stabili organizzazioni, interessi attivi da estero, plusvalenze su partecipazioni estere, ecc.). Le sanzioni per dichiarazione omessa o infedele si applicano anche ai soggetti IRES in modo analogo (omessa dichiarazione dei redditi societari, infedele dichiarazione IRES) e le percentuali sono identiche. La riforma 2024 vale anche per le società (omessa dichiarazione IRES ora sanzione 120% fissa, infedele IRES 70% fisso). Nel caso delle società, ovviamente, le cifre in gioco possono essere più elevate, ma proporzionalmente la normativa non cambia. Una differenza importante però è che le società di capitali non sono soggette all’obbligo del quadro RW: il monitoraggio riguarda persone fisiche, società di persone e enti non commerciali. Ciò significa che, ad esempio, se la Spa Alfa detiene un conto all’estero, non c’è un quadro RW nella dichiarazione della spa (il monitoraggio è pensato per gli individui e le entità trasparenti). Tuttavia, la società dovrà comunque dichiarare i redditi prodotti tramite quel conto (interessi attivi, ecc.) e pagare le relative imposte in Italia. Se non lo fa, sarà sanzionata per infedele dichiarazione.

Un aspetto peculiare per le società è la disciplina delle Controlled Foreign Companies (CFC): se una persona giuridica italiana controlla una società estera in paese a fiscalità privilegiata e ne trae utili non distribuiti, vi sono norme che imputano per trasparenza tali utili al socio italiano (art. 167 TUIR). Omettere di dichiarare gli utili “virtuali” CFC è un’altra forma di evasione collegata all’estero, sanzionata anch’essa come infedele. Inoltre, esiste la problematica dell’esterovestizione: quando una società formalmente estera viene considerata in realtà residente in Italia (per sede di direzione effettiva qui) e dunque tenuta a pagare le imposte in Italia. L’Agenzia delle Entrate è molto attenta a individuare questi casi (es. società con sede legale in paesi offshore ma amministrate da soggetti in Italia): se accerta un’esterovestizione, recupererà tutte le imposte come se la società fosse italiana, con sanzioni per omessa dichiarazione (perché la società non ha presentato dichiarazioni in Italia credendosi estera). Ci sono state diverse sentenze di Cassazione a riguardo – ad esempio, Cass. n. 6884/2020 ha confermato un caso di esterovestizione con trasferimento fittizio a Madeira, affermando che la prova della residenza effettiva ricade sul contribuente quando gli indici presuntivi indicano l’Italia (amministratori italiani, affari condotti in Italia). Le sanzioni, in simili situazioni, possono essere ingenti e colpiscono anche sul piano penale (dichiarazioni omesse o fraudolente).

In ogni caso, dal punto di vista del debitore d’imposta, che sia persona fisica o società, la strategia consigliabile rimane: evitare il più possibile di arrivare al confronto con il Fisco in condizioni di irregolarità. Meglio utilizzare i canali di collaborazione (ravvedimento, interpelli in caso di dubbi sulla residenza, ecc.) per sanare o chiarire la propria posizione. Per le società, esiste anche l’istituto della cooperative compliance (per grandi contribuenti) che favorisce un dialogo preventivo col Fisco, riducendo il rischio di contestazioni ex post sui redditi esteri e non.

Esempi pratici di contestazione e calcolo delle sanzioni

Di seguito presentiamo alcuni casi esemplificativi per capire l’impatto delle contestazioni e delle sanzioni in materia di redditi esteri non dichiarati, dal punto di vista del contribuente debitore.

Esempio 1: Lavoratore trasferito all’estero senza AIRE – Il Sig. Rossi, cittadino italiano, nel 2022 si trasferisce in Germania per lavoro da aprile a dicembre, percependo uno stipendio estero di €30.000 lordi. Non si iscrive all’AIRE e rimane residente per l’anagrafe in Italia. Convinto che i redditi tedeschi non vadano dichiarati in Italia (erroneamente, perché è ancora residente fiscale italiano), Rossi non presenta la dichiarazione dei redditi 2022. Nel 2024 l’Agenzia delle Entrate incrocia i dati dello scambio CRS e vede che Rossi aveva un rapporto di lavoro in Germania. Gli invia quindi un invito a comparire per chiarimenti. Rossi, consultato un esperto, capisce di aver sbagliato e decide di aderire all’accertamento. Vengono quantificate: imposte IRPEF italiane sul reddito estero (€30.000 – supponendo no detrazioni – portano a circa €6.814 di IRPEF dovuta, più €1.000 di addizionali locali). Inoltre: sanzione per omessa dichiarazione (violazione commessa ante riforma, nel 2023, con reddito estero) al minimo 160% imposta = €6.814 * 1,6 = €10.902; sanzione sulle addizionali €1.000 * 1,6 = €1.600. Totale sanzioni piene €12.502. In sede di adesione, però, tali sanzioni sono ridotte a 1/3 del minimo: quindi Rossi paga €3.634 sulla parte IRPEF e €533 su addizionali, per un totale sanzioni €4.167. In aggiunta, Rossi aveva anche un conto corrente in Germania con giacenza media €12.000 non dichiarato in RW. La sanzione monitoraggio è 3% del valore = €360 per l’anno, ridotta a 1/3 (se associata all’accertamento) = €120. E deve pagare l’IVAFE per quell’anno (€34,20). Conclusione: Rossi con l’adesione paga €6.814+1.000 imposte + €4.167 sanzioni + €120 sanzione RW + interessi (omettiamo il calcolo) + €34,20 IVAFE. In totale circa €12.135 più interessi, a fronte di un’imposta evasa di €7.814. Senza adesione, avrebbe rischiato €7.814 imposte + €12.892 sanzioni = ~€20.700 + interessi. Inoltre avrebbe potuto subire un procedimento penale per omessa dichiarazione (>50k imposta evasa) ma si salva perché ha aderito prima di qualsiasi denuncia e comunque ha pagato tutto (in realtà potrebbe rientrare nell’art.13 co.2 se l’accertamento è avvenuto prima della scadenza dell’anno successivo, ma non in questo esempio perché 2022 andava sanato entro nov 2023 – Rossi era già fuori tempo per non punibilità, ma aderendo evita comunque che l’agenzia sporga querela, preferendo incassare).

Esempio 2: Conto estero non dichiarato con investimenti – La Sig.ra Bianchi, residente italiana, detiene dal 2018 un dossier titoli in Svizzera con patrimonio di €200.000, che le ha generato mediamente €5.000 annui di interessi e dividendi. Non ha mai dichiarato né il conto (quadro RW) né i redditi (quadro RL). Nel 2025 riceve una lettera di compliance dall’Agenzia (info CRS) che la invita a regolarizzare. Bianchi decide di ravvedersi spontaneamente senza attendere accertamenti. Per gli anni non prescritti (2018-2023) presenta dichiarazioni integrative: ogni anno aggiunge €5.000 di redditi finanziari esteri tassati al 26%, ossia €1.300 di imposta per anno (ipotizziamo aliquota capitale 26%). Totale imposte evase 6 anni = €7.800. Sul fronte sanzioni, consideriamo che per 2018-2021 il ravvedimento rientra nel “speciale” del 2023: Bianchi usufruisce del ravvedimento speciale 1/18 pagando solo il 5,56% delle imposte per quegli anni, quindi circa €1.300 * 4 anni * 5,56% = €289 (sanzione cumulativa). Per 2022-2023, applica ravvedimento ordinario: poniamo fatto entro un anno, sanzione 1/8 del 90% = 11,25% delle imposte, quindi €1.300 * 2 * 11,25% = €292. Inoltre paga interessi di mora ~1% annuo medio. Per il quadro RW, deve dichiarare €200.000 ogni anno: sanzione teorica 3% annuo = €6.000/anno. Col ravvedimento, in sede di VD speciale 2023 le viene proposta una definizione forfettaria di 0,5% annuo (circa €1.000 totale per 4 anni, perché la legge 197/22 prevedeva 0,5% annuo per RW non dichiarati oltre imposte sostitutive per rendite finanziarie). Per 2022-23, col ravvedimento ordinario pagherà la sanzione RW al 1% annuo (ridotta a 1/8 del 15% minimo) = €2.000 per due anni. Totale sanzioni RW ~ €3.000. In definitiva Bianchi versa: €7.800 imposte arretrate + ~€581 sanzioni imposte + ~€3.000 sanzioni RW + interessi (minimi) + eventuale IVAFE arretrata (lo 0,2% di 200.000 = €400 annui, per 6 anni = €2.400 più sanzione ridotta 30% per tardivo versamento). Un esborso significativo ma sostenibile rispetto a quello che sarebbe accaduto se fosse stata accertata: in tal caso avrebbe pagato €7.800 imposte + 90%-180% sanzioni su €7.800 (fino a €14.000) + 15% annuo su €200k per RW (fino a €180.000 in totale per 6 anni!), ovviamente con possibili riduzioni in adesione ma comunque cifre enormi. Bianchi inoltre con il ravvedimento evita qualunque procedimento penale (imposte evase €7.800 < €50k).

Esempio 3: Esterovestizione societaria – La Alfa Srl opera in Italia ma nel 2019 i soci decidono di trasferirne la sede legale in Slovenia per beneficiare di tasse più basse, costituendo la Alfa d.o.o. in Lubiana. In realtà l’amministratore unico continua a vivere e dirigere l’azienda da Milano, i dipendenti e i clienti sono in Italia, cambia solo la carta intestata. La società non presenta più dichiarazioni in Italia dal 2019 in poi, dichiarando i redditi in Slovenia (aliquota 19%). Nel 2025 la Guardia di Finanza contesta l’esterovestizione sostenendo che la società è rimasta residente di fatto in Italia (ai sensi dell’art.73 TUIR la sede dell’amministrazione e l’oggetto principale sono in Italia). Viene così accertato che Alfa doveva presentare le dichiarazioni in Italia per 2019-2023: risultano ricavi non dichiarati per, poniamo, €1 milione annui, utili tassabili €200.000 annui, IRES evasa €48.000/anno (aliquota 24%). Non essendo state presentate dichiarazioni, si configurano 5 omesse dichiarazioni societarie. L’agenzia notifica atti di accertamento con imposte per €240.000 totali oltre credito per imposte estere: qui c’è una convenzione Italia-Slovenia, e fortunatamente Alfa ha prove di aver pagato €38.000/anno in Slovenia (19% di 200k). Dunque chiede in accertamento il credito d’imposta estero per €38.000 x 5 = €190.000. L’ufficio inizialmente nega (perché Alfa non aveva dichiarato nulla entro i termini), ma Alfa porta la recente giurisprudenza e la convenzione che prevede tassazione concorrente. Si trova un accordo: Alfa paga la differenza tra IRES italiana e tassa slovena (24%-19%=5% su 1 milione totali utili 5 anni = €50.000) come imposte. Le sanzioni per omessa dichiarazione società (violazioni 2020-2024, prima della riforma set 2024) sarebbero 120-240%, aggravate di 1/3 per estero (esterovestizione si considera reddito estero occultato). Quindi fino a 320%. In adesione, tuttavia, l’Agenzia accetta il minimo 120% +1/3 = 160% e ne applica 1/3: pertanto su €50.000 imposta dovuta Alfa paga €50.000 * 160% * 1/3 = €26.667 di sanzioni totali. Dovrà anche pagare sanzioni per omessa fatturazione IVA e relative, ma sorvoliamo. Penalmente, però, il rappresentante legale rischia l’accusa di omessa dichiarazione (5 anni, imposta evasa €50k soglia proprio a limite, qui c’è l’intenzione fraudolenta di spostare la sede = potrebbe configurarsi anche dichiarazione fraudolenta). Se Alfa collabora e paga tutto in adesione, potrà sostenere il ravvedimento operoso perfezionato prima della notifica di querela, cercando di evitare il processo penale. Comunque questo esempio mostra come per le società esterovestite l’esborso possa essere significativo ma a volte mitigato dai crediti esteri: in sostanza Alfa ha sanato pagando €50.000 + €26.667 + interessi, contro imposte evase per €240.000 iniziali, grazie al credito per le tasse pagate in Slovenia e all’adesione.

Ogni caso concreto può presentare variabili particolari, ma questi scenari danno l’idea sia delle conseguenze potenziali se si viene scoperti, sia del risparmio ottenibile collaborando (adesione, ravvedimento). Per il debitore d’imposta il consiglio è sempre di analizzare bene la propria situazione patrimoniale e fiscale estera, e se risultano posizioni irregolari, intervenire prima che lo faccia il Fisco, calcolando anche convenienze economiche delle varie opzioni.

Domande frequenti (FAQ)

D: Cosa succede se non dichiaro i redditi esteri in Italia e vengo scoperto?
R: L’Agenzia delle Entrate procederà a un accertamento per recuperare le imposte evase, applicando interessi e sanzioni molto elevate. In particolare, fino alle violazioni 2024 potevi subire sanzioni amministrative dal 160% al 320% dell’imposta evasa sui redditi esteri (ora ridotte al 120% fisso dal 2024). Inoltre, verrebbe contestata la violazione di monitoraggio fiscale con sanzione dal 3% al 15% dell’importo non dichiarato (raddoppiata al 6-30% se paradiso fiscale). Esempio: se avevi €100.000 all’estero che hanno reso €5.000 di interessi non dichiarati, potresti dover pagare circa €1.300 di imposte, ma anche sanzioni fino a €2.340 (120% su €1.300 prima della riforma era fino €4.680) più €3.000 (3% di €100.000) per RW, oltre interessi. In caso di importi consistenti, se l’imposta evasa supera certe soglie (€50.000 per omessa dichiarazione, €100.000 per infedele), scatta anche il reato tributario con rischio di processo penale e reclusione fino a 6 anni. In sintesi: le conseguenze sono sia economiche (tasse e multe salate) sia penali (nei casi gravi). È quindi estremamente pericoloso tenere nascosti redditi esteri sperando di farla franca.

D: Quali sanzioni si applicano esattamente per i redditi esteri non dichiarati?
R: Sul piano amministrativo tributario, le sanzioni principali sono: – Omessa dichiarazione dei redditi: 120% dell’imposta evasa (fino al 31/8/2024 era 120-240%, con aumento di 1/3 se esteri). Importo minimo €250. – Dichiarazione infedele (redditi dichiarati in meno): 70% dell’imposta evasa (prima 90-180%, +1/3 se esteri). Minimo €150. – Omessa indicazione nel quadro RW: 3% – 15% dell’importo non dichiarato (6-30% se in paradiso fiscale) per ogni anno.
Queste sanzioni sono cumulative: ad esempio, per un conto estero non dichiarato che produce redditi non dichiarati, ti verrà contestata sia la sanzione sull’imposta evasa (120% di quella) sia la sanzione sul patrimonio estero non monitorato (3-15% annuo). Le sanzioni possono però essere ridotte in caso di definizione agevolata: se aderisci all’accertamento hai diritto alla riduzione di 1/3, e col ravvedimento operoso (cioè se ti autodenunci prima) puoi beneficiare di riduzioni anche maggiori (fino a 1/8, 1/7 o 1/5 del minimo, a seconda dei tempi). In ogni caso, sono penalità molto incisive. Ricorda anche che se non vi era alcuna imposta dovuta (caso raro per redditi esteri, ma poniamo un credito d’imposta estero che azzera l’IRPEF), per l’omessa dichiarazione c’è comunque una sanzione fissa da €250 a €1.000.

D: Se ho già pagato le tasse all’estero sui miei redditi (es. trattenuta su interessi in Svizzera), devo pagarle di nuovo in Italia?
R: In linea di massima no, non pagherai due volte. Devi comunque dichiarare i redditi in Italia, ma hai diritto a un credito d’imposta per quanto pagato all’estero, entro certi limiti (non più dell’imposta italiana su quei redditi). Ad esempio, se su €10.000 di dividendi esteri hai pagato €1.500 di imposta estera, e in Italia avresti €2.600 di IRPEF, dichiari €10.000 e paghi solo la differenza €1.100. Problema: la legge interna dice che il credito spetta solo se indichi i redditi esteri in dichiarazione. Ma se tu li hai omessi e vieni accertato, l’Agenzia tenderebbe a negarlo. La buona notizia è che la giurisprudenza ha superato questa rigidità: la Corte di Cassazione ha stabilito che il principio dei trattati contro le doppie imposizioni prevale, quindi anche in sede di accertamento o regolarizzazione tardiva ti spetta il credito. Persino se fai voluntary disclosure o ravvedimento, ti deve essere riconosciuto lo scomputo delle imposte pagate all’estero. Quindi, in concreto, non sarai tassato due volte sullo stesso reddito. Dovrai però fornire prova documentale delle imposte assolte all’estero (certificati di credito d’imposta, attestazioni della banca estera sulle ritenute subite, moduli fiscali esteri, ecc.). Attenzione: se l’imposta estera eccede quella italiana, in genere la parte eccedente non viene rimborsata (salvo casi particolari come l’“euroritenuta” svizzera, dove c’è stato un rimborso in Cassazione). Ma il grosso del sollievo c’è. Dunque dichiara sempre i redditi esteri: pagherai al netto, non sul lordo già tassato fuori.

D: Posso regolarizzare spontaneamente i redditi esteri non dichiarati ed evitare sanzioni?
R: Puoi regolarizzare spontaneamente usando il ravvedimento operoso. Non eviterai del tutto le sanzioni, ma pagherai quelle ridotte. In pratica devi presentare una dichiarazione integrativa per gli anni omessi/infedeli, inserendo i redditi esteri mancanti, e versare le imposte dovute con sanzioni calcolate in misura ridotta per ravvedimento. Più in fretta lo fai, più bassa è la sanzione: – Se ravvedi entro 90 giorni dal termine, sanzione minima (es. €25 fisso se omessa dichiarazione entro 3 mesi). – Entro 1 anno: paghi 1/8 del minimo edittale. – Entro 2 anni: 1/7 del minimo. – Oltre 2 anni: 1/6 del minimo (fino al 31/8/24; ora dal 2024 è sempre 1/7 anche oltre 1 anno, perché hanno eliminato 1/6). – Se ti hanno già consegnato un processo verbale di constatazione ma ancora niente accertamento: puoi ancora ravvederti pagando 1/5 (o 1/4) del minimo a seconda dei casi.
In sostanza, col ravvedimento le sanzioni amministrative si riducono anche al 10-20% di quelle pienamente dovute. E, fatto importantissimo, se regolarizzi prima di essere scoperto, in molti casi eviti il rischio penale (la legge esclude il reato se presenti la dichiarazione mancante e paghi tutto entro l’anno successivo, come abbiamo spiegato). Dunque sì, è altamente consigliato ravvedersi. Non aspettare una voluntary disclosure: al momento non ce n’è una aperta, e il ravvedimento offre già ampie tutele. Se i redditi e capitali sono molto datati (oltre 5 anni), valuta con un esperto se c’è rischio di contestazione; a volte quelle annualità sono prescritte per il fisco collaborativo. Ma se parliamo di ultimi anni, meglio sistemare. Tieni presente che col ravvedimento dovrai: calcolare tutte le imposte e addizionali non versate, più gli interessi; applicare le sanzioni ridotte come da formula; e compilare i quadri RW per capitali esteri (pagando IVIE/IVAFE arretrate se dovute, con sanzioni ridotte su quelle). È un po’ laborioso ma ti mette al sicuro.

D: Qual è la differenza tra voluntary disclosure e ravvedimento operoso?
R: La voluntary disclosure era una procedura straordinaria (attiva nel 2015-2017) in cui dichiaravi al Fisco i tuoi asset e redditi esteri non dichiarati con un apposito percorso “ufficiale”, ottenendo in cambio penalità ridotte e protezione penale. Era un vero condono: niente penale per omessa/infedele dichiarazione, sanzioni amministrative pagate in misura ridottissima (spesso circa il 30% del dovuto), possibilità di regolarizzare molti anni anche oltre i termini ordinari. Il ravvedimento operoso invece è uno strumento ordinario sempre disponibile, in cui in modo spontaneo correggi errori/omissioni pagando tutte le imposte dovute con una riduzione delle sanzioni proporzionata al tempismo (più ritardi, meno sconto). Differenze chiave: – Formalità: la voluntary richiedeva un’istanza formale e un accordo con l’Agenzia (contraddittorio, atto finale); il ravvedimento è un tuo atto unilaterale (presenti dichiarazione integrativa e paghi). – Beneficio penale: la voluntary sospendeva i procedimenti penali e li estingueva a esito positivo (era proprio disegnata per far emergere il nero estero senza rischi di galera); il ravvedimento offre anch’esso cause di non punibilità, ma entro certi limiti temporali (dichiarazione entro anno successivo). In pratica se fai ravvedimento tempestivo, ottieni lo stesso effetto della voluntary sul penale; se ravvedi tardissimo e ti avevano già aperto indagini, non eviti del tutto il penale (anche se il pagamento integrale pre-dibattimento estingue poi il reato). – Periodo regolarizzabile: la voluntary permetteva di sistemare anche annate fuori dai normali termini di accertamento (con sanzioni forfettarie per quelle remote); il ravvedimento opera finché la violazione non è stata contestata, ma se un anno è prescritto il fisco non te lo contesta proprio, quindi non serve ravvederlo. Diciamo che per i 5-7 anni indietro utili, copre. – Sanzioni dovute: con la voluntary si pagava tipicamente il minimo o la metà del minimo; con ravvedimento paghi frazioni del minimo (1/8, 1/7, ecc.), quindi spesso anche meno del minimo. Ad esempio voluntary 2015 spesso comportava pagare il 12,5% (1/8) per RW e 27% (1/4 del 108%) per imposte; ravvedimento entro 2 anni è 12,5% per imposte e 0,375% annuo per RW (1/8 di 3%). Quindi ravvedimento non è affatto peggiore, anzi. Attualmente la voluntary non è disponibile, quindi la differenza è teorica. Se hai perso il treno, usa ravvedimento. Unica eccezione: se domani varassero un nuovo scudo fiscale, magari potrebbe essere ancora più vantaggioso (tipo tassazione forfettaria del 5% sul capitale). Ma sono supposizioni. Oggi l’unica certezza è il ravvedimento.

D: I termini di accertamento per redditi esteri sono più lunghi? Entro quando il Fisco può contestarmi?
R: Dipende. In generale, per le imposte sui redditi il termine ordinario è 5 anni dopo quello di presentazione (quindi di solito il 5° anno successivo al reddito). Se non hai presentato la dichiarazione, diventano 7 anni . Ad esempio redditi 2018: se hai presentato (infedele) accertabili fino al 31/12/2023; se omesso, fino al 31/12/2025. Questo vale anche per redditi esteri prodotti in paesi collaborativi. Ma se i redditi o investimenti erano in un paese considerato paradiso fiscale (black list), si applicano termini raddoppiati: l’accertamento può arrivare fino a 10 anni dopo (infedele) o 14 anni (omessa). Questa è una grossa differenza: i fondi in Svizzera oggi non sono più black list (è white list), quindi no raddoppio; ma se erano, ad esempio, a Panama o Montecarlo per anni non scudati, potenzialmente il fisco ha più tempo. Per il quadro RW stesso, la legge prevede espressamente il raddoppio dei termini di contestazione sanzione se attività in paradiso fiscale. Quindi, concretamente, tieni presente: per paesi collaborativi, passati 5-7 anni sei al sicuro da nuovi avvisi (sempre che non ci sia stata frode che è un altro discorso); per paesi non collaborativi potenzialmente devi guardarti alle spalle per 10-14 anni. Naturalmente, se hai aderito a voluntary disclosure o ravvedimento, quelle annualità sono definite e chiuse.

D: L’omessa dichiarazione di capitali esteri è considerata una violazione formale o sostanziale? Posso sostenere che non c’è stato danno erariale per non farmi multare?
R: Purtroppo la Cassazione ha detto chiaro che non è una mera formalità ma una violazione sostanziale. Quindi la sanzione si applica anche se quell’omissione non ha causato un’imposta evasa. Ad esempio, se avevi €50.000 su conto estero che non ha prodotto redditi (o li hai già tassati alla fonte), e non l’hai dichiarato in RW, anche se il “danno” per l’Erario è zero ti possono irrogare la sanzione del 3-15%. Alcuni giudici tributari di merito in passato avevano annullato sanzioni RW proprio per assenza di evasione o per buona fede del contribuente (magari convinto erroneamente di non dover compilare). Tuttavia nell’ottobre 2024 la Suprema Corte (sent. n. 28077/2024) ha cassato questo orientamento indulgente, affermando che l’obbligo di monitoraggio serve a scopi antievasivi rilevanti e le sanzioni sono dovute a prescindere dal danno erariale. Quindi non puoi contare sulla “scusante” della mancanza di dolo o danno. Al più, potresti chiedere l’applicazione del principio di proporzionalità europeo se la sanzione appare eccessiva in concreto (ad esempio se si accumulano 15% per tanti anni che superano il patrimonio stesso). La Corte di Giustizia UE nel 2022 ha condannato la Spagna per il suo modello 720 (che aveva sanzione 150% e imprescrittibilità) perché sproporzionato. Le sanzioni italiane (3-15% annuo) pur dure non sono così estreme, quindi non c’è ancora stata una pronuncia analoga contro l’Italia. In sintesi: meglio non far affidamento sull’annullamento totale per sproporzione o buona fede – salvo forse casi davvero eccezionali – e puntare piuttosto a ridurre le sanzioni tramite adesione o ravvedimento.

D: Ho ricevuto una lettera dell’Agenzia delle Entrate che mi segnala attività estere non dichiarate (“compliance”): cosa devo fare?
R: Le lettere di compliance (comunicazioni volontarie) sono inviti bonari a verificare la tua situazione. Significa che il Fisco ha indizi (es. segnalazione estera CRS) di tuoi redditi/conti esteri non dichiarati. Non è un accertamento formale, ma un’opportunità per regolarizzare senza sanzioni piene. Hai due opzioni: – Se ritieni che l’AdE abbia ragione (cioè hai effettivamente omesso qualcosa), puoi sfruttare la lettera per fare un ravvedimento operoso immediato. La lettera in sé non ti preclude il ravvedimento perché non è ancora un atto impositivo formale o un PVC. Quindi puoi ancora autodenunciarti con sanzioni ridotte (attenzione però: se la lettera cita una specifica anomalia e ti dà 30 giorni per rispondere, alcuni uffici poi contestano che dopo la scadenza non c’è più spontaneità; ma secondo norma il ravvedimento è precluso solo da formale notifica di avvisi o PVC, non dalla lettera di compliance). – Se pensi che il Fisco abbia torto (ad esempio, eri residente estero oppure quel conto era già tassato o irrilevante), allora rispondi alla lettera fornendo chiarimenti e documenti. C’è di solito un modulo di risposta/compliance web per comunicare all’Agenzia elementi giustificativi.
In ogni caso non ignorarla: se non fai nulla, quasi sicuramente dopo un po’ arriverà un accertamento vero e proprio, stavolta con sanzioni piene. La compliance è come un “cartellino giallo”: ti avverte e ti dà la possibilità di ravvederti con lo sconto. Approfittane. Spesso conviene regolarizzare quanto più possibile e magari contestare solo la parte su cui hai veri argomenti.

D: Un’azienda italiana che non dichiara redditi prodotti all’estero cosa rischia?
R: Le aziende residenti (società di capitali, di persone) devono dichiarare sia i redditi prodotti in Italia sia quelli esteri nel proprio bilancio fiscale. Se non lo fanno, sono soggette alle stesse sanzioni viste per le persone fisiche, in percentuale, solo che applicate all’IRES o Irpef dovuta dalla società. Quindi: dichiarazione infedele societaria (art. 4) sanzione 70% imposta evasa; omessa dichiarazione (art.5) sanzione 120% imposta. Per di più, se l’omissione supera €50.000 di imposta evasa, l’amministratore rischia il reato (che per la società di capitali si riversa penalmente sugli amministratori/direttori responsabili). In caso di controlli fiscali, l’azienda può subire accertamenti induttivi sui redditi esteri non dichiarati, con ricostruzione dei ricavi offshore. Ad esempio, spesso contestano l’esterovestizione: se la società finge di avere sede all’estero ma di fatto è gestita dall’Italia, l’Agenzia ricalcola tutte le imposte come se fosse italiana, con sanzioni per dichiarazioni omesse. Inoltre c’è la disciplina CFC: se una società italiana non dichiara gli utili di sue controllate estere in paradisi fiscali (che andrebbero tassati per trasparenza), verrà sanzionata per infedele. Insomma, per le imprese valgono gli stessi concetti, solo con importi magari maggiori. Da notare che le società non compilano il quadro RW (quello è per persone fisiche ed enti non commerciali), per cui almeno la sanzione monitoraggio non si applica alle società di capitali. Ma l’Agenzia può comunque venire a conoscenza di conti esteri aziendali e, se vi trova ricavi non contabilizzati o investimenti non dichiarati, li tratterà come fondi neri: possibile contestazione anche di ricavi non dichiarati con presumibile evasione IVA, ecc. In casi estremi, se una società occulta capitali all’estero e poi fallisce, gli amministratori possono incorrere nel reato di sottrazione fraudolenta al pagamento imposte o bancarotta. Dunque, il rischio per un’azienda inadempiente è su più fronti: tributario (tasse + sanzioni), penale tributario (dichiarativo), e reputazionale. Sempre meglio tenere la contabilità estera in ordine e, se si è aperta una posizione all’estero, valutarne attentamente gli obblighi fiscali italiani con l’aiuto di un fiscalista esperto in transnazionale.

D: In conclusione, qual è la strategia consigliata se ho redditi o conti esteri non dichiarati?
R: Dal punto di vista del contribuente (sia persona fisica che titolare di azienda), la strategia migliore è giocare d’anticipo e collaborare. Ciò significa: 1. Analizzare la propria posizione: identificare quali redditi esteri o attività non sono stati dichiarati e per quali anni. 2. Consultare un esperto fiscale per quantificare il dovuto e valutare rischi (ad esempio, se i termini di accertamento sono ancora aperti, se si rischia il penale, ecc.). 3. Procedere, di regola, con il ravvedimento operoso il prima possibile, pagando spontaneamente imposte e sanzioni ridotte. Questo riduce drasticamente le sanzioni pecuniarie (spesso a meno del 10-20% del totale altrimenti dovuto) e in molti casi evita del tutto conseguenze penali (perché rientri nelle cause di non punibilità). 4. Se hai già ricevuto un atto (invito a comparire, accertamento), valuta la definizione agevolata con adesione: potrai ancora ridurre sanzioni a 1/3 e forse negoziare il riconoscimento di crediti esteri. 5. Documenta tutto: se riveli conti esteri, prepara estratti conto e prove dell’origine dei fondi. Se rivendichi credito per imposte estere, procurati le certificazioni. Questo faciliterà eventuali discussioni con il Fisco e dimostrerà la tua volontà di trasparenza. 6. In futuro, regolarizza l’iscrizione AIRE se ti sei effettivamente trasferito all’estero e rispetta gli adempimenti dichiarativi annuali (compilazione quadro RW anche per piccoli importi se richiesto, dichiarazione di redditi esteri anche se già tassati fuori, richiedendo i crediti d’imposta spettanti).

Ricorda che l’era del segreto bancario è finita: l’Italia ormai riceve informazioni dettagliate da decine di paesi. Prevenire è meglio che curare. Se sistemi ora, pagherai il giusto (forse anche meno, con sanzioni ridotte) e potrai stare tranquillo; se attendi e vieni scoperto, pagherai molto di più e affronterai potenziali guai giudiziari. La normativa recente peraltro mostra un’apertura verso il contribuente collaborativo – vedasi la riduzione delle sanzioni dal 2024 e l’introduzione di principi come la non punibilità per errore in buona fede (il decreto 2024 ha previsto che se hai seguito istruzioni ufficiali poi risultate sbagliate, non sei sanzionabile). Segno che il clima sta passando dalla punizione esemplare alla compliance reciproca. Approfittane per metterti in regola e toglierti un peso!

Fonti: Principali riferimenti normativi sono il TUIR (DPR 917/86) art. 2 e 3 per la residenza e tassazione mondiale, il D.L. 167/90 art. 4 e 5 sul monitoraggio estero, il D.Lgs. 471/97 art. 1 (sanzioni dichiarative) e art. 5 D.L. 167/90 (sanzioni RW), come modificati dal D.Lgs. 87/2024. Di rilievo le circolari AE nn. 38/E-2013, 10/E-2015, 12/E-2015 (voluntary disclosure) e 9/E-2015 (ravvedimento su estero), nonché le sentenze Cass. nn. 9725/2021, 28077/2024, 33282/2023. Sul principio di proporzionalità delle sanzioni RW si veda Fisco e Tasse, 05/06/2025.

Hai ricevuto una contestazione dall’Agenzia delle Entrate perché non hai dichiarato i tuoi redditi esteri? Fatti Aiutare da Studio Monardo

Hai ricevuto una contestazione dall’Agenzia delle Entrate perché non hai dichiarato i tuoi redditi esteri?
Vuoi sapere quali sono i rischi e come puoi difenderti?

Tutti i contribuenti fiscalmente residenti in Italia devono dichiarare redditi e patrimoni detenuti all’estero (interessi bancari, stipendi, dividendi, immobili, conti correnti, investimenti). L’omissione fa scattare l’accertamento fiscale e può comportare sanzioni molto pesanti.

👉 Non sempre però la contestazione è fondata: occorre verificare se il reddito era già tassato all’estero, se esistono convenzioni contro le doppie imposizioni o se si tratta di redditi esenti.

⚖️ Perché scatta la contestazione

Omessa indicazione nel quadro RW di conti, investimenti o patrimoni esteri;
Mancata dichiarazione di redditi da lavoro o pensioni percepiti all’estero;
Omissione di dividendi, interessi, plusvalenze da strumenti finanziari esteri;
Presunzioni di redditi occulti basati su flussi bancari internazionali;
Dati ricevuti dall’estero tramite scambio automatico di informazioni fiscali (CRS, FATCA, OCSE).

📌 Conseguenze possibili

Recupero delle imposte sui redditi esteri non dichiarati;
Sanzioni amministrative:
- dal 3% al 15% per valori non dichiarati in Paesi white list;
- dal 6% al 30% se i redditi sono in Paesi black list;
Interessi di mora;
Nei casi più gravi, reati tributari per dichiarazione infedele o omessa dichiarazione;
Possibile sequestro preventivo di beni e conti.

🔍 Come difendersi

Verifica l’accertamento: controlla quali redditi o patrimoni esteri sono stati contestati.
Raccogli la documentazione: estratti conto esteri, certificazioni fiscali, contratti di lavoro, attestazioni di imposta pagata all’estero.
Applica le convenzioni contro le doppie imposizioni: il reddito può essere tassato solo in uno Stato o con credito d’imposta.
Contesta la sproporzione delle sanzioni: in alcuni casi possono essere ridotte.
Predisponi memorie difensive o ricorso davanti alla Corte di Giustizia Tributaria.

🛡️ Come può aiutarti l’Avv. Giuseppe Monardo

📂 Analizza la contestazione e i redditi esteri oggetto di accertamento;
📌 Verifica l’applicazione delle convenzioni internazionali e delle norme sul quadro RW;
✍️ Predispone memorie difensive e ricorsi per ridurre o annullare le sanzioni;
⚖️ Ti rappresenta nel contraddittorio con l’Agenzia delle Entrate e nei giudizi tributari;
🔁 Valuta strategie di regolarizzazione o definizione agevolata per chiudere la controversia.

🎓 Le qualifiche dell’Avv. Giuseppe Monardo

✔️ Avvocato esperto in fiscalità internazionale e redditi esteri;
✔️ Specializzato in contenzioso tributario e quadro RW;
✔️ Gestore della crisi iscritto presso il Ministero della Giustizia.

Conclusione

Le contestazioni sui redditi esteri non dichiarati possono avere un impatto molto pesante, ma non sempre le pretese del Fisco sono corrette.
Con una difesa legale mirata puoi dimostrare l’avvenuta tassazione all’estero, applicare le convenzioni internazionali e ridurre le sanzioni.

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Leggi con attenzione: se in questo momento ti trovi in difficoltà con il Fisco ed hai la necessità di una veloce valutazione sulle tue cartelle esattoriali e sui debiti, non esitare a contattarci. Ti aiuteremo subito. Scrivici ora. Ti ricontattiamo immediatamente con un messaggio e ti aiutiamo subito.

Informazioni importanti: Studio Monardo e avvocaticartellesattoriali.com operano su tutto il territorio italiano attraverso due modalità.

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La consulenza fisica, a differenza di quella digitale, viene organizzata a partire da due settimane dal primo contatto.

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