Hai ricevuto un avviso dall’Agenzia delle Entrate e vuoi sapere come presentare ricorso?
Quando il Fisco notifica un accertamento, un avviso di liquidazione o un atto impositivo, il contribuente ha il diritto di contestarlo davanti alla Corte di Giustizia Tributaria. Il ricorso è lo strumento principale per difendersi da pretese fiscali illegittime o infondate.

Quando è possibile fare ricorso contro l’Agenzia delle Entrate
– Avvisi di accertamento per imposte dirette o IVA
– Avvisi di liquidazione (registro, successione, ipotecarie, catastali)
– Cartelle esattoriali e intimazioni di pagamento
– Atti di contestazione e irrogazione sanzioni
– Provvedimenti di iscrizione ipotecaria o pignoramenti collegati a debiti fiscali

Termini per il ricorso
– Il ricorso deve essere presentato entro 60 giorni dalla notifica dell’atto
– La sospensione feriale (1° – 31 agosto) allunga i termini di impugnazione
– In caso di definizioni agevolate o accertamento con adesione, i termini possono subire proroghe

Come si presenta un ricorso
– Analizzare attentamente l’atto ricevuto e individuare i vizi di legittimità o di merito
– Redigere il ricorso con l’assistenza di un avvocato tributarista
– Depositare l’atto presso la Corte di Giustizia Tributaria competente, anche in via telematica
– Allegare documentazione, prove e memorie difensive
– Richiedere, se necessario, la sospensione dell’atto per evitare esecuzioni durante il giudizio

Come difendersi in modo efficace
– Contestare eventuali vizi di notifica o difetti formali che rendono nullo l’atto
– Dimostrare con documenti che le somme richieste non sono dovute o sono già state pagate
– Eccepire la decadenza o la prescrizione del credito fiscale
– Contestare presunzioni arbitrarie o calcoli errati dell’Agenzia delle Entrate
– Valutare la possibilità di accordi stragiudiziali come l’accertamento con adesione

Cosa si può ottenere con un ricorso ben strutturato
– L’annullamento totale o parziale dell’atto impugnato
– La riduzione delle somme richieste grazie alla correzione degli errori contestati
– La sospensione di cartelle, ipoteche e pignoramenti collegati
– La tutela del patrimonio personale e familiare
– La possibilità di pagare solo quanto realmente dovuto

Attenzione: non impugnare un atto dell’Agenzia delle Entrate nei termini significa lasciarlo diventare definitivo, con conseguenze immediate sul tuo patrimonio.

Questa guida dello Studio Monardo – avvocati esperti in contenzioso tributario e difesa del contribuente – ti spiega quando e come presentare ricorso contro l’Agenzia delle Entrate e quali strategie legali adottare.

Hai ricevuto un atto dall’Agenzia delle Entrate e vuoi difenderti?
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Introduzione

Il contribuente che riceve un atto tributario (per esempio un avviso di accertamento, una cartella di pagamento, un’intimazione di riscossione o un atto di pignoramento) deve agire tempestivamente per tutelare i propri diritti, ricorrendo in sede di concordato tributario. In questa guida approfondita – aggiornata a luglio 2025 e focalizzata sul punto di vista del debitore – vedremo come impugnare gli atti dell’Agenzia delle Entrate (in particolare accertamenti, avvisi bonari, cartelle esattoriali e pignoramenti), ricorrendo alla Commissione Tributaria e ad altri rimedi. Il linguaggio è tecnico-giuridico ma divulgativo, rivolto ad avvocati, professionisti, imprenditori e privati informati, e include tabelle riassuntive, domande&risposte, simulazioni pratiche e modelli (fac-simile) di atti tipici (ricorso, procura alle liti, istanza di conciliazione). Tutte le fonti (normative e giurisprudenziali) utilizzate sono indicate in fondo.

1. Il contenzioso tributario: campo di applicazione

Il contenzioso tributario riguarda le controversie in materia di tributi erariali, locali e doganali. La giurisdizione spetta alle Commissioni Tributarie (tribunali tributari) di primo e secondo grado, come previsto dall’art. 19 del D.lgs. 546/1992 (norma tuttora applicabile per gli atti emessi prima del nuovo Codice del processo tributario, D.lgs. 156/2021). Sono impugnabili in Tribunale tributario gli atti di accertamento e di liquidazione tributaria (es. avvisi di accertamento, cartelle di pagamento, accertamenti esecutivi), nonché gli atti di riscossione coattiva (iscrizioni a ruolo, cartelle di pagamento, avvisi di intimazione di pagamento, ordinanze di ingiunzione e atti di pignoramento). In generale, l’art. 19 D.lgs. 546/1992 elenca espressamente gli atti impugnabili (ivi compresi eventuali atti di autotutela contrari al contribuente), mentre i cd. avvisi bonari o comunicazioni di irregolarità (inviti informali a sanare errori dichiarativi) non producono effetti immediati e, di norma, non sono autonomamente impugnabili.

Il contenzioso tributario si apre con il deposito di un ricorso presso la Commissione Tributaria Provinciale territorialmente competente. A norma dell’art. 47 D.lgs. 546/1992 (oggi art. 47 del Codice del processo tributario), il contribuente dispone in genere di 60 giorni dalla notifica dell’atto per proporre ricorso. Decorso inutilmente tale termine (che è perentorio), il diritto di impugnare l’atto si prescrive. In caso di notifica nulla o inesistente, il termine non comincia a decorrere. Per esempio, la Cassazione ha chiarito che, anche in caso di mancata notifica dell’avviso di accertamento, non parte alcun termine di impugnazione finché l’atto non sia regolarmente portato a conoscenza del contribuente. In sostanza, i termini decadenziali vanno ritenuti rigorosamente applicati: il contribuente deve controllare subito ogni atto notificatogli e agire subito in caso di vizi formali o sostanziali.

L’organo giudicante è la Commissione Tributaria Provinciale (in appello, Commissione Tributaria Regionale). Attualmente (a partire dal 2024) le Commissioni provinciali e regionali sono state riorganizzate in Collegi Unici, ma rimane in ogni caso la competenza di primo e secondo grado. Se la controversia riguarda l’esecuzione coattiva (pignoramento), la Corte di Cassazione ha recentemente ribadito che la competenza sostanziale spetta al giudice tributario se la domanda verte sulla pretesa fiscale (ad es. validità dell’accertamento, prescrizione del tributo, nullità della cartella), mentre restano in ogni caso di competenza del giudice ordinario i soli vizi strettamente formali del pignoramento (ad es. errori nella forma del pignoramento stesso). In pratica, se si contesta l’esistenza o la legittimità del credito tributario, il giudice competente sarà quello tributario (anche se si è in fase di pignoramento).

Infine, va ricordato il ruolo di alcuni strumenti deflativi e alternativi: ad esempio, il contribuente può tentare un accertamento con adesione o una compensazione preventiva prima di andare in giudizio. È altresì prevista facoltà di conciliazione giudiziale (stabilita dall’art. 48 del codice trib.), un procedimento negoziale che può essere esperito anche dopo l’avvio del giudizio. Sebbene nel nuovo Codice del processo tributario non sia prevista una “mediazione” tout court come nel processo civile, spesso si usa il termine “istanza di conciliazione” per indicare la richiesta congiunta di definizione bonaria del contenzioso una volta che il ricorso è pendente. In questa guida, per semplicità, parleremo genericamente di mediazione o conciliazione tributaria, fornendo anche un modello di istanza in tal senso.

2. Ricorso contro l’avviso di accertamento

L’avviso di accertamento è l’atto con cui l’Agenzia delle Entrate contesta la correttezza delle dichiarazioni fiscali, determinando imposte, sanzioni e interessi a carico del contribuente. Ricevuto un avviso di accertamento, il contribuente in via generale può proporre ricorso in Commissione Tributaria entro 60 giorni dalla notifica (termini decadenziali). Il ricorso deve indicare le motivazioni (ad es. nullità della notifica, errore di calcolo, illegittimità delle sanzioni, mancato rispetto dei termini di decadenza ex art. 12 L.212/2000, etc.). In particolare, si può eccepire che l’avviso è nullo o inefficace se emesso oltre il termine di decadenza (per esempio, il periodo di accertamento ordinario è di 4 anni dal versamento delle imposte, esteso a 5 anni per l’IVA) o in violazione dello “Statuto del Contribuente” (Legge 212/2000, art. 12). Ad esempio, la Cassazione ha ricordato che se l’avviso di accertamento non è preceduto da un avviso bonario obbligatorio previsto dall’art. 36-bis DPR 600/1973 quando richiesto, tale mancanza costituisce motivo di annullamento dell’accertamento stesso. Tuttavia la Corte ha precisato che l’avviso preventivo non è necessario quando il contribuente non ha pagato imposte dichiarate: ad esempio, la notifica di una cartella per somme dovute in dichiarazione non richiede obbligo di avviso bonario (cass. 5981/2024). Analoghe considerazioni valgono per l’avviso di accertamento in sé: se la pretesa deriva da autodenuncia (differenze emerse tra dichiarato e versato), non occorre la comunicazione preventiva ex art. 36-bis (in tali casi la cartella è legittima anche senza avviso bonario).

Il termine per proporre ricorso contro l’avviso di accertamento decorre dalla notifica dell’avviso stesso. Se la notifica è nulla (ad es. per errore nell’indirizzo o mancato deposito) il termine non inizia a decorrere fino a nuova regolare notificazione. Poiché si tratta di termine decadenziale, il mancato ricorso nei 60 giorni equivale a perdere il diritto di contestare quell’atto. Per questo motivo occorre verificare la regolarità formale dell’atto ricevuto: piccole irregolarità di notifica (firma illeggibile, timbri mancanti sul plico postale, ecc.) generalmente non annullano l’avviso di accertamento, ma possono essere utilizzate come motivo di impugnazione (contestando la notifica) insieme ad altre doglianze. In ogni caso, la Cassazione ha ribadito che, in materia tributaria, per provare la notifica di un atto va prodotto l’avviso di ricevimento; non è necessario depositare copia dell’atto stesso, essendo sufficiente dimostrare (anche per presunzioni) che l’atto è stato consegnato.

Motivi di ricorso comuni contro l’avviso di accertamento includono:

• Errata notifica – ad esempio notifica dell’avviso a persona non legittimata, o senza rispettare le regole dell’art. 26 DPR 600/1973; si può lamentare inesistenza o nullità della notifica (spesso con prove prese dai registri postali).
• Decadenza del potere accertatore – l’atto è annullabile se emesso oltre il termine di legge (art. 12, L. 212/2000, art. 43 DPR 600/1973), salvo salvare l’efficacia dell’atto come atto presupposto (es. annullamento solo delle sanzioni se fuori tempo).
• Errata liquidazione – si contesta il calcolo di imposte o sanzioni (ad es. errata base imponibile, mancata deduzione di spese, ecc.).
• Vizi di motivazione – se manca o è carente la motivazione (violazione del contraddittorio in sede di accertamento), oppure contraddizione con precedenti atti di autotutela o altri accertamenti.
• Nullità per irregolarità tecniche – p.es., l’avviso non è firmato digitalmente dall’ufficiale, non riporta il numero di pubblicazione sul BUR (oggi D.M. modello) ecc. (in ogni caso, come ha confermato la Cassazione, l’assenza della sottoscrizione del funzionario non invalida la cartella di pagamento; analogamente l’avviso di accertamento segue regole proprie).

Il ricorso deve contenere i dati del ricorrente, l’atto impugnato, i motivi e va depositato telematicamente (mediante PEC) presso la Commissione Tributaria. Occorre allegare copia dell’avviso di accertamento, eventualmente anche la documentazione probatoria (contrassegnati da ampolla temporale) che giustifichi le eccezioni avanzate. Inoltre va versato il contributo unificato: in base alla giurisprudenza, esso deve essere pagato al momento del deposito del ricorso, ed è determinato in proporzione al valore della lite (che nel processo tributario equivale al tributo contestato, al netto di interessi e sanzioni). Se non si paga il contributo all’atto dell’impugnazione, il ricorso è inammissibile. Una recente ordinanza ribadisce che “il contributo unificato, che ha natura tributaria, deve essere versato al momento del deposito dell’atto introduttivo del giudizio tributario” e che la somma dovuta si calcola sul valore della lite (ossia sull’imposta netta presente nell’atto).

Se il contribuente perde in prima istanza, può fare appello alla Commissione regionale entro 60 giorni dalla notifica della sentenza di primo grado. Anche per l’appello vale il termine decadenziale di 60 giorni dall’atto impugnato (qui, la sentenza della CTP). In appello possono aggiungersi nuovi motivi soltanto se fondati su fatti nuovi non conosciuti prima e documentati entro il termine di 60 giorni dall’istruzione dibattimentale (art. 47/546).

Punti chiave sul ricorso contro l’avviso di accertamento:

• Termine: 60 giorni dall’avviso (non vale il termine breve di 30 giorni usato per alcuni atti, salvo diverso avviso legislativo).
• Giudice: Commissione Tributaria Provinciale (con appello alla CTR).
• Contenuto del ricorso: motivi di diritto e di fatto dettagliati, con allegati (bolle, fatture, documenti contabili, dichiarazioni integrative, ecc.).
• Contributo unificato: pagamento all’atto, calcolato sul tributo impugnato.
• Possibilità di chiudere: in qualsiasi momento il contribuente può aderire all’accertamento (art. 6 L. 212/2000) o chiedere un accertamento con adesione (entro i termini di iscrizione a ruolo) con vantaggi di sanzioni ridotte. In alternativa, se l’atto è ormai definitivo, si possono valutare l’autotutela dell’amministrazione o il patrocinio legale.

3. Avvisi di irregolarità (“avvisi bonari”)

Gli avvisi bonari (detti anche comunicazioni di irregolarità o inviti a regolarizzare) sono lettere informali dell’Agenzia delle Entrate che segnalano errori nella dichiarazione (ad es. codici tributo errati, compensazioni non evidenziate, detrazioni non indicate) e invitano a pagare somme con sanzioni ridotte. Tali comunicazioni non costituiscono atti impositivi definitivi e, di norma, non sono impugnabili davanti al giudice tributario. L’avviso bonario serve semmai a consentire al contribuente di correggere spontaneamente la posizione (presentando dichiarazione integrativa o semplicemente pagando con “ravvedimento operoso”) prima che scatti la riscossione coattiva.

Dal punto di vista difensivo, l’avviso bonario in sé non apre un vero e proprio contenzioso: non produce obblighi immediati (oltre a quello di pagare entro i termini indicati) e non genera automaticamente una cartella se trascurato, anche se sovente da un avviso bonario segue poi l’iscrizione a ruolo delle somme non sanate. La giurisprudenza conferma che l’avviso bonario “di per sé non può essere impugnato… in quanto non è considerato un atto autonomamente impugnabile ai sensi dell’art. 19 D.lgs. 546/1992”. Ciò significa che, formalmente, non si deposita un ricorso tributario contro di esso.

Tuttavia, l’avviso bonario non è senza tutela. Il contribuente può sempre inviare all’Agenzia delle Entrate osservazioni scritte, chiedere chiarimenti o proporre di compensare la somma con crediti propri (opportunità spesso ignorata). In pratica, anche di fronte a un avviso bonario si devono valutare le proprie posizioni alternative (rateizzare, sanare con ravvedimento, chiedere sgravio di alcune imposte se possibile, ecc.). Solo in casi particolari l’avviso bonario può diventare impugnabile in tribunale: ad esempio, se contiene pretese manifestamente illegittime (errore giuridico palese) o è stato notificato oltre i termini di decadenza stabiliti dalla legge (ipotesi molto rara). In tali situazioni eccezionali, alcuni giudici hanno comunque ammesso l’impugnazione dell’avviso bonario come atto in grado di produrre comunque effetti negativi per il contribuente.

In breve: come difendersi da un avviso bonario? Non con un ricorso tributario, ma in via bonaria ed eventualmente legale: inviare documenti e contestazioni all’Agenzia entro i termini (di solito 60 giorni dall’avviso), magari con l’assistenza di un professionista, per convincerla a rivedere la propria posizione. Se l’Agenzia ignora le osservazioni e successivamente iscrive a ruolo le somme, il vero contenzioso nascerà allora sulla cartella di pagamento (non sull’avviso bonario). In quel caso, si impugna la cartella, ma si potrà portare nel ricorso tutte le eccezioni già emerse nell’avviso bonario (ad es. indicando l’avvenuto pagamento, la compensazione, o errori di calcolo).

Sintesi sugli avvisi bonari:

• Non impugnabile: in linea generale, non è un atto impugnabile autonomamente.
• Risposta amministrativa: si presentano osservazioni e rettifiche all’Agenzia prima possibile, o si provvede al pagamento ridotto entro i termini indicati.
• Termine per rispondere: in genere 60 giorni dalla ricezione dell’avviso (o altro termine specificato).
• Effetti del silenzio: se si omette di rispondere o di pagare, l’Agenzia può iscrivere le somme a ruolo, con conseguenti sanzioni standard e avvio della riscossione (cartella).

4. Cartelle esattoriali (intimazioni di pagamento)

La cartella di pagamento è l’atto esecutivo con cui l’agente della riscossione (oggi Agenzia delle Entrate–Riscossione) intima al contribuente il versamento di somme già iscritte a ruolo (tasse, tributi locali, multe, ecc.). Ricevuta una cartella, il contribuente può e deve impugnarla se intende contestare la pretesa tributaria. Anche in questo caso il termine è di norma 60 giorni dalla notifica dell’intimazione (art. 47 D.lgs. 546/92). La Corte di Cassazione ha più volte sottolineato che la notifica si perfeziona con la consegna dell’avviso di ricevimento e la firma del destinatario, e che l’unico documento essenziale in giudizio è proprio l’avviso di ricevimento.

Nel ricorso tributario contro cartella (ex art. 19 lett. d) D.lgs. 546/92), si possono contestare:

• Vizi formali o sostanziali della cartella stessa: ad es. notifica nulla o inesistente (indirizzo errato, consegna ad estraneo senza firma del contribuente), calcoli sbagliati (interessi e sanzioni), pagamento già effettuato, compensazioni non applicate, decadenza del ruolo, etc.
• Vizi relativi all’atto presupposto: ad esempio, si può eccepire che le singole cartelle erano originate da un avviso di accertamento ormai prescritto, o non notificato; in questi casi si attacca indirettamente la validità della pretesa tributaria originaria.
• Illegittimità del ruolo: per esempio errore nell’iscrizione (deviazioni di competenze, errori formali).

Da un punto di vista processuale, è importante capire contro chi va proposto il ricorso. Fino al 2000 si ricorreva al giudice di pace, ma con la L. 448/2001 tutte le cartelle esattoriali deviate all’agente della riscossione vanno impugnate direttamente in sede tributaria. Oggi, si impugna la cartella – che è un atto dell’agente di riscossione – davanti alla Commissione Tributaria, indicando nel ricorso come “resistente” l’Agenzia delle Entrate (o l’ente locale creditore) e, se del caso, l’agente della riscossione.

Modalità di notifica: la cartella può essere notificata tramite servizio postale (raccomandata A/R), con affidamento all’agente di riscossione che consegna la raccomandata e fa firmare al destinatario l’avviso di ricevimento. Se ciò avviene correttamente, il contribuente non può più pretendere di non aver ricevuto l’atto. La Cassazione (n. 23473/2024) ha confermato che per il perfezionamento della notifica via posta è sufficiente l’avviso di ricevimento con firma: «la prova del perfezionamento del procedimento di notificazione e della relativa data è assolta mediante la produzione dell’avviso di ricevimento… non è necessario che l’agente della riscossione produca la copia della cartella di pagamento». In pratica, in giudizio l’agente non deve depositare il plico o copia della cartella; basta il modulo dell’avviso di ricevimento per certificare la data di consegna.

Difese tipiche contro la cartella:

• Mancata notifica o notifica nulla: se la cartella non è stata regolarmente notificata (ad es. venuta tramite PEC senza firma, indirizzo sbagliato, consegna a persona diversa senza completare la procedura), il contribuente può eccepirlo in sede tributaria. Inoltre, una recente sentenza Cass. (32671/2024) stabilisce che quando un atto di pignoramento presso terzi è notificato senza che la cartella sia mai giunta, tale atto di pignoramento vale come notifica di cartella: il contribuente deve impugnare il pignoramento stesso entro i termini (poiché la Corte equipara il pignoramento a una cartella notificata). In altri termini, se la cartella non è mai stata ricevuta, l’impugnazione si muove sul pignoramento “equiparato” (vedi oltre).
• Decadenza del ruolo e prescrizione: se il ruolo è stato iscritto oltre i limiti di legge, oppure se i debiti erano già prescritti prima della cartella, si chiede l’annullamento. Ricordiamo che, in linea di principio, la prescrizione del tributo resta competenza del giudice tributario (il contribuente può chiedere comunque al giudice di accertare la prescrizione ex art. 324 c.p.c.).
• Pagamenti già effettuati o compensazioni: spesso il contribuente scopre di essere ancora creditore (ad es. per imposte pagate in eccesso in anni precedenti); in tal caso si allegano al ricorso quietanze di pagamento, dichiarazioni integrative, ecc. L’eventuale compensazione deve essere già stata formalizzata (in sede di dichiarazione o ravvedimento); altrimenti si può solo contestare la cartella e poi chiedere compensazione in sede tributaria per il futuro.
• Nullità formali: ad es. cartella non conforme al modello ministeriale (art. 25 DPR 602/1973); difformità tali in genere non comportano nullità automatica (come confermato dalla Cassazione, anche la mancanza di firma digitale non inficia la validità) ma possono indurre il giudice a valutare la ricorrenza di errori di fondamento.

Una volta definito il contenuto del ricorso (che va notificato alla controparte con modalità telematica o a mezzo PEC), il giudice programma la causa e, se accoglie il ricorso, annulla in tutto o in parte la cartella. In caso di rigetto, il contribuente può fare appello entro 60 giorni dalla sentenza. Se l’impugnazione fallisce, restano possibili soltanto la revisione straordinaria del ruolo in autotutela (un’istanza all’Agenzia di verifica ex novo dei motivi) oppure l’impugnazione davanti alla Corte Suprema (Cassazione civile, non tributaria) per vizi di legittimità (limitatissimi, di solito legati a questioni giuridiche di diritto processuale o costituzionale). In alternativa, se si tratta di somme esigue, si può tentare la via della rottamazione, ma le modalità e i tempi attuali dipendono dalle leggi finanziarie in corso.

Punti chiave sul ricorso contro la cartella:

• Termine: 60 giorni dalla notifica. Se si è in ritardo, non c’è più alcuna tutela in Commissione tributaria.
• Giudice: Commissione Tributaria Provinciale. La CTP competente è quella del domicilio fiscale del contribuente.
• Procura e deposito telematico: Il ricorso deve essere sottoscritto dal difensore abilitato (ordinario avvocato o Dottore commercialista abilitato alla difesa davanti alle Commissioni) munito di procura speciale (vedi modello di fac-simile più avanti). Dal 2020/2021 il processo tributario è divenuto interamente telematico: il ricorso e gli atti di causa si depositano con strumenti digitali (PEC).
• Contributo unificato: anch’esso va versato al deposito, come per qualsiasi atto introduttivo.
• Possibilità di sospensione: entro 30 giorni dall’impugnazione, si può chiedere al giudice tributario la sospensione dell’esecuzione coattiva con decorrenza degli interessi legali sulla somma contestata (art. 47/1 D.lgs. 546/92). Ciò blocca pignoramenti e azioni urgenti.
• Se nel frattempo l’Agenzia avvia un pignoramento di somme presso terzi (ad es. il proprio conto corrente bancario), vedi paragrafo successivo.

5. Pignoramenti esattoriali

Quando il contribuente non paga spontaneamente le somme prescritte dalla cartella, l’Agente della riscossione può procedere a misure esecutive (pignoramenti). I più comuni sono: pignoramento presso terzi (datore di lavoro o banca), pignoramento mobiliare (bene in casa del debitore), pignoramento immobiliare (su immobili non esenti da ipoteca). Anche queste azioni possono essere impugnate. La Cassazione ha chiarito la competenze giurisdizionali: in linea di principio, il giudice tributario è competente sulle questioni relative alla pretesa fiscale sottesa al pignoramento (ad es. prescrizione del credito tributario, annullamento della cartella), mentre il giudice ordinario (giudice dell’esecuzione) si occupa solo dei vizi formali strettamente connessi all’atto esecutivo in sé (come anomalie procedurali del pignoramento). In pratica, se il contribuente contesta la sostanza (per esempio dice “non dovevo pagare perché la cartella era nulla”), va dal giudice tributario; se contesta la forma del pignoramento (ad es. non è stata fatta la notifica a un familiare non convivente, o ci sono errori di procedimento civile), va dal giudice dell’esecuzione. Questa distinzione è stata confermata dalle Sezioni Unite (Cass. n. 2098/2025) e dal principio del petitum sostanziale.

Un aspetto pratico importante è la seguente situazione: il contribuente non ha mai ricevuto la cartella, ma l’Agenzia lo scopre tramite banca dati e pignora direttamente i suoi conti presso terzi. In tal caso, il contribuente per legge comparirà come “conosciuto del fisco” solo mediante il pignoramento, come se fosse stato “avvisato” attraverso quest’ultimo. La Cassazione (16/12/2024, n. 32671) ha stabilito che il pignoramento presso terzi in tali condizioni si considera equiparato a una valida notifica della cartella. Pertanto, chi contesta che la cartella non è mai arrivata deve impugnare il pignoramento stesso, come se fosse stato notificato la cartella, entro il termine decadenziale di 60 giorni. Di fatto, il pignoramento diventa atto introduttivo del giudizio tributario, e dal suo deposito decorre il termine di impugnazione. Scaduto questo termine senza ricorrere, il contribuente non potrà più contestare in sede tributaria né la cartella (ormai ritenuta come notificata dal pignoramento) né i vizi connessi.

Se invece la cartella è stata ricevuta e impugnata (o non impugnata), ma è ormai esecutiva, e l’Agente procede al pignoramento, l’opposizione va normalmente proposta davanti al giudice ordinario competente per esecuzioni immobiliari o al giudice di pace (se il pignoramento è mobiliare fino a 20.000 euro). Si tratta di un opposizione ex art. 615 c.p.c. (o 617 bis), entro 40 giorni dalla notifica del pignoramento. In tal sede si possono sollevare vizi del pignoramento stesso (ad esempio simili a quelli elencati sopra: difetti di notifica del provvedimento, errori nella procedura civile, violazione del termine sospeso etc.). Se invece la contestazione riguarda ancora la fondatezza dell’intera pretesa tributaria (ad es. che la cartella era nulla o prescritta), questa fattispecie rimane di competenza del giudice tributario anche se il pignoramento è stato notificato. In altre parole: nel pignoramento esattoriale possono convivere due strumenti di tutela – il ricorso tributario (per i profili sostanziali) e l’opposizione esecutiva (per i vizi formali in senso stretto) – e il contribuente sceglie di solito quello più vantaggioso o riferito al motivo prevalente di impugnazione.

Schematizzando il pignoramento esattoriale:

• Il pignoramento non cancella il diritto di ricorrere contro l’atto impositivo (cartella). Tuttavia, se la cartella non è mai stata impugnata, l’unica strada rimasta al contribuente per far valere il vizio della cartella è impugnare il pignoramento (equiparato).
• Il termine per impugnare il pignoramento è lo stesso dell’atto impugnabile che rappresenta (circa 60 giorni). Decorso tale termine, si perde la possibilità di far valere i vizi dell’atto fiscale presupposto.
• Se invece si contesta solo la forma del pignoramento (es. irregolarità nei divieti di pignoramento di legge o notifica), si procede con l’opposizione ordinaria (40 giorni) davanti al giudice competente (es. GdE se pignoramento immobiliare). Il giudice tributario resterà estraneo a queste questioni formali.

6. Procedura e formalità del ricorso tributario

Soggetti – Il ricorso tributario può essere proposto dal contribuente (anche in gruppo se aventi lo stesso titolo) o dai terzi responsabili (es. in caso di accertamento con adesione). Il difensore munito di procura speciale alle liti deve essere un avvocato abilitato (o altro professionista riconosciuto dal legislatore, es. commercialista per determinati tributi locali). Nei vari atti processuali (ricorso, memoria, moduli) va indicato l’elezione di domicilio e l’indirizzo PEC del difensore.

Contenuto del ricorso – Per i giuristi: il ricorso deve indicare esplicitamente il contraddittorio (art. 18 c.p.t. prevede i dati del giudice, ricorrente, difensore, atto impugnato, oggetto del gravame e motivi). In pratica, nel ricorso scriveremo: il Tribunale tributario competente, l’intimazione dell’atto (numero, data, ufficio emittente), il nome del ricorrente e del procuratore con i loro dati anagrafici, l’oggetto (“Ricorso avverso avviso di accertamento / cartella n. … del …”), seguito dall’esposizione dei fatti e dei motivi di diritto che si eleggono come fondamento della domanda. È buona norma preparare i motivi in forma schematica: motivi di diritto (violazione di norme, difetto di motivazione, ecc.) e motivi di fatto (circostanze concrete), con riferimenti a documenti numerati in calce.

Documenti da allegare – Si allega copia dell’atto impugnato (avviso, cartella, ecc.) e, se disponibili, tutti i documenti utili a provare le eccezioni (per es. quietanze di pagamento, bilanci, contratti, perizie, certificazioni, istanze all’Amministrazione). Tutte le copie devono essere anteposte da un indice dei fascicoli. Inoltre si dimostri l’avvenuto versamento del contributo unificato (copia del bollettino PagoPA oppure distinta di pagamento telematico).

Mediazione tributaria – Pur non obbligatoria, esiste la possibilità di chiedere la conciliazione giudiziale prima di ogni udienza. Le Commissioni Tributarie sono invitate a promuoverla ex officio (art. 48 c.p.t.) o su domanda delle parti. Se il contribuente e l’Agenzia raggiungono un accordo, basta depositare in Commissione l’istanza congiunta (firmata da entrambi, o dai difensori muniti di delega) che formalizza il pagamento concordato o la rateazione. In allegato all’istanza di mediazione (modello fornito più avanti) si indicheranno: la stima delle imposte dovute, il calendario di pagamento, eventuali rimborsi riconosciuti, la rinuncia alle spese legali ecc. Se l’istanza è ammessa, il giudice sospende il processo (nulla osta di rito) e la controversia si estingue per effetto dell’accordo (con rinuncia reciproca all’impugnazione e alle spese). La mediazione tributaria è particolarmente consigliata per somme medio-piccole o quando la controversia poggia su questioni tecniche/complesse che si possono risolvere attraverso la collaborazione, evitando l’incertezza del giudizio.

7. Domande frequenti (Q&A)

D: Qual è il termine per impugnare un avviso di accertamento o una cartella?
R: In linea generale 60 giorni dalla notifica dell’atto. Il conteggio parte dalla data di ricezione o deposito legale dell’atto (registrato sul registro A/R). Se l’atto non è notificato correttamente, il termine non è ancora scattato. Superati i 60 giorni, si perde il diritto di ricorso.

D: L’avviso bonario è impugnabile?
R: No, l’avviso bonario di norma non si impugna perché è un atto informale di mera comunicazione (non produce immediati effetti esecutivi). Semmai il contribuente risponde bonariamente o attende la successiva cartella per ricorrere.

D: Cosa fare se non si è ricevuta la cartella ma si viene pignorati?
R: In base alla Cassazione n. 32671/2024, se il pignoramento (presso terzi) è notificato al debitore senza che questi abbia mai ricevuto la cartella, va impugnato il pignoramento stesso entro 60 giorni. Il pignoramento equivale a una cartella notificata. Scaduto il termine, non è più possibile far valere i vizi della cartella.

D: È vero che la cartella inviata via PEC senza firma digitale è nulla?
R: No. Recentemente la Cassazione (ord. 12997/2025) ha confermato che se la cartella è stata redatta o trasmessa in formato digitale, l’assenza della firma digitale o dell’attestazione di conformità non ne inficia la validità. Ciò perché il documento è riconducibile all’Agenzia in base al modello ufficiale usato, senza richiedere un’autenticazione separata.

D: Come si calcola il contributo unificato?
R: Si paga al deposito del ricorso, proporzionale al valore della lite. In sede tributaria, per valore della lite si intende l’ammontare dell’imposta (al netto degli interessi e sanzioni) contestata. Ad es. se si impugna un avviso che chiede €10.000 di imposte, il contributo si calcola come per una controversia di valore €10.000. In assenza di valore indicato, ogni atto va computato a parte e i contributi sommati.

D: Chi paga le spese in caso di soccombenza?
R: In generale il giudice decide secondo soccombenza: vanno divise fra le parti in proporzione al grado di soccombenza. Tuttavia, in tema tributario c’è una regola particolare: se il ricorso è inammissibile o infondato (totale), il ricorrente paga spese e contributo e se il giudice lo condanna per lite temeraria (raro, v. art. 8 D.lgs. 546/92), può subire anche una multa. Se invece vince anche parzialmente, di solito si condanna l’Agenzia alle sole spese (salvo eccezioni). In generale però le Commissioni tributarie applicano parcamente il principio soccombenza pro quota, spesso penalizzando soprattutto chi ha proposto il ricorso in modo di totale vizio formale.

D: Può il giudice pronunciare sull’estinzione del debito con le rateazioni?
R: No. La rateizzazione (art. 19 D.P.R. 602/1973) interrompe l’azione di riscossione, ma non impegna l’amministrazione fiscale (il contribuente potrebbe non pagare). Se comunque il contribuente ha ottenuto una rateizzazione e paga regolarmente, può allegare al ricorso la copia del piano di dilazione come prova della volontà di pagamento, e spera che il giudice consideri utili i versamenti fatti. Ma da un punto di vista giuridico, il giudice tributario decide sul ricorso e non modifica i termini della rateizzazione (su questo piano è spesso chiamato a decidere il giudice ordinario in caso di opposizione all’esecuzione).

D: Cosa accade dopo la proposizione del ricorso?
R: Una volta depositato il ricorso, si è in attesa della prima udienza di discussione (dopo l’istruttoria). Se alla prima udienza non si raggiunge la conciliazione (in tal caso si omologa l’accordo) si prosegue con la causa. Il giudice può chiedere memorie difensive e documenti aggiuntivi. Al termine il giudice decide con una sentenza (motivata). Se vince il contribuente, la sentenza annulla o riduce il credito; se vince l’Agenzia, il contribuente paga le spese. La sentenza può essere appellata in CTR entro 60 giorni.

8. Tabelle riepilogative

Atto impugnato	Termine decadenziale	Giudice	Contenuto ricorso	Osservazioni principali
Avviso di accertamento	60 giorni dalla notifica	CTP competente (domicilio)	Vizi formali (notifica), nullità motivazione, decadenza art.12, errata liquidazione, ecc.	Contributo unificato su tributo impugnato. Eventuali motivi aggiunti entro 60 gg da nuova doc.
Avviso bonario (comun. di irreg.)	Teoricamente nessun ricorso (atipico, non impugnabile)	N/A (non si ricorre)	–	Solo risposte/integrazioni all’Agenzia; successivo contenzioso nasce sulla cartella di pagamento.
Cartella esattoriale	60 giorni dalla notifica	CTP competente (domicilio)	Vizi notifica (inesistenza/nullità), prescrizione, pagamento, detrazioni/compensazioni, errore montante, ecc.	Si allegano quietanze, atti precedenti (accertamenti). Ciò che non era impugnabile va presentato ora (p.es. avviso di accertamento). Nel pignoramento, impugnare direttamente esecuzione può valere come impugnare cartella.
Atto di pignoramento	60 giorni da notifica	Trib. tributario (se si contestano aspetti sostanziali del debito) o Giud. esecuzione (se si contestano solo vizi formali)	Se debitore contesta pretesa fiscale: ricorso come per cartella (Tribunale trib.). Se contesta forma del pignoramento: opposizione esec. ordinaria (Giudice esec.)	Cass. 32671/2024: il pignoramento presso terzi è equiparato a notifica cartella, quindi va impugnato in Trib. trib. per contestare vizi della cartella non ricevuta. Se invece si contesta l’effettiva legittimità dell’esecuzione (es. irregolarità procedimento), si usa l’opposizione ex art.615 c.p.c.

| Mediazione/conciliazione | Qualsiasi momento del giudizio | Richiesta congiunta in CTP | Istanza congiunta firmata da ricorrente e resistente (o difensori) che definisce i termini dell’accordo (pagamenti, rinunce, rateizzazione ecc.) | Con sospensione del giudizio e omologazione giudiziale. Accordo estingue la lite con rinuncia reciproca all’impugnazione e alle spese. |

9. Simulazioni pratiche

Caso 1 – Ricezione di avviso bonario: Mario riceve il 5/5/2025 un avviso bonario per €3.000 (irregolarità Irpef 2024). All’interno c’è scritto: “Lei ha omesso la detrazione per figli nel 730/2024. Entro 60 giorni può regolarizzare pagando €3.000 (imposte+ridotte sanzioni). In assenza, entro 30 gg sarà iscritta a ruolo la somma piena con sanzioni maggiori”. Mario dovrebbe:

1. Non ignorare l’avviso. Entro 60 giorni (ossia entro 4/7/2025) deve reagire.
2. Controllare i propri documenti. Se l’irregolarità è reale, pagherà €3.000 entro i termini (ed utilizzerà eventualmente sgravio/compensazione se ha altri crediti).
3. Se ha dubbi sull’errore, risponderà all’Agenzia inviando documenti che provano di aver già beneficiato di quella detrazione (o allegando la dichiarazione integrativa corretta).
4. Se contesta l’avviso (ad es. perché ritiene che l’Agenzia sbaglia), sappia che non ricorre in tribunale contro l’avviso bonario, ma preparerà comunque tutte le sue argomentazioni per l’eventuale causa futuro (contro la cartella).
5. Monitora la scadenza: se supera il 4/7/2025 senza reazioni, rischia che l’Agenzia iscriva a ruolo (cartella) le somme richieste. Solo allora potrà fare ricorso tributario (contestando i motivi emersi dall’avviso bonario).

Caso 2 – Contestazione di avviso di accertamento: Lucia riceve il 10/4/2025 un avviso di accertamento per Irpef €20.000+€5.000 di sanzioni relative agli anni 2018-2019. Ella ritiene ingiusto l’accertamento per decorso del termine (lo Statuto del contribuente). Procede così:

1. Redige il ricorso entro il 9/6/2025 (60 giorni). Nel ricorso indica tutti i dati richiesti (commissione compet., numeri fiscali, dati dell’atto, ecc.). Inserisce quale atto impugnato: “Avviso di accertamento n. XXX del 10/4/2025”.
2. Motiva il ricorso: esporrà che, in base al suo calendario fiscale, il termine quadriennale di accertamento è spirato prima dell’emissione (il fisco ha superato i termini di cui alla L.212/2000). Eccepisce pertanto la nullità dell’avviso. Aggiunge motivi alternativi: vizi di calcolo (un tributo è errato), vizi di notifica (ad es. consegnato ad esercente postale anziché al suo domicilio).
3. Allega documentazione: copia del proprio calendario fiscale, dichiarazioni 2018-2019, ricevute di pagamento anticipate, e ogni prova in proprio possesso.
4. Calcola e versa il contributo unificato: Valore della lite = €20.000; versa il contributo secondo la tariffa (ad es. qualche centinaio di euro).
5. Deposita telematicamente il ricorso alla CTP competente. Riceve la ricevuta PEC del deposito.
6. Seguirà l’udienza: se necessario, deposita memorie difensive aggiuntive.
7. In caso di rigetto in primo grado, presenta appello entro 60 giorni dalla sentenza.

Caso 3 – Ricorso contro cartella esattoriale: Paolo viene notificato il 1/3/2025 di una cartella di pagamento n. 555/2025 per €10.000 (eredità non dichiarata di 2021). Egli contesta che quell’atto deriva da un accertamento notificato nel 2018, ormai prescritto, di cui non era a conoscenza. Procede così:

1. Preparazione ricorso (entro 30/4/2025): Nel ricorso, oggetto “Ricorso avverso Cartella n.555/2025 del 1/3/2025”.
2. Motivi principali: Sostiene che l’avviso di accertamento da cui la cartella deriva (relativo all’eredità di dieci anni fa) era già caduto in prescrizione e che quindi la cartella è nulla perché il titolo impositivo è inesistente. Cita la Cassazione che conferma che se si contesta la validità della cartella (sostanzialmente l’accertamento) il Tribunale tributario è competente.
3. Allega atti: Copia dell’avviso di accertamento originario (se disponibile), documenti comprovanti la data di morte del de cuius (per calcolare i termini), calcoli dimostrativi.
4. Termine e contributo: Versa contributo (sul presunto tributo impugnato di €10.000).
5. Deposito e attesa: Il ricorso è depositato via PEC prima della scadenza.
6. Udienza: Se l’Agente chiamato in causa non compare o rigetta, si procede con la fase istruttoria. Paolo può basare la sua richiesta di annullamento sul fatto che il tributo era prescritto (circostanza che spetta al giudice tributario verificare). Se la CTP gli dà ragione, la cartella viene annullata totalmente (e cessa qualunque obbligo).

10. Modelli di atti (fac-simile)

A) Fac-simile di ricorso in Commissione Tributaria Provinciale

Commissione Tributaria Provinciale di [Città]
Ricorrente: [Nome Cognome e C.F.], residente in [indirizzo completo], elettivamente domiciliato in [indirizzo difensore], in persona del difensore procuratore [Nome Avvocato] (CF […], C.F./Iscrizione albo […]), con PEC […], rappresentato e difeso ai sensi di procura alle liti in calce;
Contro: Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di [Località] (in persona del legale rappresentante pro tempore);
Oggetto: Ricorso ex D.lgs. n. 546/1992 art. 19 lett. [d/e] – avverso [avviso di accertamento/cartella/n. /data/ente].

Fatti e Motivazioni:

1. L’avviso di accertamento/cartella n. [numero] del [data], notificato il [data] via [PEC/Raccomandata] allo scrivente presso il suo indirizzo, ha per oggetto [breve descrizione del credito contestato].
2. [Esporre i fatti]. Illustrare i punti salienti (es. “L’avviso è viziato perché l’Agenzia ha omesso di considerare il versamento effettuato in data … per €…, come da quietanza allegata”).
3. Motivo principale (di diritto): Violazione del termine di decadenza. Il preteso credito si fonda su avviso di accertamento scaduto il [data] (oltre i termini di legge ai sensi dell’art. 12 L. 212/2000), di cui si allega copia. Pertanto il ruolo/correlato atto è illegittimo.
4. Ulteriori motivi: elencare altri vizî (e.g. nullità notifica cartella: “il plico è stato consegnato al portiere dello stabile senza richiesta di firma da parte del destinatario, configurando notifica nulla ex art. 4 c.p.c.”; “errore nel calcolo degli interessi”; “materiale descrizione della relazione causale mancante”, ecc.).
5. Conclusione: Chiede l’annullamento dell’intera cartella (o dell’avviso) e la condanna dell’Amministrazione alle spese di giudizio. Se del caso, si può anche chiedere “in via istruttoria preventiva” (contraddicendo sulle spese) se il ricorso sembra inammissibile per vizio di forma, al fine di valutarne ammissione (tecnica poco usata).

Documenti allegati:

• Copia del provvedimento impugnato [es. avviso/cartella].
• Quietanze di pagamento / dichiarazioni integrative / altri documenti utili.
• Deposito del contributo unificato (ricevuta).
• Procura alle liti con firma autenticata.
• Ricevuta di notifica del ricorso alle parti (da compilare dopo spedizione).

Luogo, data
Firma del ricorrente (o difensore)

Procura alle liti (fac-simile):
Il sottoscritto [Nome Cognome, CF …], nato a [luogo] il [data], conferisce piena e speciale procura alle liti all’Avv. [Nome] del Foro di [città] (CF [del difensore]), affinché in suo nome e per suo conto lo rappresenti e difenda nel giudizio tributario innanzi alla CTP di [..] – R.G. [numero]- in cui è parte l’Agenzia delle Entrate [e/o Ente locale…], con ogni più ampio potere di legge, ivi compreso quello di nominare avvocati sostituti e di compiere qualsivoglia atto inerente al giudizio.

(Firma del ricorrente, con attestazione di conformità)

B) Fac-simile di istanza di conciliazione giudiziale (ex art. 48 c.p.t.)

Commissione Tributaria Provinciale di [Città]
Ricorrente: [Nome Cognome]
Resistente: Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di [..]
Oggetto: Istanza congiunta di conciliazione ex art. 48 c.p.t. relativa alla Causa R.G. n. [..].

Fatto: Le parti, in via bonaria e senza ammettere alcuna responsabilità, hanno raggiunto un accordo conciliativo che definisce integralmente la controversia in oggetto.

Accordo: Il contribuente versa complessivamente € [importo], di cui [specificare: imposte €…, sanzioni ridotte €…, interessi €…] secondo il seguente piano di pagamento: __ [es. 2 rate mensili di €X entro dd/mm/yy]. Il pagamento sarà effettuato tramite PagoPA entro i termini concordati; a saldo l’Agenzia non dovrà richiedere ulteriori somme. In cambio, il contribuente rinuncia a qualsiasi pretesa a credito verso l’Erario, incluse azioni di rimborso, compensazione, interessi su somme eccedenti. Inoltre, ciascuna parte rinuncia a richiedere il rimborso delle spese di giudizio. Entrambe le parti impegnano i rispettivi difensori a depositare in Commissione la presente istanza congiunta, affinché sia omologata come sentenza ai sensi dell’art. 48, co. 4, cod. proc. trib.

Conclusione: Si chiede che la Commissione aditi dichiari estinta la lite per conciliazione intervenuta, accogliendo e omologando il presente accordo ex art. 48 c.p.t., con rinuncia alle spese di giudizio da entrambe le parti.

Luogo, data
Firma del contribuente (orologio)
Firma del Funzionario Agenzia (o trattazione scritta per il competente)

(N.B.: alle istanze di conciliazione si allegano sempre copia del bollettino o prova di pagamento delle somme concordate, anche se rateizzate; se è prevista cancellazione di iscrizione ipotecaria o simili, occorre comprovarla separatamente.)

11. Fonti normative e giurisprudenziali

• Normativa: D.P.R. 29/09/1973, n. 602 (art. 25 ss. su riscossione coattiva, avvisi di riscossione, pignoramenti) – Legge 27/07/2000 n. 212 (Statuto del contribuente, art. 6 e 12) – D.lgs. 31/12/1992 n. 546 (disposizioni sul processo tributario, art. 19-21 sulle impugnazioni) – D.lgs. 31/12/2021 n. 156 (Codice del processo tributario, che ha riformato la procedura) – Legge 23/12/2000 n. 388 (art. 48, le conciliazioni tributarie).
• Giurisprudenza: Cassazione Sez. Trib., ord. 16/12/2024 n. 32671 (pignoramento equiparato a cartella; reclamo termine decadenziale); Cass. Civ. Sez. Trib., ord. 15/05/2025 n. 12997 (validità notifica cartella via PEC senza firma digitale); Cass. Civ. Sez. Trib., ord. 25/09/2024 n. 25625 (valore della lite e contributo unificato tributario); Cass. Civ. Sez. V, ord. 06/03/2024 n. 5981 (comunicazione preventiva non necessaria in caso di mancato versamento); Cass. Sez. Un. Ord., 29/01/2025 n. 2098 (giurisdizione sui pignoramenti tributari); Cass. Civ. Sez. Trib., ord. 02/09/2024 n. 23473 (prove della notifica cartella, sufficienza avviso di ricevimento).

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