Hai ricevuto un processo verbale di constatazione dalla Guardia di Finanza o dall’Agenzia delle Entrate e ti stai chiedendo se conviene aderire, come funziona l’accertamento con adesione e quali vantaggi puoi ottenere? Vuoi evitare un contenzioso fiscale lungo e costoso, ma senza rinunciare a una difesa efficace?
L’accertamento con adesione ai verbali di constatazione è uno strumento che ti consente di chiudere il procedimento tributario prima che l’Agenzia emetta l’avviso di accertamento, ottenendo sconti significativi sulle sanzioni e, in molti casi, evitando anche il rischio penale. Ma attenzione: per usarlo bene, serve una valutazione strategica e un intervento tempestivo.
Cos’è l’accertamento con adesione ai verbali di constatazione?
– È una procedura che ti permette di definire in via anticipata le contestazioni contenute nel PVC (processo verbale di constatazione)
– Si attiva prima che l’Agenzia delle Entrate emetta l’avviso di accertamento formale
– Prevede la formulazione di un’istanza da parte del contribuente entro 30 giorni dalla notifica del verbale
Quali sono i vantaggi principali?
– Sanzioni ridotte di 1/6 del minimo previsto dalla legge
– Possibilità di rateizzare gli importi dovuti fino a 8 rate trimestrali (12 per importi superiori a 50.000 euro)
– Chiusura immediata del procedimento e blocco dell’iter accertativo
– In alcuni casi, esclusione o attenuazione della responsabilità penale tributaria
Quando conviene attivare l’accertamento con adesione?
– Quando le contestazioni sono fondate solo in parte e vuoi evitare il rischio di sanzioni più gravi in giudizio
– Quando desideri negoziare una soluzione economicamente più sostenibile
– Quando il PVC contiene rilievi tecnici contestabili, ma preferisci un accordo anziché un lungo contenzioso
– Quando vuoi dimostrare collaborazione con l’amministrazione finanziaria per alleggerire la tua posizione
Come si attiva l’adesione ai verbali?
– Presentando un’istanza scritta all’ufficio competente entro 30 giorni dalla notifica del PVC
– L’Agenzia ti convocherà per un contraddittorio, dove potrai discutere e negoziare i rilievi
– Se si raggiunge un accordo, viene formalizzato l’atto di adesione, con indicazione dell’importo da versare
– Il pagamento va effettuato entro 20 giorni oppure può essere rateizzato come previsto dalla legge
Cosa NON devi fare mai?
– Ignorare i 30 giorni: scaduti i termini, perdi il diritto all’adesione
– Presentarti al contraddittorio senza una strategia: rischi di accettare rilievi ingiusti o sovrastimati
– Firmare un’adesione senza aver verificato il contenuto del verbale: molti PVC contengono errori o forzature
– Pensare che l’adesione sia sempre la soluzione migliore: in certi casi conviene opporsi e andare in giudizio
L’adesione ai verbali di constatazione può chiudere il contenzioso prima che inizi. Ma serve preparazione tecnica e difesa mirata.
Questa guida dello Studio Monardo – avvocati esperti in contenzioso tributario e definizione agevolata – ti spiega come funziona l’accertamento con adesione ai verbali, quali vantaggi puoi ottenere e quando conviene davvero usarlo per proteggere il tuo patrimonio.
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Introduzione
L’accertamento con adesione ai verbali di constatazione è un istituto deflattivo del contenzioso tributario che consente al contribuente di definire in via agevolata le pretese fiscali emergenti da un processo verbale di constatazione (PVC), prima ancora che venga emesso un avviso di accertamento formale. In altre parole, a seguito di una verifica fiscale conclusasi con la consegna di un verbale, il contribuente può accettarne integralmente i rilievi ottenendo in cambio una significativa riduzione delle sanzioni amministrative applicabili. Si tratta di una procedura conciliativa in sede amministrativa, attivata su iniziativa del contribuente, il cui scopo è evitare un successivo contenzioso dinanzi alle Corti di Giustizia Tributaria mediante un accordo sul quantum dovuto.
Introdotto originariamente nel 2008 e poi abrogato nel 2015, l’istituto è stato reintrodotto nell’ordinamento con il Decreto Legislativo 12 febbraio 2024 n. 13 (attuativo della Legge Delega n. 111/2023 in materia di riforma fiscale) che, modificando il D.Lgs. 19 giugno 1997 n. 218, ha inserito l’art. 5-quater dedicato specificamente all’adesione ai PVC. La disciplina attuale – in vigore per i verbali consegnati dal 30 aprile 2024 – consente quindi nuovamente al contribuente di aderire integralmente al contenuto di un processo verbale di constatazione redatto dall’Agenzia delle Entrate o dalla Guardia di Finanza ai sensi dell’art. 24 della L. 7 gennaio 1929 n. 4, beneficiando di sanzioni ridotte alla metà rispetto alla procedura ordinaria di adesione (1/6 del minimo).
Fin dall’introduzione originaria, l’obiettivo dichiarato dell’adesione al PVC è duplice: da un lato ridurre il ricorso ai giudici tributari, dall’altro semplificare il rapporto Fisco-contribuente secondo un principio di reciproca collaborazione e buona fede. Dal punto di vista del contribuente (debitore fiscale), questa procedura rappresenta un’opportunità per chiudere in tempi brevi una posizione fiscale irregolare, evitando l’incertezza, i costi e i rischi di una lite tributaria, e usufruendo di un trattamento sanzionatorio di favore. Tuttavia, comporta anche la rinuncia integrale al contraddittorio sul merito delle contestazioni contenute nel verbale e l’obbligo di accettare tutti i rilievi formulati, circostanza che impone un’attenta valutazione strategica. Nei paragrafi seguenti verranno analizzati in dettaglio gli aspetti normativi, la procedura applicativa, i benefici e le criticità dell’adesione ai verbali di constatazione, con riferimenti a normativa vigente, prassi e giurisprudenza più aggiornata (fino a giugno 2025). Saranno inoltre presentate tabelle riepilogative, casi pratici e una sezione di Domande & Risposte frequenti, al fine di fornire una guida completa ed avanzata rivolta a professionisti (avvocati tributaristi, dottori commercialisti) ma anche a imprenditori e contribuenti evoluti.
Quadro Normativo di Riferimento
L’istituto dell’accertamento con adesione trova la sua disciplina generale nel D.Lgs. 19 giugno 1997 n. 218, che ha introdotto strumenti deflattivi del contenzioso tributario come l’adesione agli accertamenti, la conciliazione giudiziale, ecc. In particolare, l’adesione alle contestazioni in fase pre-contenziosa è regolata dal Titolo I, Capo II del decreto, recentemente modificato dalla riforma fiscale 2023/2024. Di seguito si riepilogano le principali norme rilevanti per l’adesione ai verbali di constatazione:
- Art. 5-quater, D.Lgs. 218/1997 – Adesione ai verbali di constatazione: introdotto dall’art. 1, comma 1, lett. d) del D.Lgs. 13/2024, disciplina la facoltà del contribuente di aderire ai PVC redatti ai sensi dell’art. 24 L. 4/1929. Esso prevede che l’adesione può avere ad oggetto solo il contenuto integrale del verbale e distingue due modalità: adesione “senza condizioni” oppure adesione “condizionata” alla rimozione di errori manifesti riscontrati nel PVC. La norma fissa i termini procedurali (30 giorni per aderire; 60 giorni per l’emissione dell’atto di definizione da parte dell’Ufficio; 20 giorni per il pagamento) e i benefici conseguenti (sanzioni ridotte a 1/6 del minimo, possibilità di rateazione). Inoltre, stabilisce che in caso di mancato pagamento delle somme dovute a seguito dell’adesione, l’Ufficio procede all’iscrizione a ruolo a titolo definitivo dei relativi importi.
- Art. 6, D.Lgs. 218/1997 – Accertamento con adesione su iniziativa del contribuente: disciplina la procedura ordinaria di adesione a seguito di notifica di un avviso di accertamento o di rettifica. La riforma del 2023-2024 ha inserito nuovi commi per coordinare tale procedura con l’adesione ai PVC e col nuovo obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale (art. 6-bis L. 212/2000) introdotto dal D.Lgs. 156/2023. In particolare, non è ammessa istanza di accertamento con adesione ex art. 6 per gli avvisi emessi sulla base di un PVC definibile ai sensi dell’art. 5-quater. Ciò significa che se al contribuente è stato notificato un processo verbale di constatazione, egli non potrà successivamente attivare la procedura di adesione ordinaria sull’avviso di accertamento emesso su quelle stesse risultanze (dovendo eventualmente contestarlo in giudizio, salvo altre definizioni agevolate). La ratio è evitare duplicazioni: il contribuente ha già avuto la chance di aderire sul PVC; se non la sfrutta, l’ufficio procederà con l’accertamento che sarà “non negoziabile”.
- Art. 2, comma 5, D.Lgs. 218/1997 – Sanzioni ridotte in caso di adesione: detta la regola generale secondo cui, in caso di perfezionamento dell’accertamento con adesione, le sanzioni amministrative per le violazioni tributarie sono applicate nella misura di 1/3 del minimo edittale previsto dalla legge. Questa disposizione vale per l’adesione ordinaria (su avviso di accertamento). Per l’adesione ai PVC, come detto, la sanzione è ulteriormente dimezzata (1/6 del minimo) in virtù del richiamo espresso operato dall’art. 5-quater che “ricalibra” tale beneficio.
- Art. 15, D.Lgs. 218/1997 – Acquiescenza all’accertamento: pur non riguardando direttamente l’adesione ai PVC, si segnala questa norma che regola l’ipotesi di pagamento integrale (senza ricorso né adesione) di un avviso di accertamento entro i termini per impugnarlo. In tal caso è prevista una riduzione delle sanzioni a 1/3 del minimo edittale (analoga a quella dell’accertamento con adesione ordinario). La differenza rispetto all’adesione è che nell’acquiescenza il contribuente non “tratta” con l’Ufficio (non vi è contraddittorio né possibilità di modificare la pretesa), limitandosi a prendere atto dell’atto impositivo e a pagare con lo sconto di legge.
- Art. 12, comma 7, L. 212/2000 (Statuto del Contribuente) – Termine dilatorio di 60 giorni dopo il PVC: prevede che l’Agenzia delle Entrate non possa emanare l’avviso di accertamento prima che siano decorsi 60 giorni dalla consegna al contribuente del PVC, salvo casi di particolare e motivata urgenza. Tale periodo è riconosciuto al contribuente per presentare eventuali osservazioni e richieste agli organi verificatori. L’introduzione dell’adesione ai PVC, che ha un termine più breve (30 giorni), si innesta su questa disciplina: la presentazione della comunicazione di adesione entro 30 giorni soddisfa comunque il presupposto del contraddittorio endoprocedimentale e di fatto anticipa la definizione senza bisogno di attendere tutti i 60 giorni. Se invece il contribuente non aderisce, l’Ufficio dovrà in ogni caso attendere la scadenza dei 60 giorni (salvo urgenza) prima di notificare l’atto impositivo, durante i quali il contribuente potrà produrre memorie difensive ovvero valutare altre forme di definizione (es. ravvedimento operoso sui rilievi, v. oltre).
- D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, art. 41-bis e D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, art. 54 co.4 – Accertamenti parziali: queste disposizioni autorizzano l’emissione di accertamenti parziali in materia di imposte dirette (art. 41-bis) e IVA (art. 54 c.4) sulla base di verbali di constatazione. Storicamente, l’adesione ai PVC era limitata ai casi in cui dal verbale scaturissero accertamenti parziali su redditi e IVA. La nuova formulazione dell’art. 5-quater elimina questo riferimento limitativo, estendendo l’ambito applicativo dell’adesione all’intero spettro dei tributi oggetto di verifica (compresi IRAP, imposte d’atto, contributi previdenziali constatati, ecc., come elencato più avanti). Resta ferma la regola per cui l’adesione al PVC definisce i rilievi sostanziali in esso contenuti, mentre eventuali elementi non immediatamente accertabili (perché richiedono ulteriori indagini) restano esclusi dall’accordo e potranno formare oggetto di separata attività accertativa (o di successivo accertamento integrativo).
Da segnalare inoltre la rilevanza penale dell’adesione ai fini del D.Lgs. 74/2000 (reati tributari): l’adesione ai PVC con integrale pagamento dei tributi dovuti configura una circostanza attenuante (quando non addirittura causa di non punibilità) per alcuni reati tributari. In particolare, il pagamento dei debiti tributari, comprensivi di sanzioni amministrative, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento penale di primo grado, comporta la non punibilità per i reati di omesso versamento e un’attenuante per gli altri reati dichiarativi. L’art. 13 D.Lgs. 74/2000 infatti premia l’adempimento del contribuente. Nel caso dell’adesione al PVC, la norma penale rilevante è l’art. 13 comma 2, che considera circostanza attenuante specifica l’aver definito in via amministrativa la pretesa tributaria prima del giudizio penale.
In sintesi, l’adesione ai verbali di constatazione si colloca in un complesso quadro normativo rinnovato, che vede rafforzarsi gli istituti di cooperazione fiscale preventiva. La reintroduzione dell’art. 5-quater nel 2024 rientra infatti in una strategia legislativa più ampia: da un lato, la generalizzazione del contraddittorio obbligatorio prima degli accertamenti (per garantire un dialogo anticipato col contribuente); dall’altro, la predisposizione di “vie brevi” di definizione come l’adesione al PVC e il concordato preventivo biennale (nuovo istituto introdotto contestualmente, riservato a contribuenti con elevate pagelle fiscali ISA), al fine di incentivare la tax compliance e ridurre il contenzioso.
Presupposti e Oggetto dell’Adesione al PVC
Il Processo Verbale di Constatazione (PVC)
Per comprendere il perimetro dell’adesione ex art. 5-quater, è utile ricordare cosa si intende per processo verbale di constatazione e quando esso viene redatto. Il PVC è l’atto conclusivo di una verifica fiscale svolta presso il contribuente (tipicamente da parte della Guardia di Finanza o da funzionari dell’Agenzia delle Entrate), in cui vengono contestate le violazioni riscontrate e formulati i relativi rilievi ai fini delle imposte. È disciplinato dall’art. 24 della L. 7/1929 n.4 e solitamente riporta:
- le generalità del soggetto verificato e del periodo d’imposta esaminato;
- le operazioni di controllo svolte (esame documenti, riscontri contabili, indagini finanziarie ecc.);
- le irregolarità constatate (es. ricavi non dichiarati, costi indeducibili, omesse fatture IVA, errori formali) con indicazione delle norme violate;
- le imposte evase o differenze d’imposta calcolate e le eventuali sanzioni (ancorché la sanzione sarà irrogata formalmente solo con atto successivo);
- l’invito al contribuente a far pervenire eventuali osservazioni entro 60 giorni (ai sensi dell’art.12 co.7 Statuto del Contribuente).
Il PVC non è di per sé un atto impositivo (non contiene una pretesa esecutiva immediata) ma costituisce la base per l’eventuale emissione di avvisi di accertamento. In via ordinaria, dopo la consegna del PVC il contribuente ha 60 giorni per presentare memorie difensive agli uffici (o per iniziare a regolarizzare spontaneamente la sua posizione tramite ravvedimento operoso, se possibile) e solo successivamente l’Agenzia, valutate le controdeduzioni, emette l’atto impositivo definitivo. Con l’introduzione dell’adesione ai PVC, invece, il contribuente dispone di un’ulteriore opzione entro un termine ridotto (30 giorni), ossia accettare integralmente i rilievi contenuti nel verbale, di fatto saltando la fase di contraddittorio e “cristallizzando” le risultanze della verifica.
Presupposto fondamentale per attivare l’adesione ex art. 5-quater è che vi sia un processo verbale di constatazione regolarmente consegnato al contribuente. La norma fa riferimento ai PVC “redatti ai sensi dell’art. 24 L.4/1929”, quindi ai verbali emessi a conclusione di verifiche fiscali sostanziali (non alle semplici comunicazioni di irregolarità derivanti da controlli formali/automatizzati). Inoltre, il verbale deve contenere rilievi definibili, ossia contestazioni di carattere sostanziale su tributi. Non tutte le annotazioni contenute in un PVC possono essere oggetto di adesione: ad esempio, eventuali segnalazioni di reato tributario o richieste di approfondimenti non rientrano nell’adesione, che riguarda solo violazioni materiali/tributarie già quantificabili. In pratica:
- Oggetto dell’adesione: tutte le violazioni in materia di tributi rilevate nel PVC (imposte sui redditi, IVA, IRAP, imposte d’atto come registro e successioni, contributi previdenziali collegati, ecc.). Sono incluse anche le violazioni relative agli obblighi contabili che sono prodromiche alle evasioni di imposta contestate (es. omessa tenuta scritture se finalizzata a occultare ricavi).
- Esclusioni: rilievi non definitivi o che richiedono ulteriori indagini. Ad esempio, se nel PVC l’organo verifica formula un’ipotesi di evasione che però necessita di ulteriori riscontri (magari demandati all’ufficio accertatore), tale parte non potrà essere “adesa” immediatamente; oppure gli aspetti extrafiscali (illeciti penali) non sono definibili in questa sede.
Elemento caratterizzante è l’indivisibilità del verbale ai fini dell’adesione: il contribuente deve aderire all’intero contenuto. Non è consentito accettare solo alcuni rilievi e contestarne altri; né si può limitare l’adesione ad alcune annualità escluse altre, se il PVC copre più periodi d’imposta. La comunicazione di adesione, come vedremo, deve indicare tutti i periodi d’imposta oggetto di rilievo e comporta l’accettazione di tutte le violazioni sostanziali constatate. Qualora il PVC riguardi più annualità, non è possibile scegliere di definirne solo alcune: o tutte, o nessuna. Questa “rigidità” impone un’attenta analisi da parte del contribuente, specie in casi in cui il verbale contenga contestazioni eterogenee, alcune magari palesemente fondate e altre più opinabili: l’adesione ai PVC “tutto o niente” comporta di dover accettare anche i rilievi potenzialmente contestabili. Più avanti vedremo come in tali situazioni il contribuente possa valutare alternative quali il ravvedimento operoso parziale su alcuni rilievi e il contenzioso sugli altri, in luogo dell’adesione integrale (cfr. paragrafo su Alternative e strategie).
Condizioni Soggettive
Possono avvalersi dell’adesione ai verbali tutti i contribuenti soggetti a verifiche fiscali: persone fisiche, società di persone, società di capitali, enti non commerciali per i tributi di loro pertinenza, ecc. Non vi sono esclusioni soggettive previste dall’art. 5-quater, il quale anzi amplia l’ambito anche agli atti di recupero dei crediti d’imposta (prima non ricompresi). Ad esempio, se una società ha subito una verifica dalla Guardia di Finanza che contesta indebite compensazioni di crediti d’imposta, potrà aderire al PVC evitando il successivo atto di recupero con sanzioni piene.
Un cenno meritano i casi di obbligazioni tributarie solidali o legate a più soggetti. Si pensi alle società di persone (dove il PVC su reddito societario ha riflessi sui soci) o alle associazioni non riconosciute (dove il legale rappresentante risponde ai sensi dell’art. 38 c.c. dei debiti tributari). In linea generale, l’adesione al PVC spiega effetti solo nei confronti del contribuente che vi aderisce. La Corte di Cassazione ha ribadito che l’accertamento con adesione ha natura negoziale e vincola solo le parti che vi hanno partecipato, senza estendersi automaticamente a terzi coobbligati che non abbiano espresso volontà conforme. Ad esempio, se un’associazione non riconosciuta aderisce al PVC ma poi non versa il dovuto, l’Amministrazione potrà rivalersi sul patrimonio dell’associazione e, in difetto, sui soggetti obbligati ex art.38 c.c. (gli amministratori), in quanto l’adesione non libera questi ultimi dalla responsabilità patrimoniale. Tuttavia, se il coobbligato (es. il rappresentante) ha manifestato volontà contraria all’adesione e ha impugnato l’atto impositivo, non potrà essergli opposto l’accordo concluso da altra parte. In sintesi, l’adesione al PVC non ha effetto novativo nei confronti dei soggetti diversi da chi aderisce: i terzi rimangono estranei, fatto salvo il caso in cui intendano giovarsi in bonam partem degli esiti (ad esempio, il socio potrebbe accettare la definizione della società se favorevole ai fini delle imposte sui redditi imputategli per trasparenza). Su questo punto, la Cassazione (ord. n. 19339/2024) ha chiarito che gli effetti dell’adesione possono estendersi ad altri obbligati solo se ciò avviene a beneficio degli stessi e in assenza di una loro volontà contraria.
Procedura di Adesione ai Verbali: Modalità e Termini
Vediamo ora come si svolge in concreto la procedura di accertamento con adesione al PVC, passo per passo, distinguendo le due possibili modalità: adesione senza condizioni oppure adesione condizionata alla correzione di errori manifesti contenuti nel verbale.
Adesione “senza condizioni”
Questa è la forma più semplice e diretta. Il contribuente, entro 30 giorni dalla data di consegna del PVC, deve inviare una comunicazione di adesione con cui manifesta la volontà di accettare incondizionatamente tutti i rilievi del verbale. Tale comunicazione va presentata in duplice copia:
- all’Ufficio territoriale dell’Agenzia delle Entrate competente per i tributi e periodi d’imposta cui si riferisce il PVC (di solito indicato nel verbale stesso);
- all’Organo che ha redatto il PVC, ossia il Reparto della Guardia di Finanza o l’Ufficio verifica dell’Agenzia (se la verifica è interna) che ha materialmente eseguito il controllo.
Modulo di comunicazione: L’Agenzia delle Entrate ha predisposto un modello ufficiale per la comunicazione di adesione al PVC, disponibile sul suo sito, che prevede l’indicazione dei dati del contribuente, degli estremi del verbale (numero, data) e degli eventuali errori manifesti da correggere (in caso di adesione condizionata). Tuttavia, la Corte di Cassazione ha recentemente affermato che la validità dell’adesione non è condizionata all’uso di moduli prestabiliti: una comunicazione presentata in forma libera è comunque efficace purché contenga gli elementi essenziali per identificare la volontà di aderire e il PVC in questione. In una sentenza del 2024, infatti, la Cassazione ha ritenuto valida l’adesione comunicata con lettera semplice, senza modulo e persino senza allegare il documento d’identità, in quanto dal contenuto era chiaro a quale verbale si riferiva e la volontà del contribuente era inequivoca. Dunque, è consigliabile utilizzare il modello ufficiale (anche per completezza di informazioni), ma la sostanza prevale sulla forma: l’importante è manifestare entro i 30 giorni una volontà chiara di adesione integrale.
Una volta inviata la comunicazione di adesione:
- Sospensione dei termini per l’accertamento: dal giorno della consegna del PVC e fino alla data di presentazione della comunicazione (comunque non oltre il 30° giorno), sono sospesi i termini di decadenza per l’emissione dell’accertamento. Ciò tutela l’Erario evitando che il tempo dedicato all’adesione possa pregiudicare la possibilità di accertare (ad esempio in prossimità della scadenza del termine di decadenza).
- Atto di definizione dell’accertamento: L’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate, entro 60 giorni dalla ricezione della comunicazione di adesione, deve notificare al contribuente l’atto di definizione dell’accertamento parziale. Si tratta di un atto amministrativo in cui vengono esplicitati gli elementi e la motivazione su cui si fonda la definizione (in pratica si riportano i rilievi del PVC) e viene effettuata la liquidazione delle maggiori imposte, interessi e sanzioni dovute a seguito dell’adesione. Viene definito “accertamento parziale” perché perfeziona solo gli aspetti oggetto del PVC, senza pregiudizio per eventuali altri accertamenti su materie non coperte dal verbale.
- Silenzio dell’Ufficio: la norma prevede espressamente che l’Ufficio “notifica l’atto di definizione entro 60 giorni”. Non è chiarito cosa accade se tale termine decorre senza risposta. In analogia con la disciplina previgente e con i principi generali, il mancato rispetto dei 60 giorni non equivale ad accoglimento tacito, ma potrebbe configurare un’inerzia illegittima. Nella pratica, se l’Ufficio non emette nulla entro 60 giorni, il contribuente potrebbe sollecitare o eventualmente impugnare l’inerzia come silenzio-rifiuto. Un precedente contenzioso ha visto riconosciuta la tutela del contribuente quando l’Agenzia ignorò l’adesione e notificò comunque avvisi di accertamento: la Cassazione ha confermato che l’istanza di adesione (se valida) vincola l’Amministrazione e rende illegittimo l’eventuale atto emesso bypassando la procedura. Pertanto, si ritiene che l’Ufficio sia tenuto a riscontrare formalmente l’adesione nei tempi previsti, pena la possibilità per il contribuente di far valere la violazione procedurale.
Quando viene notificato l’atto di definizione, il contribuente ha essenzialmente già ottenuto ciò che chiedeva: l’accordo sulle somme dovute in base al PVC, con le sanzioni ridotte. Non è prevista, a questo punto, alcuna ulteriore firma da parte del contribuente (diversamente dall’adesione ordinaria su avviso, in cui c’è un verbale bilaterale da sottoscrivere): la sua adesione era già stata manifestata con la comunicazione. L’atto di definizione si limita a recepire e formalizzare l’accordo unilaterale. Esso è equiparabile a un accertamento esecutivo, ma particolare, derivando da consenso: non è impugnabile in sede contenziosa, se non per vizi propri formali (in quanto contiene un’obbligazione riconosciuta volontariamente dal contribuente). La Cassazione ha chiarito che, una volta che il contribuente ha aderito, non può sollevare contestazioni nel merito su quanto accettato. Pertanto, presentare ricorso contro l’atto di adesione è inammissibile, perché il contribuente ha rinunciato ad ogni contestazione definendo anticipatamente la pretesa (come accaduto in Cass. ord. n. 29036/2021, dove il ricorso del contribuente avverso l’atto conseguente all’adesione è stato rigettato).
- Pagamento delle somme dovute: entro 20 giorni dalla notifica dell’atto di definizione, il contribuente deve provvedere al versamento di tutte le somme dovute oppure della prima rata se sceglie la rateazione. I dettagli sul pagamento e sulle eventuali rate sono approfonditi più avanti (v. sezione Pagamento e perfezionamento). In breve, è ammessa una dilazione fino a 8 rate trimestrali (o 16 rate trimestrali se l’importo dovuto supera € 50.000). La prima rata va pagata entro 20 giorni dalla notifica dell’atto di adesione; le successive, con interessi legali calcolati dal giorno successivo alla notifica dell’atto (non dal pagamento della prima rata), scadono l’ultimo giorno di ciascun trimestre successivo.
Riassumendo i termini principali per adesione senza condizioni:
- 30 giorni dal PVC: invio comunicazione di adesione all’AdE e al verificatore;
- 60 giorni dalla comunicazione: l’Ufficio notifica l’atto di definizione;
- 20 giorni dall’atto di definizione: pagamento (intero o prima rata).
Adesione “condizionata” (con correzione di errori)
La novità del 2024 è aver formalizzato una possibilità che nella versione precedente (art. 5-bis, ora abrogato) non era espressamente prevista: l’adesione subordinata alla correzione di errori materiali evidenti nel PVC. Si parla di adesione condizionata, disciplinata anch’essa dall’art. 5-quater.
La finalità di questa opzione è dare modo al contribuente di segnalare eventuali errori palesi o di calcolo contenuti nel verbale, che se corretti non altererebbero la sostanza dei rilievi ma potrebbero incidere su importi o elementi secondari. Ad esempio, si pensi a errori aritmetici nel quantificare ricavi non dichiarati, a duplicazioni di un medesimo rilievo, a errata indicazione di un periodo d’imposta, oppure al mancato scomputo di un versamento già effettuato. In questi casi, il contribuente può dichiararsi disponibile ad aderire, però a condizione che l’organo verbalizzante rimuova tali errori manifesti.
Proceduralmente:
- Comunicazione entro 30 giorni dalla consegna del PVC, come nell’adesione semplice, ma in questo caso si presenterà una “comunicazione di adesione condizionata”. In essa vanno elencati in modo puntuale gli errori manifesti riscontrati nel verbale, di cui si chiede la correzione. È fondamentale motivare perché si ritengono “errori evidenti”: devono essere sviste oggettive, non valutazioni di merito. La comunicazione va inviata agli stessi destinatari (Ufficio AdE competente e organo verificatore).
- Intervento dell’organo che ha redatto il PVC: nei 10 giorni successivi alla ricezione della comunicazione, l’organo verbalizzante (ad esempio il Nucleo di polizia economico-finanziaria della GdF che ha effettuato la verifica) può procedere a correggere gli errori indicati dal contribuente, se li ritiene effettivamente fondati. La correzione avviene mediante aggiornamento del PVC, ossia viene emesso un verbale integrativo che emenda gli errori segnalati. Tale verbale aggiornato deve essere comunicato immediatamente sia al contribuente sia all’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate competente.
- Se l’organo ritiene che quanto segnalato dal contribuente non siano errori bensì questioni di merito, potrà non accogliere la richiesta. In tal caso, con ogni probabilità, informerà comunque l’Ufficio che nulla è variato. La norma però non obbliga il verificatore a dare un riscontro formale di diniego al contribuente; semplicemente, se entro 10 giorni non arriva alcun verbale di correzione, significa che l’adesione condizionata non è stata accettata nelle sue condizioni.
- Decorrere del termine di 60 giorni: a differenza del caso senza condizioni, qui il dies a quo per i 60 giorni di risposta dell’Ufficio differisce. Il D.Lgs. 13/2024 ha chiarito che il termine di 60 giorni decorre dalla comunicazione effettuata all’Agenzia delle Entrate da parte dell’organo verbalizzante circa l’avvenuta correzione. In pratica, se l’adesione è condizionata, l’Ufficio attende l’esito dei 10 giorni:
- Se il PVC viene corretto, l’organo ne dà notizia all’Agenzia immediatamente e da quel momento l’Ufficio ha 60 giorni per emettere l’atto di definizione (che a quel punto conterrà i rilievi come emendati).
- Se il PVC non viene corretto (perché l’organo non concorda sulla presenza di errori), decorso il termine di 10 giorni senza aggiornamenti, l’Ufficio deve comunque procedere entro 60 giorni dalla originaria comunicazione del contribuente. È presumibile che in tal caso l’Ufficio notificherà un atto di definizione negando l’accoglimento delle condizioni poste (cioè mantenendo il PVC così com’è) – atto che il contribuente potrebbe decidere di non perfezionare (ossia non pagare), tornando così nei fatti alla situazione pre-adesione e attendendo l’avviso per poi impugnarlo. In mancanza di norme sul punto, si tratta di un’interpretazione pratica: l’adesione condizionata è un tentativo, se fallisce non c’è accordo e tutto torna nella sfera ordinaria.
- Notifica dell’atto di definizione: avviene come nell’adesione semplice, contenendo la motivazione (ora aggiornata se vi erano errori corretti) e la liquidazione. Se l’adesione condizionata è andata a buon fine (errori corretti), l’atto di definizione avrà recepito tali modifiche e il contribuente verosimilmente perfezionerà il pagamento. Se invece l’adesione condizionata non è stata accolta (errori non riconosciuti), l’atto di definizione che l’Ufficio dovesse emettere sarebbe di fatto una proposta non concordata e difficilmente il contribuente la accetterà pagando; più probabilmente si arriverà all’emissione dell’avviso di accertamento con contraddittorio ormai mancato, aprendo la strada al contenzioso.
- Pagamento: come per l’adesione incondizionata, entro 20 giorni dalla notifica dell’atto di definizione condizionato il contribuente dovrà pagare (tutto o prima rata).
In sostanza, l’adesione condizionata introduce una mini-fase di revisione del PVC, limitata ai meri errori materiali. È importante sottolineare che non si tratta di negoziare sui rilievi di merito (quelli restano non discutibili): il contribuente non può chiedere modifiche nella qualificazione della violazione o riduzione della pretesa fiscale, può solo evidenziare sbagli evidenti. Questa procedura può essere vantaggiosa in casi in cui il PVC contenga errori che, se corretti, rendono più accettabile l’adesione. Ad esempio, se per un anno è stato riportato un reddito omesso doppio del reale per mero errore di copiatura, il contribuente condizionerà l’adesione alla correzione di quell’importo; ottenutala, aderirà con importi dovuti dimezzati rispetto al verbale originario.
Va osservato che la previsione dell’adesione condizionata ha suscitato qualche dubbio tra gli operatori, in quanto il PVC dovrebbe già essere accurato – l’esistenza di errori manifesti è eventualità rara e comunque l’ufficio potrebbe correggerli di sua iniziativa anche senza questa procedura. Tuttavia, la norma c’è e offre formalmente questa chance al contribuente. In caso di adesione condizionata non accolta, il contribuente non subisce pregiudizio sostanziale: avrà semplicemente “provato” a definire, ma se l’ente non rimuove gli errori segnalati, l’accordo non si perfeziona. Egli potrà dunque attendere l’eventuale avviso di accertamento e impugnarlo, facendo valere anche in giudizio l’erroneità di quegli aspetti (che l’organo non ha voluto correggere).
Tempi della Procedura – Schema riepilogativo
Per fissare i punti chiave, si propone la seguente tabella riassuntiva dei termini e fasi dell’adesione ai verbali di constatazione:
| Fase | Termine | Descrizione |
|---|---|---|
| Consegna del PVC | Giorno 0 (consegna al contribuente) | Il contribuente riceve il processo verbale di constatazione. Da questo momento decorrono 60 giorni per osservazioni (art.12 Statuto). |
| Comunicazione di adesione (senza o con condizioni) | Entro 30 giorni dalla consegna del PVC | Il contribuente invia all’AdE e al verificatore la comunicazione di adesione integrale al verbale, eventualmente segnalando gli errori manifesti da correggere (adesione condizionata). Fino alla comunicazione (e comunque max 30gg) sono sospesi i termini di decadenza per l’accertamento. |
| (Solo se adesione condizionata) Correzione errori nel PVC | Entro 10 giorni dalla comunicazione di adesione condizionata | L’organo che ha redatto il PVC può correggere gli errori palesi segnalati, emettendo un verbale integrativo comunicato a contribuente e AdE. Se non lo fa entro 10 gg, si intende che non accoglie la richiesta di correzione. |
| Notifica Atto di definizione (accertamento parziale) | Entro 60 giorni – decorrenza: Adesione senza condizioni: dalla data della comunicazione del contribuente.Adesione condizionata: dalla data di comunicazione dell’aggiornamento del PVC (se effettuato) all’AdE, oppure dalla scadenza dei 10 gg (se non vi sono correzioni). | L’Ufficio AdE emette e notifica al contribuente l’atto di definizione dell’accertamento, contenente motivi e liquidazione delle somme dovute, anche rateali. In caso di adesione condizionata non accolta, l’atto potrebbe essere emesso con i rilievi invariati (di fatto un diniego), aprendo la strada all’emissione del successivo avviso ordinario. |
| Pagamento (perfezionamento) | Entro 20 giorni dalla notificazione dell’atto di definizione | Il contribuente versa le somme dovute (intero importo o prima rata). Se opta per la rateazione: massimo 8 rate trimestrali (16 se importo > €50.000), interessi legali sulle rate successive. La prima rata va pagata comunque entro 20 gg. Il pagamento (o quello della prima rata) entro questo termine perfeziona l’adesione e rende definitiva la definizione. |
| Mancato pagamento | – | Se il contribuente non paga entro 20 giorni, l’adesione non si perfeziona e l’accordo si considera decaduto. L’Ufficio iscrive a ruolo le somme dovute a titolo definitivo, ma – attenzione – in assenza di pagamento non vi è protezione del contribuente: egli ha accettato il debito ma non lo ha estinto, quindi l’Erario potrà procedere alla riscossione coattiva (cartella) senza possibilità di contestazioni di merito. |
Va evidenziato che, a differenza dell’accertamento con adesione ordinario (su avviso) dove la conclusione avviene con sottoscrizione di un atto di adesione da parte di contribuente e funzionario, qui non c’è un atto bilaterale da firmare: la procedura è più snella e “unilaterale” perché il contribuente ha già accettato per iscritto, dunque l’atto dell’Ufficio formalizza e chiude l’accordo. Il pagamento tempestivo è l’elemento determinante per perfezionare la definizione; in mancanza, come vedremo, il contribuente si troverà in posizione critica.
Effetti dell’Adesione: Benefici e Conseguenze
Benefici per il Contribuente
L’adesione al verbale di constatazione comporta due vantaggi principali per il contribuente:
- Riduzione delle sanzioni amministrative: le sanzioni per le violazioni oggetto di adesione sono applicate nella misura ridotta di 1/6 del minimo edittale previsto. Questo è un trattamento ancor più favorevole rispetto alla riduzione a 1/3 del minimo prevista nell’adesione agli accertamenti ordinari. Ad esempio, se per un’omessa dichiarazione la legge prevede una sanzione dal 120% al 240% dell’imposta evasa (minimo 120%), con l’adesione ordinaria la sanzione sarebbe ridotta a 1/3 del 120% = 40% dell’imposta; con l’adesione al PVC si riduce ulteriormente a 1/6 del 120% = 20% dell’imposta. In termini assoluti: su €10.000 di maggiore imposta evasa, la sanzione minima sarebbe €12.000; aderendo dopo l’avviso diventerebbe €4.000; aderendo sul PVC scende a €2.000. È evidente dunque la convenienza sanzionatoria di questo strumento. Importante: la riduzione sanzionatoria a 1/6 si applica solo alle sanzioni tributarie (imposte dirette, IVA, imposte indirette). Non si applica invece ad eventuali contributi previdenziali dovuti: su questi non sono previste sanzioni nel PVC (sono richiesti come somme aggiuntive) e l’atto di definizione non calcola sanzioni o interessi su contributi, in conformità all’art. 8, c.1-bis D.Lgs. 218/97 e art. 3-ter D.Lgs. 462/97.
- Pagamento rateale agevolato: il contribuente può chiedere di pagare il dovuto in forma dilazionata, come già accennato. L’adesione al PVC consente fino a 8 rate trimestrali (2 anni) o 16 rate trimestrali (4 anni) se l’importo supera €50.000. Ciò equivale, nella pratica, a un piano di ammortamento fino a 24 o 48 mesi rispettivamente, con interessi al tasso legale (attualmente variabile annualmente: ad esempio 5% annuo nel 2023, 5% nel 2024). La prima rata è fissata entro 20 giorni dalla notifica dell’atto; le restanti hanno scadenza l’ultimo giorno di ogni trimestre (calcolato dalla data della prima rata). Non sono dovute garanzie per ottenere la rateazione e non si applicano sanzioni o interessi di mora se il piano è rispettato. Questa dilazione è spesso più vantaggiosa di quelle normalmente concesse in fase di riscossione (ad es. la rateazione delle cartelle può arrivare a 6 anni ma con interesse di mora più alto). Per importi molto consistenti, 4 anni di tempo possono essere cruciali per la sostenibilità finanziaria del pagamento, soprattutto per le imprese.
- Neutralizzazione delle sanzioni penali: come accennato, l’adesione e il conseguente pagamento integrale delle imposte riducono o eliminano l’esposizione a sanzioni penali tributarie, operando come circostanza attenuante ex art. 13 D.Lgs. 74/2000. Di fatto, se il contribuente estingue il debito con l’Erario prima del processo penale (e l’adesione lo consente in tempi rapidi), può beneficiare di una causa di non punibilità per i reati di omesso versamento IVA e ritenute, e di attenuanti importanti per i reati di dichiarazione infedele o frode. Dal punto di vista del debitore (che rischia sanzioni penali), definire subito la pendenza fiscale riduce notevolmente il rischio di conseguenze penali, circostanza di estremo rilievo nei casi più gravi.
- Chiusura definitiva della controversia: una volta perfezionata l’adesione con il pagamento, i rilievi definiti non potranno più essere contestati in futuro dall’Amministrazione (salvo il caso eccezionale di sopravvenuta scoperta di elementi di dolo ai fini penali, ma parliamo di situazioni anomale). Il contribuente ottiene quindi certezza sul proprio debito tributario per quei periodi e materie. Inoltre, l’atto di definizione sostitutivo dell’accertamento significa che non verrà emesso alcun avviso di accertamento su quelle stesse violazioni, evitandogli l’iscrizione a ruolo provvisoria, le spese del contenzioso, etc. In altre parole, l’adesione chiude anticipatamente la vicenda fiscale, “mette un punto” che vincola entrambe le parti (Fisco e contribuente) sulla materia definita.
È bene evidenziare che il massimo beneficio sanzionatorio attualmente ottenibile con strumenti deflattivi si ha proprio con l’adesione ai PVC (sanzioni 1/6). Al confronto:
- Nell’adesione ordinaria post-avviso o nell’acquiescenza: sanzioni 1/3 del minimo.
- Nella conciliazione giudiziale in primo grado (art. 48 D.Lgs. 546/92): le sanzioni sono in genere ridotte al 40% del totale (quindi non in misura di minimo edittale, ma percentuale sulle irrogate, spesso meno conveniente se erano già al minimo).
- Nel ravvedimento operoso spontaneo: la sanzione ridotta varia dal 5% al 20% (1/5 del minimo, cioè 20%, se ravvedimento oltre 2 anni), ma attenzione che il ravvedimento dopo un PVC può non essere applicabile a tutte le violazioni (in teoria è ammesso finché non c’è formale contestazione delle sanzioni, quindi finché non arriva un atto di irrogazione).
- Nella definizione per omessa impugnazione dell’avviso (pagamento entro 60gg senza ricorso, che è l’acquiescenza): 1/3 del minimo.
Dunque il 1/6 del minimo è effettivamente la soglia più bassa prevista stabilmente. Solo misure straordinarie di “pace fiscale” hanno talora offerto condizioni migliori (es. definizione liti con sanzioni azzerate o definizione agevolata PVC 2023 con sanzioni azzerate, di cui parleremo brevemente più avanti), ma si tratta di condoni eccezionali.
Un ulteriore beneficio implicito dell’adesione è che essa previene l’irrogazione di sanzioni accessorie eventualmente previste (come la sospensione di licenze, iscrizioni ad albi, ecc.), poiché tali sanzioni extra-pecuniarie di norma vengono applicate con l’atto impositivo e hanno come presupposto il mancato pagamento del dovuto. Definendo tutto prima, si sterilizzano possibili conseguenze accessorie.
Perfezionamento e Mancato Perfezionamento dell’Adesione
L’adesione ai sensi dell’art. 5-quater si perfeziona esclusivamente con il pagamento delle somme dovute (o almeno della prima rata) entro 20 giorni dalla notifica dell’atto di definizione. Questo pagamento tempestivo sancisce l’accordo: in mancanza, l’accordo non diviene definitivo. Le conseguenze del mancato perfezionamento (ovvero omesso/tardivo pagamento) meritano di essere analizzate:
- Se il contribuente non versa le somme entro 20 giorni, l’intesa raggiunta decade. L’art. 5-quater comma 7 dispone che in caso di mancato pagamento, l’Ufficio provvede all’iscrizione a ruolo a titolo definitivo delle somme dovute. Cosa significa? Che gli importi indicati nell’atto di definizione verranno direttamente iscritti in cartella di pagamento come definitivi, senza ulteriori possibilità di contestazione. In altri termini, il contribuente perde il beneficio della definizione agevolata (non avendo onorato l’impegno), ma resta vincolato al riconoscimento del debito che aveva fatto nel comunicare l’adesione. Di conseguenza:
- Non potrà impugnare né l’atto di definizione (che, come visto, non è impugnabile nel merito) né la successiva cartella, se non per motivi formali di regolarità della notifica o pagamento già avvenuto.
- L’intero importo diventa esigibile, e l’Agenzia delle Entrate-Riscossione procederà a recuperarlo coattivamente (con le procedure ordinarie di riscossione).
- Se invece il pagamento avviene regolarmente entro i termini: l’adesione è perfezionata e il contribuente ha definitivamente definito la controversia. L’Ufficio non dovrà fare altro che verificare il pagamento e archiviare la posizione. Da quel momento non potranno più essere emessi avvisi di accertamento per le materie e anni coperti dall’adesione, se non eventualmente accertamenti integrativi per materia diverse non ricomprese nel PVC (ma in tal caso si tratta di nuovi atti autonomi, non collegati all’adesione). Il contribuente, da parte sua, non può più revocare l’adesione né ottenere il rimborso di quanto pagato salvo errore di calcolo: il rapporto tributario per quei rilievi si chiude qui.
- Un caso particolare: qualora l’Ufficio, per mero errore, liquidasse in maniera errata le somme (ad esempio sbagliasse a computare gli interessi o l’ammontare della sanzione ridotta), e il contribuente se ne accorga prima di pagare, questi potrebbe segnalarlo per una correzione in via di autotutela dell’atto di definizione. Se l’errore emerge dopo il pagamento, il contribuente ha comunque diritto all’eventuale rimborso dell’indebito versato in eccesso. Questo però esula dall’impugnazione dell’atto (che, ribadiamo, non è ammessa): si tratterebbe di un’istanza di rimborso o correzione d’ufficio, non di un contenzioso sul merito del verbale.
In caso di mancato perfezionamento per diniego dell’adesione condizionata: ipotizziamo che il contribuente abbia presentato adesione condizionata, il verificatore non corregge gli errori e l’Ufficio emetta ugualmente un atto di definizione senza recepire le condizioni. Il contribuente a quel punto potrebbe non pagare (perché l’accordo che voleva non c’è stato). In tal caso, però, si potrebbe sostenere che l’accordo in realtà non si è mai concluso (mancando l’avveramento della condizione posta). Questo è un aspetto non chiarito dalla norma: se l’adesione condizionata non trova soddisfazione, si può ritenere come se il contribuente non abbia aderito affatto? Probabilmente sì: la sua comunicazione era condizionata, dunque se la condizione fallisce, cade la manifestazione di volontà di aderire. Quindi l’atto di definizione notificato dall’Ufficio in tali frangenti potrebbe essere considerato improprio. Più verosimilmente, l’Ufficio in questi casi salterà la notifica dell’atto di definizione e andrà direttamente all’avviso di accertamento (trasfondendo i rilievi del PVC, visto che la definizione bonaria non è avvenuta). In ogni caso, se venisse notificato un atto di definizione non conforme alle condizioni poste, il contribuente potrebbe ignorarlo e considerarlo tamquam non esset, preparandosi a impugnare il successivo avviso. Essendo questa un’area grigia, sarà la prassi applicativa a chiarire come comportarsi; per prudenza, il contribuente potrebbe anche impugnare immediatamente quell’atto sostenendo che non si è perfezionato alcun accordo e chiedendone l’annullamento.
Rapporti con il Contenzioso Tributario
L’adesione al PVC è concepita per evitare il contenzioso sul merito dei rilievi, risolvendolo anticipatamente. Abbiamo già sottolineato che, se l’accordo va a buon fine, il contribuente rinuncia a impugnare (non potrebbe farlo) e l’avviso di accertamento non viene nemmeno emesso.
Se però l’adesione non si perfeziona, il contenzioso torna possibile, con alcune peculiarità:
- Caso di adesione avviata ma non conclusa (per scelta del contribuente): se il contribuente semplicemente non aderisce affatto entro 30 giorni, oppure presenta un’adesione condizionata ma poi non accetta l’atto finale e non paga, l’Agenzia delle Entrate procederà a notificare l’avviso di accertamento trascorsi i 60 giorni dal PVC (rispettando il termine dilatorio dell’art. 12 Statuto). Tale avviso conterrà i medesimi rilievi del PVC, con sanzioni normalmente nella misura piena o comunque calcolate secondo i criteri ordinari (non più 1/6). Su questo avviso il contribuente non potrà chiedere accertamento con adesione (art. 6 co.2-bis D.Lgs. 218/97 modificato): l’adesione ai PVC esclude l’adesione sul successivo atto. Dunque, l’unica strada aperta sarà impugnare l’avviso davanti alla Corte di Giustizia Tributaria (ex Commissione Tributaria). In sede contenziosa il contribuente potrà far valere tutti i motivi di contestazione nel merito dei rilievi. Va detto che il fatto di non aver aderito non pregiudica il diritto di difesa (si può sempre contestare il merito in giudizio); tuttavia, l’Amministrazione potrebbe evidenziare che al contribuente era stata offerta la chance di definire e non l’ha colta – anche se questo non ha rilevanza giuridica, è solo un fatto.
- Strategia processuale: se alcuni rilievi del PVC erano manifestamente fondati, il contribuente potrebbe aver scelto di non aderire per contestarne altri. In tal caso, in giudizio egli potrebbe riconoscere solo parzialmente il dovuto. Un aspetto importante: se il contribuente dopo il PVC ha parzialmente regolarizzato alcune violazioni col ravvedimento, l’avviso di accertamento potrebbe non contenere più quei rilievi (se l’Ufficio ha riconosciuto il ravvedimento) oppure contenere sanzioni ridotte. Di sicuro, davanti al giudice il contribuente può far valere l’eventuale pagamento parziale come circostanza. Ad esempio, ravvedersi su 3 rilievi su 5 e litigane 2.
- Caso di adesione perfezionata (accordo concluso) ma successivamente non onorata (mancato pagamento): situazione delicata. Come detto, in questo caso l’Agenzia non emette alcun avviso perché l’atto di definizione è già titolo per riscuotere. Il contribuente però potrebbe tentare la via giudiziaria cercando di sostenere che la mancata esecuzione dell’accordo lo “nullifica”. Tuttavia, la giurisprudenza non è favorevole: l’adesione è un negozio di diritto pubblico con cui il contribuente ha riconosciuto il debito, e la mancata esecuzione non riapre i termini per contestare il merito. Cassazione e dottrina prevalente affermano che il contribuente che non paga dopo aver aderito non può più impugnare l’atto di adesione né l’iscrizione a ruolo, avendo accettato sostanzialmente la pretesa (sent. Cass. 29036/2021). Ne deriva che la cartella emessa a seguito di mancato perfezionamento può essere impugnata solo per vizi formali (notifiche, calcoli, ecc.) ma non per contestare i rilievi. In altre parole, il contribuente inadempiente rimane incastrato: l’accordo vale ancora ai fini sostanziali (deve quei soldi), ma lui ha perso i benefici (rate, riduzione in parte già goduta comunque). Questa severità è voluta per evitare che l’adesione venga usata in modo dilatorio o strumentale.
- Incidenti di percorso durante l’adesione: nell’adesione ordinaria su avviso, la presentazione dell’istanza sospende il termine per ricorrere di 90 giorni e, se la trattativa fallisce, il contribuente ha 60 giorni dal verbale negativo per impugnare. Nel caso dei PVC, poiché non c’è un atto impugnabile iniziale, non vi è un analogo effetto sospensivo. Possiamo però ragionare: se l’Ufficio notifica un atto di definizione che il contribuente non perfeziona (niente pagamento) e poi emette l’avviso di accertamento, quest’ultimo deve comunque rispettare i termini di decadenza tenendo conto della sospensione di 30 giorni già avuta. In sede processuale, l’intera fase di adesione al PVC rimane estranea al giudizio, nel senso che il contribuente non può invocare ciò che ha ammesso in sede di adesione come “non più contestabile dal Fisco” perché di fatto non ha perfezionato. Però, attenzione: eventuali dichiarazioni fatte dal contribuente durante la verifica o nelle memorie possono essere usate in giudizio; ma la semplice circostanza che abbia inizialmente comunicato volontà di aderire non costituisce confessio in senso tecnico (soprattutto se condizionata). È verosimile che, qualora si arrivi in giudizio dopo una mancata adesione, l’ufficio evidenzierà al giudice che “il contribuente aveva aderito salvo poi non pagare”, per insinuare la fondatezza dei rilievi. Tuttavia, il giudice dovrebbe decidere in base alle prove e non alle vicende precontenziose.
- Conciliazione giudiziale: se il contribuente arriva in giudizio, esiste ancora la possibilità di definire la lite con la conciliazione (artt. 48 e segg. D.Lgs. 546/92). Questa è un’ulteriore sede di patteggiamento con riduzione sanzioni (30% delle sanzioni irrogate se concilia entro sentenza di primo grado, 50% se concilia in appello). Non è così favorevole come l’adesione 1/6, ma potrebbe essere utile qualora la lite si sia instaurata. Quindi, dal punto di vista del debitore, la strategia difensiva se non aderisce al PVC può prevedere di giocarsi le proprie carte in giudizio per cercare magari una soluzione conciliativa intermedia (ad esempio ottenere un taglio delle imposte o sanzioni in contraddittorio col giudice). Ovviamente però, conciliare in giudizio comporterà sanzioni non inferiori a 1/3 del minimo, ergo peggiori di quelle che avrebbe avuto aderendo al PVC.
In sintesi, il contribuente deve ponderare attentamente: aderire conviene se è d’accordo con tutti i rilievi (o comunque li ritiene indifendibili) e se ha la capacità economica di reggere il pagamento (subito o a rate). Se invece ritiene di avere valide ragioni su alcuni rilievi e/o non ha liquidità, potrebbe optare per non aderire e prepararsi al contenzioso, magari sfruttando strumenti alternativi (ravvedere il possibile, attendere l’avviso e valutarne l’acquiescenza o la conciliazione successiva).
Nel prossimo paragrafo esamineremo proprio queste alternative e strategie difensive, anche attraverso esempi pratici, per capire dal punto di vista del debitore quale scelta risulti più conveniente in diverse situazioni.
Alternative all’Adesione al Verbale: Strategie dopo la Verifica
L’adesione ai contenuti del PVC non è obbligatoria: il contribuente può sempre decidere di non aderire e affrontare diversamente gli esiti della verifica. Dall’altro lato, una volta notificato il PVC e decorso il termine di 30 giorni senza adesione, non sarà poi consentito tornare indietro e attivare l’adesione ordinaria sull’avviso (come già spiegato). Dunque, entro quei 30 giorni, il contribuente deve valutare le opzioni. Vediamo quali sono le principali alternative e i loro pro e contro, in modo da poterle confrontare con l’adesione ai PVC:
- Presentare osservazioni entro 60 giorni (contraddittorio): Il contribuente può inviare memorie scritte all’Ufficio impositore evidenziando elementi a proprio favore (deduzioni, documenti, spiegazioni) nel merito dei rilievi. Questo è il contraddittorio endoprocedimentale classico (art. 12 c.7 Statuto). Se le osservazioni sono fondate, l’ufficio potrebbe decidere di archiviare in parte i rilievi o di ridimensionare l’accertamento. Tuttavia, presentare osservazioni non interrompe il corso degli eventi come invece farebbe l’adesione: l’ufficio trascorsi i 60 giorni può comunque emettere l’avviso, magari rigettando le memorie. Inoltre non dà benefici sanzionatori diretti. È però una tappa consigliabile qualora non si voglia aderire: serve a preparare il terreno per un eventuale contenzioso, mostrando buona fede e fissando le contestazioni.
- Ravvedimento operoso: Fino a quando non viene notificato un formale atto di contestazione o accertamento, è generalmente ammesso il ravvedimento (art. 13 D.Lgs. 472/97). Dopo un PVC, benché la violazione sia “scoperta”, non c’è ancora atto impositivo, quindi il contribuente può scegliere di ravvedersi su alcuni o tutti i rilievi pagando spontaneamente le imposte dovute con sanzioni ridotte. Il ravvedimento “ultratardivo” (oltre 2 anni dall’omissione) comporta sanzione al 1/5 del minimo (ossia 20% dell’imposta se il minimo edittale era 100%). Questo è un po’ più alto del 1/6 (≈16.7%) dell’adesione, ma presenta alcuni vantaggi:
- Selettività: a differenza dell’adesione integrale, col ravvedimento il contribuente può scegliere quali rilievi sanare e quali no. Ad esempio, su 5 contestazioni, potrebbe ravvederne 3 che ritiene corrette (pagando su quelle imposte + 20% di sanzioni), e lasciare le restanti 2 contestate all’eventuale accertamento e giudizio. In tal modo limita l’oggetto del futuro contenzioso.
- Autonomia: il ravvedimento è un atto unilaterale, non richiede accordi o accettazione da parte del Fisco. Basta compilare i modelli F24 con i codici tributo corretti (l’Agenzia con Risoluzioni ad hoc fornisce codici per ravvedere PVC; es. ris. 44/E del 2 agosto 2024).
- Tempi: il ravvedimento implica pagamento immediato (niente rate), ma consente di evitare l’avviso su quelle parti e la sanzione al 20% è comunque vantaggiosa. Ad esempio, il fisco può emettere un accertamento solo per i rilievi non ravveduti. Su questi l’eventuale sanzione sarà unica e potenzialmente ridotta per concorso di violazioni (vedi dopo).
- Attendere l’Avviso di Accertamento (senza aderire né ravvedersi): Il contribuente potrebbe anche decidere di non fare nulla in quei 60 giorni e aspettare l’avviso. Questo può avere senso se:
- Ritiene che l’ufficio potrebbe non emettere affatto l’accertamento (ipotesi rara ma non impossibile: se ad esempio le violazioni sono modeste o dubbie e il contribuente non ha patrimoni aggredibili, l’ufficio potrebbe soprassedere – tuttavia col PVC consegnato è improbabile).
- Vuole guadagnare tempo: l’emissione dell’avviso richiederà almeno 2 mesi (per via del contraddittorio obbligatorio), poi avrà 60 giorni per ricorrere. Nel frattempo il contribuente può prepararsi finanziariamente o raccogliere prove.
- Spera di risolvere diversamente (es. confidare in qualche definizione agevolata futura o intervenuta prescrizione parziale, ecc.).
- Adesione PVC: sanzione 1/6 su ogni violazione 9.000 => totale sanz. = 5 * 1.500 = 7.500.
- Ravvedimento parziale su 3 violazioni e litigio su 2: (3* (1/5 9.000) = 31.800=5.400 pagati subito) + in avviso residuo potrebbero mettere sanzione unica ad es 18.000 sulle 2 violazioni restanti da 20k evasi. Totale sanzioni = 5.400+18.000=23.400.
- Avviso integrale: sanzione unica magari al 100% = 45.000.
- Acquiescenza su avviso: 1/3 del minimo su 50k evasi: 1/3 di 90%50k = 1/345k = 15.000.
- Conciliazione in giudizio magari al 40% della sanzione irrogata (se irrogata 45k ridotta a 40% = 18k).
- Definizioni agevolate speciali: in periodi recenti, il legislatore ha previsto misure straordinarie come la “Definizione agevolata dei PVC” introdotta con la Legge di Bilancio 2023 (L.197/2022). Quella misura consentiva, per i PVC consegnati entro il 31/3/2023, di definire pagando solo le imposte senza sanzioni né interessi (una sorta di condono) – da non confondere con l’adesione ex art.5-quater. Era una finestra temporanea chiusa nel 2023. Nel 2024 non vi sono (allo stato di giugno) definizioni agevolate aperte, se non la possibilità di transigere le liti pendenti in Cassazione o in mediazione, ma non atti nuovi. Dunque, il contribuente nel 2025 non può contare su condoni in atto per PVC. Tuttavia, è sempre bene tenere d’occhio possibili norme di clemenza fiscale: se fossero introdotte, potrebbero cambiare la convenienza tra aderire subito o attendere. Ad esempio, se uno confidasse in una futura sanatoria, potrebbe scegliere di non aderire ora per poter fruire poi della sanatoria (rischioso, ma è capitato).
In conclusione, dal punto di vista del debitore l’adesione ai verbali di constatazione è uno strumento prezioso ma impegnativo: va usato quando si è disposti ad accettare l’intero contenuto del PVC e si è in grado di sostenere almeno l’onere iniziale del pagamento. In caso contrario, esistono percorsi alternativi (ravvedimento parziale, contenzioso mirato, conciliazioni) che pur comportando sanzioni un po’ più elevate, permettono di contestare ciò su cui si ha margine di vittoria e magari diluire i pagamenti nel tempo posticipandoli. Non aderire significa prepararsi alla battaglia fiscale, ma a volte può essere la scelta giusta se si hanno solide argomentazioni o difficoltà finanziarie. Aderire significa chiudere subito la partita con un “patteggiamento” favorevole, ma bisogna esserne convinti e solventi.
Di seguito, per rendere più concreta la valutazione, proponiamo una simulazione numerica di convenienza tra le opzioni.
Esempio Pratico di Confronto
Si consideri il caso di Alfa S.r.l., azienda sottoposta a verifica per l’anno d’imposta 2023. Il PVC consegnato contiene i seguenti rilievi:
- Rilievo 1: Ricavi non contabilizzati per €100.000 (IRES evasa €24.000; IRAP evasa €3.900; IVA evasa €22.000).
- Rilievo 2: Costi fittizi per €50.000 con IVA indetraibile (€50k aumenta imponibile IRES €50k, imposta €12.000; IVA indebitamente detratta €11.000).
- Rilievo 3: Omessa fatturazione operazioni attive €20.000 (IVA evasa €4.400, irrilevante ai redditi perché già inclusa nei ricavi omessi sopra forse, ma supponiamo separato).
- Totale imposte evase cumulate: IRES €36.000; IRAP €3.900; IVA €37.400 (dati sommari). Totali rilievi base: €170.000 di imponibili non dichiarati.
Le sanzioni edittali previste:
- Per IRES/IRAP (dichiarazione infedele): minimo 90% imposta evasa.
- Per IVA (omessa fatturazione): minimo 90% imposta non versata.
Quindi:
- Sanzione minima Rilievo 1 (IRES+IRAP+IVA): circa 90% di (24000+3900+22000) = 90% di 49900 ≈ €44.910.
- Sanzione minima Rilievo 2 (IRES+IVA): 90% di (12000+11000) = €20.700.
- Sanzione minima Rilievo 3 (IVA): 90% di 4400 = €3.960.
- Se applicate separatamente, somma minimi ≈ €69.570.
L’ufficio, se emettesse un unico avviso, potrebbe applicare una sanzione unica per infedele dichiarazione IVA+imposte dirette su tutto: è complesso, ma ipotizziamo una sanzione unica un po’ inferiore alla somma, ad es. €60.000 (è discrezionale; minimo teorico sul totale imposte 36k+3.9k+37.4k = 77.3k sarebbe 69.570, magari applicano qualcosa in più di minimo, ma prendiamo 60k per ipotesi).
Opzione A – Adesione integrale al PVC:
- Imposte da versare: €36.000 (IRES) + 3.900 (IRAP) + 37.400 (IVA) = €77.300.
- Sanzioni 1/6 del minimo: 1/6 di 69.570 ≈ €11.595.
- Interessi legali stimati: supponiamo €1.500.
- Totale dovuto: €77.300 + 11.595 + 1.500 ≈ €90.395.
- Rateizzabile in 8 rate trimestrali dato importo <50k? No, importo totale ~90k >50k quindi 16 rate possibili (4 anni). Prima rata ~€5.650 da pagare entro 20 gg, poi altre 15 da ~€5.650 trimestrali. (Interessi su rate successive, trascurabili per calcolo base).
- Nessun contenzioso, caso chiuso definitivamente (nessun avviso emesso). Sanzioni penali: il pagamento integrale prima di giudizio penale lo renderebbe non punibile per eventuale omesso versamento IVA (qui c’è, 37k di IVA evasa) se fosse contestato ex art.10-ter, e attenuante su dichiarazione infedele.
Opzione B – Ravvedimento parziale + Contenzioso:
Supponiamo Alfa ritenga il rilievo 2 (costi fittizi) errato perché in realtà quei costi sono legittimi; vuole quindi contestare quello, ma è disposto a sanare gli altri:
- Ravvede Rilievo 1 e 3:
- Verserà imposte €24k+3.9k+22k+4.4k = €54.3k (inclusa IVA rilevata?), beh rilievo3 IVA 4.4k e rilievo1 IVA 22k. Totale imposte ravvedute €54.3k.
- Sanzione ravvedimento 1/5 min: 20% su imposte ravvedute (dettagli: su IRES 24k min sanz 90%=21.6k, 20% di 21.6k=4.32k; IRAP 3.9k min 90%=3.51k, 20%=0.702k; IVA 26.4k (22+4.4) min 90%=23.76k, 20%=4.752k). Totale circa €9.774 di sanzioni.
- Interessi ravvedimento: trascuriamo o stimiamo €500.
- Pago subito ~€54.3k + 9.8k + 0.5k = €64.6k (in unica soluzione; magari l’azienda prende un prestito).
- Non ravvede Rilievo 2 (imposte su quello sarebbero IRES 12k + IVA 11k = 23k). L’ufficio emette poi avviso per il solo Rilievo 2 (in teoria, avendo pagato il resto, l’atto potrebbe essere parziale).
- Avviso su Rilievo 2: imporrà 12k IRES + 11k IVA = €23k imposte; sanzione probabilmente unica min 90% = €20.7k (o arrotondata).
- Alfa impugna l’avviso contestando i €50k di costi: in giudizio spera di vincere. Se Alfa vince completamente su Rilievo 2, non pagherà nulla oltre quanto ravveduto. Avrà speso 64.6k e stop. Se invece perde in parte o tutto:
- Ipotizziamo peggiore: perde, quindi deve pagare €23k imposte + la sanzione (ridotta se definisce in giudizio?). Potrebbe conciliare in primo grado: sanzione ridotta al 40% di 20.7k = 8.28k; imposte magari senza riduzione perché concilia per chiudere.
- Dovrebbe pagare ulteriori €23k + 8.3k = €31.3k, rateizzabili in 20 rate trimestrali (conciliazione consente rate, credo 8 trimestrali come adesione giudiziale, ma la riforma 2022 ha portato a 20 trimestrali in caso di conciliazione! Sì, la L.130/2022 consente fino 20 rate trimestrali in conciliazione).
- Totale sborsato scenario perdita: 64.6k + 31.3k = €95.9k (leggermente superiore a opzione A). Però con pagamenti scaglionati: 64.6k subito, poi (dopo forse 1 anno di processo) 31.3k rateizzati in 5 anni. Sanzione penale: non avendo pagato tutto entro dibattimento, per la parte IVA 11k rischia, ma 11k sotto soglia penalità? No soglia omessa IVA è 250k, quindi penalmente irrilevante quell’importo. Quindi penalmente ok.
- Se invece Alfa vincesse, risparmia 23k imposte e relative sanzioni: avrebbe speso 64.6k vs i 90.4k dell’adesione – un risparmio di quasi 26k (ma col rischio e tempi di causa).
- Se concilia a metà (ad es. l’ufficio in giudizio molla qualcosa), l’esborso si colloca tra 64k e 96k.
Opzione C – Nessuna adesione, nessun ravvedimento, contenzioso totale:
- Ufficio emette avviso per tutto: imposte 77.3k, sanzione supponiamo €60k.
- Se Alfa fa acquiescenza subito: paga imposte 77.3k + sanzioni ridotte 1/3 di 60k = 20k = 97.3k entro 60gg. (Rate possibili in 8 rate max in acquiescenza, credo sì 8 rate).
- Se Alfa ricorre: può cercare conciliazione globale. Se concilia prima della sentenza: riduzione sanzioni 40% di 60k = 24k; paga imposte 77.3k + 24k = 101.3k, rateizzabili.
- Se va a sentenza: rischia di pagare anche di più (sanzioni piene 60k + spese etc) se perde, o meno se vince parzialmente. Difficile quantificare, ma scenario incerto.
- Chiaro che non aderire né ravvedere e poi arrendersi con acquiescenza è la peggiore: pagherebbe 97.3k, più di adesione (90.4k). Conciliare simile o peggio (101k).
- Quindi senza ravvedere conviene solo se si punta a vincere una parte in giudizio.
Conclusioni dal caso Alfa:
L’adesione (A) costa circa 90k, definendo tutto e rapidamente (dilazionato 4 anni).
La strategia mista (B) costa min 64.6k (se vince rilievo 2) o max ~96k (se perde del tutto e concilia), con parte subito e parte differita.
La non adesione totale (C) costa ~97k se poi si paga per evitare la lite, e oltre 100k se concilia in lite – quindi peggio dell’adesione se non fa ravvedimenti, a meno di vittoria in giudizio.
Dunque, se Alfa è sicura di avere ragione su rilievo 2 e vuole provare a non pagare quello, la strategia B appare sensata: paga subito gli altri, litiga su uno. Se Alfa invece temesse di perdere sul rilievo 2, paradossalmente tanto valeva aderire tutto e pagare meno sanzioni (risparmiando ~6k di sanzioni e potendo rateizzare tutto).
Questa valutazione esemplifica come il punto di equilibrio per il contribuente stia nella forza delle proprie difese e nella disponibilità di cassa:
- Più è forte la difesa (alta probabilità di annullare rilievi) e minore la liquidità disponibile, più è ragionevole non aderire e giocare la carta del contenzioso (magari ravvedendo parzialmente).
- Più la difesa è debole (rilievi fondati) e il contribuente ha necessità di chiudere per evitare rischi (anche reputazionali o penali) ed ha accesso a risorse finanziarie o piani di rientro, più conviene aderire subito e godere del massimo sconto sanzionatorio.
Domande Frequenti (FAQ)
Di seguito una serie di domande e risposte ricorrenti in materia di accertamento con adesione ai verbali di constatazione, che riepilogano in forma sintetica gli aspetti pratici più importanti:
D: Che cos’è in poche parole l’adesione al PVC?
R: È la possibilità per il contribuente, dopo una verifica fiscale conclusa con un processo verbale di constatazione, di accettare integralmente le contestazioni emerse nel verbale stesso, evitando l’emissione del successivo avviso di accertamento. In cambio, il contribuente ottiene un trattamento di favore sulle sanzioni (ridotte a 1/6 del minimo) e può chiudere la vicenda senza avviare un contenzioso tributario.
D: Su quali atti si può fare l’adesione ai sensi dell’art. 5-quater?
R: Solo sui processi verbali di constatazione redatti in ambito di verifiche fiscali (Agenzia Entrate o Guardia di Finanza) ai sensi della L. 4/1929. Non si applica ai controlli automatizzati o formali (avvisi bonari), né ad altri atti impositivi diversi dal PVC. Dal 2024 l’adesione può riguardare i PVC “consegnati dal 30 aprile 2024” in poi. Inoltre, grazie alla riforma, rientrano anche i verbali relativi ad atti di recupero crediti d’imposta e in generale a tutti i tributi constatati (prima era limitata a imposte sui redditi e IVA in accertamento parziale).
D: Come si aderisce praticamente? Bisogna andare all’Agenzia o c’è un modulo da compilare?
R: Si aderisce inviando (o presentando a mano) una comunicazione scritta entro 30 giorni dalla consegna del PVC, all’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate competente e al Reparto che ha eseguito la verifica. L’Agenzia ha predisposto un modello fac-simile da utilizzare, reperibile online, in cui inserire i dati del contribuente, gli estremi del verbale, e – in caso di adesione condizionata – i dettagli degli errori manifesti da correggere. Tuttavia non è obbligatorio usare il modulo: qualunque comunicazione che indichi chiaramente la volontà di aderire a uno specifico PVC è valida. È importante conservare prova dell’invio (ricevuta PEC, protocollo di consegna a sportello o raccomandata).
D: Posso aderire solo in parte al verbale, ad esempio accettando alcuni rilievi e contestandone altri?
R: No. La legge richiede espressamente un’adesione integrale al contenuto del PVC. Non è ammessa una definizione parziale di singoli rilievi o di singoli periodi d’imposta: se il verbale copre più anni o contestazioni, l’adesione li deve comprendere tutti. L’unica parzialità consentita è tramite ravvedimento operoso: puoi decidere di ravvedere alcune violazioni e non aderire, lasciando che per le altre arrivi l’accertamento (che poi eventualmente impugnerai). Ma se parliamo dell’istituto “adesione ai PVC”, è tutto-o-niente.
D: Cosa significa adesione “condizionata”? In quali casi mi conviene richiederla?
R: L’adesione condizionata alla rimozione di errori manifesti significa che aderisci a condizione che vengano corretti errori palesi contenuti nel verbale (esempi: errori di calcolo, doppie conteggiature, nomi o cifre sbagliate). Se segnali tali errori nella comunicazione di adesione, l’organo che ha redatto il PVC ha 10 giorni per correggerli e aggiornare il verbale. Conviene farla se nel PVC ci sono effettivamente errori oggettivi che, una volta corretti, ridurrebbero l’importo da pagare. Non è invece uno strumento per discutere interpretazioni o valutazioni (su quelle non c’è margine: devi aderire e basta, oppure non aderire). Se gli errori non vengono corretti, di fatto l’adesione condizionata non produce accordo (dovrai affrontare l’accertamento normale). È quindi utile presentarla quando sei d’accordo col succo dei rilievi ma noti che c’è qualche sbaglio numerico/formale che incide sull’entità del dovuto.
D: Cosa succede se l’Agenzia delle Entrate non mi risponde entro 60 giorni dalla mia adesione?
R: Entro 60 giorni dall’adesione (o dall’aggiornamento del PVC se adesione condizionata) l’Ufficio dovrebbe notificarti l’atto di definizione con la liquidazione delle somme. Se non lo fa, si può parlare di silenzio inadempimento. In teoria, potresti sollecitare la risposta o, in casi estremi, proporre un ricorso per “silenzio-rifiuto” qualora ne derivi un danno (ad esempio perché ti notificano direttamente un accertamento ignorando l’adesione). Non esiste un accoglimento tacito: l’accordo si formalizza solo con l’atto emesso dall’ufficio. La prassi però insegna che, di solito, l’Agenzia rispetta i termini (anche perché ha interesse a chiudere). Se il termine viene sforato di poco, probabilmente ti manderanno comunque l’atto di adesione tardivamente; hai facoltà di accettarlo lo stesso (se ti sta bene) o di contestarne la tardività. In sostanza, un ritardo dell’ufficio non annulla la tua adesione: al più ti dà margine per protestare formalmente, ma nella pratica conviene attendere l’atto.
D: Una volta ricevuto l’atto di definizione, posso cambiare idea e non pagare?
R: Puoi sempre decidere di non pagare, ma le conseguenze sono pesanti: l’adesione si considera decaduta e l’importo diventa immediatamente iscritto a ruolo come definitivo. In più, non avrai diritto a contestare il merito di quel debito perché avevi già rinunciato facendone adesione. Quindi in genere non è possibile cambiare idea senza conseguenze dopo aver aderito. L’unica eccezione potrebbe essere se la tua era un’adesione condizionata e l’ufficio non ha soddisfatto la condizione: in tal caso potresti ritenerti svincolato (ma è una zona grigia). In linea generale, se hai aderito e poi non paghi, ti arriverà una cartella di pagamento e potrai solo rateizzare con Agenzia Riscossione, non certo discutere il dovuto. Quindi la regola è: aderisci solo se sei determinato a portare a termine i pagamenti!.
D: Quali modalità di pagamento sono previste? Posso rateizzare?
R: Sì, è prevista la rateizzazione fino a 8 rate trimestrali (se l’importo dovuto non supera €50.000) o fino a 16 rate trimestrali (se supera €50.000). Le rate sono di importo costante (capitale) più interessi legali su quelle successive alla prima. La prima rata va pagata tassativamente entro 20 giorni dalla notifica dell’atto di adesione. Le successive scadono ogni tre mesi (es.: atto notificato 1 marzo, prima rata 21 marzo, seconda rata 30 giugno, terza 30 settembre, ecc.). Puoi ovviamente anche pagare in un’unica soluzione entro 20 giorni (in quel caso basta la prima rata). Il pagamento si effettua con modello F24 utilizzando i codici tributo indicati nell’atto di definizione. Importante: se salti una rata, le somme residue vengono iscritte a ruolo (perdi il beneficio della dilazione amministrativa). Quindi una volta scelta la rateazione, va rispettata scrupolosamente.
D: Cosa succede per l’IVA e le ritenute non versate? Devo comunque pagare anche quelle?
R: Sì, l’adesione copre anche IVA, ritenute e contributi evidenziati nel PVC. Dovrai versare tutte le imposte e contributi evasi emersi (oltre agli interessi) – l’adesione non fa sconti sul capitale dovuto, ma solo sulle sanzioni. Per l’IVA evasa e le ritenute omesse versate, attenzione agli effetti penali: se gli importi superano le soglie di punibilità (es. €250.000 per omesso versamento IVA, €150.000 per omesso versamento ritenute), è fondamentale pagare il dovuto con l’adesione perché ciò ti esonera dalla punibilità penale per quei reati (art. 13 D.Lgs.74/2000). Se non paghi, invece, resti esposto a possibili procedimenti penali. Quindi l’adesione è doppiamente utile: definisci amministrativamente e al contempo ti metti al riparo penalmente (purché paghi tutto).
D: In caso di adesione, la Guardia di Finanza o l’Agenzia possono ancora denunciarmi per reati tributari?
R: Se hai aderito e pagato tutto, no per i reati di omesso versamento IVA/ritenute (diventi non punibile per “oblazione” ex art. 13) e ottieni un’attenuante per eventuali reati di dichiarazione fraudolenta/infedele. Potrebbero aver già fatto comunicazione di notizia di reato durante la verifica (se c’erano rilievi penali), ma in sede giudiziaria potrai far valere l’intervenuto pagamento come causa di non punibilità o attenuante. L’adesione in sé non blocca l’eventuale segnalazione di reato, ma il pagamento integrale entro certi termini sì. Dunque è sempre consigliato, se ci sono profili penal-tributari, definire quanto prima e comunque prima dell’eventuale dibattimento penale, per beneficiare delle protezioni normative. In sintesi: aderire e pagare mette in sicurezza sul fronte penale, oltre che su quello fiscale.
D: Se aderisco al PVC, poi l’Agenzia delle Entrate può fare altri accertamenti sugli stessi anni?
R: Per gli stessi rilievi e imposte, no: la definizione con adesione ha effetto definitivo limitatamente a ciò che è stato oggetto del PVC e quindi dell’accordo. Ciò non toglie che l’Agenzia possa successivamente controllare il medesimo anno per altri aspetti non esaminati nel PVC (ad esempio, il PVC riguardava ricavi non dichiarati, ma nulla diceva su un credito d’imposta utilizzato: l’ufficio potrebbe controllare quello a parte). In generale però, soprattutto se il PVC era ampio, l’adesione tende a chiudere l’anno su tutti i fronti toccati. Inoltre, l’art. 2 D.Lgs.218/97 prevede che in caso di adesione “le sanzioni per le violazioni definite si applicano in 1/6 del minimo e non sono dovute quelle relative al medesimo tributo accertato per le quali non è stata elevata formale contestazione”. Questo passaggio significa che definendo quelle imposte con adesione, eventuali altre violazioni correlate non contestate decadono (è un tecnicismo, ma tutela dal doppio colpo). Quindi, nella pratica, difficilmente l’Agenzia tornerà sullo stesso anno a cercare altro, a meno che non emergano elementi nuovi del tutto diversi. In quel caso, potrebbe emettere un accertamento integrativo, ma su materia non coperta dall’adesione.
D: Se nel PVC c’è un rilievo che comporta sia imposte dirette che IVA, posso aderire solo all’IVA o solo ai redditi?
R: No, devi aderire al rilievo in toto. Nel PVC i rilievi vengono solitamente numerati e ciascuno può avere riflessi su più tributi. Ad esempio, un ricavo non dichiarato incide su IRES, IRAP e IVA insieme. Non puoi definirne uno senza l’altro: o accetti tutto il pacchetto di effetti, oppure no. L’adesione ai PVC è “per rilievo”, ma essendo integrale, ingloba tutti gli aspetti di quel rilievo. Non avrebbe senso, ad esempio, dire “pago l’IRES ma non l’IVA”, perché stai ammettendo l’esistenza del ricavo occultato (quindi anche l’IVA dovrebbe esser dovuta). Quindi l’adesione deve riguardare tutte le conseguenze fiscali dei fatti contestati.
D: Ho ricevuto un PVC ma ho anche ricevuto, successivamente, un invito al contraddittorio per la stessa annualità: posso fare adesione sul PVC e al contempo partecipare al contraddittorio?
R: Questa è una situazione anomala: di regola, dopo il PVC l’ufficio non dovrebbe mandare un “invito al contraddittorio” sullo stesso argomento, perché il PVC stesso è già esito di un controllo. Può accadere però che, in attuazione delle nuove regole di contraddittorio generalizzato (art. 6-bis Statuto introdotto nel 2023), l’ufficio invii uno schema di atto o un invito a discutere prima dell’accertamento. Se hai già il PVC, solitamente quell’invito non è dovuto (il PVC funge da base). Comunque, se hai l’opzione adesione PVC, sfrutta quella entro 30 gg. L’invito al contraddittorio ha un termine di 60 gg per rispondere, ma se aderisci in 30 gg chiudi prima la faccenda. Partecipare al contraddittorio e aderire insieme non ha senso, perché l’adesione esclude di fatto il contraddittorio (accetti senza discutere). Probabilmente l’invito è stato inviato automaticamente o per errore. In conclusione: fai l’adesione se vuoi definire; ignora l’invito (o rispondi che hai aderito al PVC). Se invece non vuoi aderire, allora partecipa al contraddittorio. Sono due strade alternative.
D: Se non aderisco al PVC, potrò comunque richiedere l’accertamento con adesione quando arriverà l’avviso di accertamento?
R: No, non potrai. La normativa aggiornata lo vieta espressamente: se c’è stato un PVC definibile con adesione ma tu non l’hai definito, sull’avviso successivo non è ammessa l’istanza di accertamento con adesione. Questo per evitare che il contribuente allunghi i tempi: hai già avuto l’opportunità di trattare sul PVC, se l’hai ignorata adesso con l’avviso non puoi chiedere un’altra trattativa. Dovrai eventualmente presentare ricorso (e potrai, in sede giudiziaria, valutare la conciliazione). Quindi attenzione: la scelta di non aderire è definitiva per quanto riguarda la fase amministrativa; non avrai una “seconda chance” di adesione più avanti (a differenza di prima del 2015, in cui invece molti ignoravano il PVC e poi chiedevano adesione sull’avviso).
D: Se aderisco, devo rinunciare al ricorso? Devo firmare qualcosa tipo rinuncia?
R: Nel momento in cui paghi l’atto di adesione, de facto rinunci ad impugnare, ma non c’è un modulo di rinuncia al ricorso perché non c’è ancora un atto impugnabile (l’avviso non è stato emesso). Invece, nell’adesione su avviso, firmi un atto in cui dichiari di accettare e rinunci al ricorso. Qui non serve perché non c’è ricorso pendente. Semplicemente l’atto di definizione che ti mandano non rientra tra quelli elencati nell’art.19 D.Lgs.546/92 come impugnabili, e comunque avrebbe poco senso impugnarlo dopo aver pagato. Quindi, non devi fare altro che pagare e tacere: questo implica la tua definitiva acquiescenza. Se invece avevi già presentato (impropriamente) un ricorso contro il PVC stesso – cosa che a volte qualcuno fa anche se il PVC non è impugnabile – ovviamente dovresti rinunciarvi; ma ribadiamo, il PVC non è atto impugnabile, quindi di norma non c’è ricorso da rinunciare.
D: Dove trovo i riferimenti normativi di questa procedura?
R: I principali riferimenti sono: l’art. 5-quater del D.Lgs. 218/1997 (adesione ai verbali), introdotto dal D.Lgs. 13/2024, pubblicato in Gazzetta Ufficiale n.43 del 21-2-2024; gli artt. 2, 6 e 8 del D.Lgs. 218/97 per regole su sanzioni e pagamento; l’art.12 c.7 L.212/2000 (attesa 60 gg dopo PVC); e le circolari esplicative che presumibilmente l’Agenzia emanerà (nel 2008 vi fu la Circ. 5/E/2008 sul vecchio istituto, e nel 2024 si attendono chiarimenti, alcuni già forniti in FAQ sul sito AdE). Per la giurisprudenza, significative le pronunce della Cassazione n. 29036/2021 (inefficacia impugnazione dopo adesione), Cass. n. 27705/2024 (validità adesione senza modulo ufficiale), Cass. n. 19339/2024 (effetti soggettivi limitati a chi aderisce) e Cass. n. 4636/2024 (responsabilità del coobbligato in caso di adesione non novativa) tra le altre. In fondo a questa guida trovi un elenco dettagliato di fonti normative e giurisprudenziali utilizzate.
D: L’adesione ai PVC esisteva già in passato? Cosa è cambiato ora nel 2024?
R: Sì, una forma di adesione ai verbali esisteva dal 2008 (art.5-bis D.Lgs.218/97) ma era stata abolita nel 2015. Dal 2015 al 2023 non era possibile aderire ai PVC. Con la riforma fiscale, nel 2024 è stata reintrodotta stabilmente la possibilità, con alcune novità:
- la riduzione sanzioni è sempre 1/6 come prima;
- è stata introdotta la possibilità di adesione condizionata (prima non prevista);
- l’ambito è stato ampliato a tutti i tributi emersi dal PVC (prima era solo imposte su redditi e IVA in accertamento parziale);
- sono stati coordinati i termini con il nuovo contraddittorio obbligatorio e con la riscossione (pagamento in 20gg, come già era, ma ora con più rate possibili in linea col nuovo art.8);
- contestualmente, si è impedito l’uso dell’adesione ordinaria sugli avvisi post-PVC (per forzare l’utilizzo della nuova procedura tempestiva).
In sintesi, hanno rimesso in vita l’adesione al PVC per incentivare definizioni immediate, nell’ottica di cooperazione e compliance. Dalla fine di aprile 2024 quindi i contribuenti possono di nuovo scegliere questa strada, che prima non c’era più. È un cambiamento importante per professionisti e imprese abituati a non avere questa opzione negli ultimi anni.
Fonti Normative e Giurisprudenziali
- Decreto Legislativo 19 giugno 1997, n. 218 (articoli 2, 5-quater, 6, 8) – Disposizioni in materia di accertamento con adesione e conciliazione giudiziale, introdotto e modificato da D.Lgs. 12 febbraio 2024, n. 13.
- Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto dei diritti del contribuente), art. 12 – Termine dilatorio di 60 giorni per il contraddittorio dopo PVC.
- Cassazione Civile, Sez. Trib. Ordinanza n. 29036 del 20/10/2021 – “In caso di adesione al PVC, l’atto di definizione emesso dall’Ufficio non è impugnabile nel merito”.
- Cassazione Civile, Sez. Trib. Sentenza n. 27705 del 25/10/2024 – “Valida l’adesione al PVC anche senza utilizzare il modello ufficiale dell’Agenzia delle Entrate, purché la volontà sia chiara”.
- Cassazione Civile, Sez. Trib. Ordinanza n. 19339 del 15/07/2024 – “Effetti soggettivi dell’accertamento con adesione: vincola solo chi vi ha aderito; il coobbligato che si è opposto non è tenuto”.
- Cassazione Civile, Sez. Trib. Ordinanza n. 4636 del 21/02/2024 – “La definizione con adesione al PVC non ha effetto novativo sui soggetti obbligati: non esclude la responsabilità ex art.38 c.c. del legale rappresentante per il debito associativo in caso di mancato pagamento” (richiamata da note di stampa specializzata).
- Agenzia delle Entrate – Circolare n. 5/E del 18/02/2008 (storica, sulla precedente adesione ai PVC) e Provvedimento attuativo modelli di comunicazione (ora aggiornata nel 2024 con nuovo modello).
- Agenzia delle Entrate – Sito web istituzionale, “Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione” (sezione aggiornata a maggio 2024) – Informativa sulle modalità di adesione ai sensi dell’art.5-quater D.Lgs.218/97.
- Risoluzione Agenzia Entrate n. 44/E del 2 agosto 2024 – Istituzione codici tributo per il versamento mediante F24 degli importi dovuti per la definizione agevolata dei PVC ai sensi dell’art.5-quater.
Hai ricevuto un verbale di constatazione? Fatti Aiutare da Studio Monardo
Se la Guardia di Finanza o l’Agenzia delle Entrate ha redatto un PVC – Processo Verbale di Constatazione, non sei ancora destinatario di un atto impositivo.
Tuttavia, il verbale contiene le contestazioni fiscali che potrebbero tradursi in un accertamento vero e proprio.
In questa fase, puoi valutare l’accertamento con adesione ai sensi dell’art. 5-bis del D.lgs. 218/1997 per definire la posizione con sanzioni ridotte e senza contenzioso.
Cos’è l’accertamento con adesione ai verbali?
È una procedura che consente al contribuente di:
- 📩 Presentare spontaneamente una proposta di adesione entro 60 giorni dalla consegna del verbale
- 📉 Ottenere una riduzione delle sanzioni fino a 1/6 del minimo
- ⚖️ Evitare un accertamento formale e il successivo giudizio tributario
- 💼 Definire in via amministrativa le contestazioni contenute nel PVC
⚠️ È una scelta strategica da fare prima che venga notificato l’avviso di accertamento.
Quando conviene aderire?
L’adesione conviene quando:
- ✅ Le contestazioni sono concrete, fondate o documentate
- 🧾 I rilievi contabili possono essere limitati o parzialmente corretti
- ⚖️ Vuoi evitare un lungo contenzioso con esiti incerti e costi maggiori
- 🔁 Intendi rateizzare il pagamento e regolarizzare la posizione fiscale
- 💬 Vuoi dialogare con l’Ufficio per ottenere una definizione più equa
Ma attenzione: l’adesione è irrevocabile, quindi va valutata attentamente con un professionista.
Come si attiva l’accertamento con adesione?
- 📝 Presenta una richiesta di adesione all’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate competente
- 📆 Entro 15 giorni ricevi la convocazione per l’incontro
- 🗂️ Discuti le contestazioni contenute nel verbale, con la possibilità di concordare importi diversi o parziali
- ✍️ Sottoscrivi l’atto di adesione e versa le somme dovute (in unica soluzione o rate)
📌 La definizione blocca l’eventuale emissione di atti successivi e preclude il contenzioso.
🛡️ Come può aiutarti l’Avvocato Giuseppe Monardo
📑 Analizza il verbale e individua errori, vizi o contestazioni sproporzionate
⚖️ Valuta l’opportunità o meno di aderire, in base alla tua situazione reale
🗂️ Ti assiste nel contraddittorio con l’Ufficio per ottenere la migliore definizione possibile
✍️ Redige l’atto di adesione e cura la rateizzazione del debito
🔁 Ti tutela in caso di accertamento successivo o revoca dell’adesione
🎓 Le qualifiche dell’Avvocato Giuseppe Monardo
✔️ Esperto in contenzioso tributario e definizione agevolata
✔️ Iscritto come Gestore della crisi presso il Ministero della Giustizia
✔️ Consulente per casi di contestazioni da PVC bancari, IVA e imposte dirette
✔️ Consulente per PMI, professionisti, ditte individuali e società in crisi
Conclusione
L’accertamento con adesione al verbale di constatazione è uno strumento efficace per chiudere la vertenza prima che degeneri in un contenzioso.
Con l’Avvocato Giuseppe Monardo puoi valutare con lucidità se aderire o difenderti, e trattare condizioni più favorevoli.
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