Hai ricevuto una cartella esattoriale per mancato pagamento dell’IRAP e non sai come comportarti? Ti stai chiedendo se puoi impugnarla, entro quanto tempo e su quali basi legali puoi contestarla?

La cartella esattoriale è un atto formale con cui l’Agenzia delle Entrate-Riscossione richiede il pagamento di un debito tributario. Quando riguarda l’IRAP, può riferirsi a versamenti omessi, dichiarazioni non presentate o controlli automatizzati degli anni precedenti. Tuttavia, non tutte le cartelle sono valide o corrette, e in alcuni casi si possono impugnare per vizi di merito o di forma.

Ma quando e come si può impugnare una cartella IRAP?

Prima di tutto, bisogna distinguere tra due situazioni:

– Se non hai mai ricevuto un avviso di accertamento e la cartella è il primo atto che ti viene notificato, si può contestare anche nel merito, ad esempio perché non eri soggetto IRAP, o l’imponibile è calcolato in modo errato.
– Se invece la cartella deriva da un avviso di accertamento non impugnato nei termini, è più difficile agire: in quel caso si può contestare solo per vizi propri della cartella (mancata notifica, prescrizione, errore di calcolo, ecc.).

Quali sono i termini per fare opposizione?

Hai 60 giorni dalla notifica della cartella per presentare ricorso alla Commissione Tributaria competente. Se decidi di agire, è fondamentale che il ricorso sia motivato con precisione e corredato dalla documentazione necessaria (es. bilanci, contabilità, PEC o ricevute di pagamento).

E se non presenti il ricorso nei termini?

La cartella diventa definitiva, e l’Agenzia può avviare azioni di riscossione forzata: pignoramenti, fermi amministrativi, iscrizioni ipotecarie. Per questo è essenziale agire tempestivamente o valutare soluzioni alternative come la rateazione, l’autotutela o, nei casi più gravi, una procedura di sovraindebitamento.

Cosa fare se ritieni la cartella ingiusta o sproporzionata?

Non restare fermo. Molte cartelle sono annullabili per errori procedurali, vizi di notifica, prescrizione del debito o mancata motivazione dell’atto. Un avvocato può aiutarti a verificare la regolarità dell’atto e valutare se impugnarla, chiedere l’annullamento in autotutela o trattare con l’ente creditore.

Questa guida dello Studio Monardo – avvocati esperti in diritto tributario, riscossione e difesa contro cartelle esattoriali – ti spiega come impugnare una cartella IRAP, quali sono i margini di azione e cosa possiamo fare per proteggerti legalmente.

Hai ricevuto una cartella per IRAP e non sai se è legittima o se puoi bloccarla? Vuoi capire se puoi difenderti o rateizzare senza rischiare il pignoramento?

Richiedi, in fondo alla guida, una consulenza riservata con l’Avvocato Monardo. Analizzeremo l’atto, valuteremo i vizi e ti guideremo in ogni fase, per tutelare il tuo patrimonio e difenderti dalle pretese indebite del Fisco..

Introduzione

Scopo della guida: Questa guida offre un approfondimento completo (oltre 10.000 parole) su come impugnare una cartella esattoriale per mancato pagamento dell’IRAP (Imposta Regionale sulle Attività Produttive) dal punto di vista del debitore. L’obiettivo è fornire informazioni utili a diversi tipi di lettori:

• Avvocati e professionisti legali: troveranno riferimenti normativi, giurisprudenziali e dottrinali, esempi di atti (ricorsi, istanze) e focus tecnico-procedurale.
• Privati cittadini: il linguaggio sarà chiaro e divulgativo, pur mantenendo la correttezza giuridica, per aiutare i non addetti ai lavori a capire come difendersi da una cartella IRAP.
• Imprenditori e professionisti: verranno evidenziati gli aspetti fiscali, contabili e strategici, con indicazione degli errori da evitare e delle strategie difensive più efficaci.

Struttura della guida: Il testo è organizzato in capitoli e paragrafi tematici. Inizieremo spiegando brevemente cos’è l’IRAP e in quali casi è dovuta, poi analizzeremo la natura della cartella esattoriale e i termini entro cui deve essere emessa e notificata. Successivamente, entreremo nel vivo delle strategie difensive: dai rimedi pre-contenziosi (istanza di autotutela, sospensione amministrativa) al ricorso tributario vero e proprio, descrivendone i tempi, le procedure e i motivi di impugnazione (vizi di merito e di forma).

Troverete inoltre:

• la normativa italiana di riferimento (costantemente aggiornata al 2025, con indicazione di leggi e articoli rilevanti);
• le sentenze più recenti e pertinenti (Corte di Cassazione, Corte Costituzionale, Corti di Giustizia Tributaria regionali e provinciali – ex CTR e CTP) con i principi di diritto affermati;
• tabelle riepilogative (ad es. dei termini di impugnazione, delle sanzioni IRAP, delle casistiche esenti e della giurisprudenza chiave);
• una sezione di domande frequenti (FAQ) per chiarire i dubbi più comuni;
• simulazioni pratiche (casi di esempio con relative strategie di impugnazione, per comprendere l’approccio da adottare nelle situazioni tipiche);
• esempi di fac-simile di atti (ricorso tributario, istanza di autotutela, istanza di sospensione).
• una sezione finale con tutte le fonti normative e giurisprudenziali citate, utile per approfondire direttamente i riferimenti originali.

Aggiornamenti normativi e contesto attuale (2025): La guida tiene conto delle novità normative e giurisprudenziali fino a giugno 2025. In particolare, si evidenzieranno:

• le modifiche alla disciplina IRAP introdotte dalla Legge di Bilancio 2022 (L. 234/2021), che ha abolito l’IRAP per imprenditori individuali e professionisti a partire dal periodo d’imposta 2022;
• la giurisprudenza recente, incluse pronunce del 2023-2025 (Cassazione ordinanze 2023/2024, sentenze delle Corti di Giustizia Tributaria di primo e secondo grado, ecc.), in materia di IRAP e di riscossione (ad es. le ultime conferme sui requisiti di “autonoma organizzazione”, le decisioni sulla prescrizione dei debiti tributari, le novità in tema di impugnabilità dell’estratto di ruolo, ecc.);
• la riforma della giustizia tributaria del 2022 (L. 130/2022), con la nuova denominazione dei giudici tributari (ora Corti di Giustizia Tributaria di primo e secondo grado) e l’introduzione di magistrati professionisti nel settore, nonché l’evoluzione degli istituti deflattivi (mediazione, conciliazione) e del processo telematico;
• le misure di “tregua fiscale” e definizione agevolata più recenti (es. rottamazione-quater 2023 prevista dalla L. 197/2022, stralcio dei piccoli debiti, ecc.), come opzioni alternative al contenzioso per chi non ha impugnato nei termini (queste verranno solo accennate, dato che la guida è focalizzata sul come impugnare formalmente la cartella).

Importanza dell’argomento: Impugnare correttamente e tempestivamente una cartella IRAP può evitare al contribuente di pagare somme non dovute o di subire azioni esecutive (pignoramenti, fermi amministrativi, ipoteche) per debiti contestabili. L’IRAP in particolare presenta peculiarità rispetto ad altre imposte: il suo presupposto (l’“autonoma organizzazione”) è stato oggetto di ampia discussione e contenzioso, con molti professionisti che negli anni sono risultati non soggetti a IRAP grazie alle pronunce dei giudici. Questo rende fondamentale conoscere i percorsi difensivi specifici per l’IRAP, differenti da quelli di imposte come IRPEF o IVA. Inoltre, la cartella di pagamento stessa è un atto peculiare: spesso deriva da controlli automatizzati sui dati dichiarati dallo stesso contribuente, e molti credono erroneamente che in tali casi non sia impugnabile. In realtà, vedremo come la Cassazione ha chiarito che anche una cartella IRAP basata su dichiarazione può essere contestata nel merito (ad esempio sostenendo la non debenza del tributo), se rappresenta il primo atto con cui il Fisco avanza quella pretesa.

Avvertenza: Impugnare una cartella esattoriale è un’operazione che richiede tempestività e cognizione di causa. Questa guida fornisce un supporto informativo dettagliato, ma non sostituisce il parere di un professionista qualificato. Ogni caso concreto può presentare sfumature particolari; pertanto, soprattutto per importi rilevanti, è consigliabile farsi assistere da un avvocato tributarista o da un commercialista esperto in contenzioso tributario.

Iniziamo quindi il percorso, partendo dalle basi: cos’è l’IRAP, chi deve pagarla e perché spesso genera contenzioso.

1. L’IRAP: natura dell’imposta e particolarità

In questa sezione forniremo un breve inquadramento dell’IRAP, necessario per comprendere il perché e il come impugnare una cartella relativa a tale tributo. Vedremo cos’è l’IRAP, chi sono i soggetti obbligati, qual è il presupposto della sua applicazione (l’autonoma organizzazione), e quali importanti novità normative hanno inciso su questa imposta fino al 2025. Comprendere quando l’IRAP è effettivamente dovuta (e quando no) è fondamentale: spesso, infatti, la difesa del contribuente contro una cartella IRAP si basa proprio sull’argomentare che il tributo non era dovuto in origine.

1.1 Che cos’è l’IRAP e chi deve pagarla

L’IRAP (Imposta Regionale sulle Attività Produttive) è un’imposta locale italiana istituita dal D.lgs. 15 dicembre 1997 n. 446. Colpisce il valore aggiunto prodotto dalle attività esercitate nel territorio di una Regione, finanziando in gran parte il sistema sanitario regionale. In termini semplici, è un’imposta calcolata su una base imponibile simile al reddito d’impresa o di lavoro autonomo, ma con regole proprie (ad esempio, per le imprese, il costo del personale dipendente a tempo indeterminato è integralmente deducibile dall’IRAP dal 2015, in attuazione di riforme che hanno progressivamente ridotto il peso di questa imposta).

Soggetti passivi IRAP: sono tenuti a pagarla:

• Società di capitali e enti commerciali (S.p.A., S.r.l., S.a.p.a., società cooperative, stabili organizzazioni di società estere, ecc.), in relazione alla loro attività produttiva;
• Società di persone (S.n.c., S.a.s.) e imprenditori individuali che esercitano attività d’impresa commerciale;
• Lavoratori autonomi e professionisti (es. avvocati, medici, consulenti, artigiani, ecc.) che esercitano abitualmente arti o professioni;
• Enti non commerciali (es. associazioni, fondazioni) limitatamente alle eventuali attività commerciali esercitate;
• Produttori agricoli (per le attività rientranti nell’agricoltura tassata ai sensi dell’IRAP, fermo restando che i titolari di solo reddito agrario sono stati esclusi dall’IRAP a partire dal 2008 per disposizione statale).

La caratteristica dell’IRAP è di essere un tributo proprio regionale: l’aliquota base è fissata dalla legge statale (attualmente generalmente al 3,9%), ma le Regioni possono variarla in aumento o diminuzione entro certi limiti, e l’imposta viene riscossa a livello nazionale ma destinata ai bilanci regionali.

Meccanismo di liquidazione e versamento: l’IRAP, per i soggetti obbligati, si dichiara nella relativa sezione della dichiarazione dei redditi (o in un modello separato, a seconda del regime e dell’anno) e si paga generalmente con acconti durante l’anno e un saldo a giugno dell’anno successivo (in parallelo alle imposte sui redditi). Il mancato versamento dell’IRAP dichiarata può portare all’iscrizione a ruolo del debito e all’emissione di una cartella di pagamento da parte dell’agente della riscossione (Agenzia Entrate – Riscossione). Ed è questo il caso tipico che analizzeremo per le impugnazioni: la cartella IRAP emessa a seguito di omesso o insufficiente pagamento di quanto dovuto.

1.2 Il presupposto dell’IRAP: “autonoma organizzazione”

Una particolarità fondamentale dell’IRAP – che la distingue dalle altre imposte sul reddito – è il suo presupposto impositivo. La legge istitutiva (D.lgs. 446/1997, art. 2) stabilisce che sono soggette a IRAP le attività autonomamente organizzate dirette alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi. Questo significa che, per alcuni contribuenti (in particolare i lavoratori autonomi e i piccoli imprenditori individuali), non basta esercitare un’attività per essere soggetti all’imposta: occorre che tale attività sia svolta con autonoma organizzazione.

Cosa si intende per “autonoma organizzazione”? La definizione non è chiarissima nella legge, ed è stata definita dalla giurisprudenza. Secondo un principio consolidato affermato dalla Corte di Cassazione (anche a Sezioni Unite), l’autonoma organizzazione ricorre quando il contribuente:

• a) è, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione (e non è quindi inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità e interesse, come ad esempio un professionista che lavorasse come collaboratore subordinato nello studio altrui);
• b) impiega beni strumentali eccedenti, secondo l’“id quod plerumque accidit”, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione oppure si avvale in modo non occasionale di lavoro altrui oltre la soglia di un collaboratore che svolga mansioni di segreteria o meramente esecutive.

In altre parole, per i lavoratori autonomi e i professionisti la Cassazione ha chiarito che l’IRAP non colpisce il lavoro che si svolge in assenza di una struttura organizzativa autonoma rilevante. Ad esempio, un avvocato o un medico che operino da soli, senza dipendenti o con solo un aiuto part-time di segreteria, con beni strumentali modesti (il classico studio piccolo con un computer, un telefono e poco più) non dovrebbero essere soggetti a IRAP, mancando quel qualcosa in più – il quid pluris organizzativo – che l’imposta intende tassare. Questo orientamento, maturato negli anni 2000 e consolidatosi con pronunce chiave come Cass. Sez. Unite n. 12108/2009 e n. 9451/2016, ha portato ad esempio ad escludere l’IRAP per:

• Professionisti senza dipendenti e senza significativi investimenti in capitali o strutture (il caso classico: un avvocato “singolo”, un commercialista individuale che si avvale solo di un commercialista esterno per la contabilità – spesa considerata rientrante nella “gestione minimale” – o un medico convenzionato che lavora presso strutture della ASL).
• Professionisti con un solo dipendente di mansioni esecutive o generiche (segretaria, infermiere di studio, personale di base): la Cassazione a Sezioni Unite ha stabilito che la presenza di un unico dipendente non comporta necessariamente autonoma organizzazione se tale dipendente svolge mansioni di segreteria o meramente esecutive e non attività professionali qualificanti. Ad es. un medico pediatra convenzionato con il SSN con una segretaria/infermiera e un commercialista esterno è stato ritenuto non soggetto a IRAP, nonostante i compensi elevati, perché quell’unica segretaria serviva solo a garantire standard qualitativi di base e i compensi a terzi per sostituzioni occasionali e contabilità non configuravano un’organizzazione autonoma.
• Lavoratori autonomi che operano all’interno di strutture organizzative di terzi: se il contribuente è inserito in organizzazioni altrui, la sua attività potrebbe non essere autonomamente organizzata. Ad esempio, medici che svolgono attività presso strutture ospedaliere pubbliche in convenzione, utilizzando mezzi e organizzazione dell’ente pubblico: in genere la giurisprudenza li ha esclusi da IRAP perché la struttura organizzativa non fa capo al professionista (pur se percepisce compensi dalla ASL).

Di contro, quando scatta l’autonoma organizzazione? Sempre la Cassazione ha chiarito che:

• Società ed enti commerciali sono in re ipsa organizzati (una società, anche composta da una sola persona, è considerata dotata di un’autonomia patrimoniale e organizzativa propria, quindi soggetta a IRAP senza dover indagare oltre). Anche le società tra professionisti o studi associati tra professionisti fanno scattare in automatico l’autonoma organizzazione (in quanto la forma collettiva di per sé comporta sinergie e vantaggi organizzativi non presenti nell’attività individuale).
• Un lavoratore autonomo individuale presenta autonoma organizzazione (quindi deve pagare IRAP) se impiega fattori produttivi non marginali: ad esempio, più di un dipendente, oppure un dipendente con mansioni specialistiche che potenzia significativamente l’attività, oppure l’utilizzo non occasionale di collaboratori esterni qualificati, oppure ancora il possesso di beni strumentali di valore e quantità non comuni per quella professione (macchinari, attrezzature costose, più sedi, ecc.). Non esiste un numero fisso (non è che con 2 dipendenti c’è sempre IRAP e con 1 no, è un criterio qualitativo), ma la giurisprudenza ha tracciato questa soglia del “minimo indispensabile”: se si supera chiaramente il livello minimo necessario a un singolo per lavorare, allora si presuppone ci sia un’organizzazione autonoma.
• Anche compensi molto elevati o spese ingenti possono essere indizio di autonoma organizzazione, ma da soli non bastano. La Cassazione ha detto che un volume di affari alto non è di per sé prova di organizzazione, se l’attività può essere comunque svolta solo col proprio lavoro personale. Va sempre valutato se quei compensi elevati derivano comunque dal solo apporto personale o se invece presuppongono una struttura (clientela ampia gestita con staff, ecc.). Ad esempio, Cass. n. 23847/2019 ha escluso IRAP a un professionista nonostante ricavi e spese elevati, evidenziando che tali elementi vanno correlati alla presenza di personale o beni, non presi isolatamente.

Onere della prova: in caso di contestazione sull’IRAP, specie nelle cause di rimborso (dove un professionista che ha pagato l’IRAP chiede indietro il tributo sostenendo di non doverlo), la giurisprudenza pone l’onere della prova dell’assenza di autonoma organizzazione a carico del contribuente. Cioè, è il contribuente che deve dimostrare – con adeguata documentazione – di non avere dipendenti (o averne uno solo di tipo esecutivo), di avere spese contenute e beni strumentali ridotti, ecc.. Nel caso invece di accertamenti IRAP notificati dall’Agenzia, sarà l’ente impositore a dover provare l’esistenza di elementi organizzativi sopra la soglia minima.

Rilievo strategico nei ricorsi: Tutto ciò ha un impatto fondamentale: uno dei motivi principali per impugnare una cartella IRAP è sostenere che il tributo non era dovuto perché mancava il presupposto. Ad esempio, un avvocato che riceve una cartella per IRAP non pagata potrà in sede di ricorso eccepire e provare che non aveva un’organizzazione autonoma (nessun dipendente, mezzi minimi, ecc.), richiamando la copiosa giurisprudenza favorevole. Come vedremo nel capitolo dedicato ai motivi di impugnazione (§ 5.1), la Cassazione ha espressamente confermato la legittimità di contestare nel ricorso contro la cartella la “debenza” stessa dell’IRAP, anche se l’importo risultava dalla dichiarazione del contribuente (su questo punto cruciale torneremo con dettagli di giurisprudenza).

1.3 Novità normative: l’abolizione dell’IRAP per persone fisiche dal 2022

Una evoluzione importantissima è avvenuta di recente: dal periodo d’imposta 2022 molte persone fisiche non sono più tenute a pagare l’IRAP. La Legge di Bilancio 2022 (L. 234/2021, art. 1 comma 8) ha disposto che, a decorrere dal 1° gennaio 2022, le persone fisiche esercenti attività commerciali, arti o professioni sono escluse dall’applicazione dell’IRAP. In altre parole, imprenditori individuali e lavoratori autonomi non pagano più l’IRAP dal 2022 in poi.

Questa abolizione riguarda esclusivamente i soggetti persone fisiche (ditte individuali, professionisti, artisti, ecc.). Restano invece soggetti all’IRAP:

• le società (di persone e di capitali) e gli enti commerciali,
• gli studi associati e società tra professionisti,
• gli enti non commerciali per l’attività commerciale esercitata.

La ratio della norma è stata quella di alleggerire il carico fiscale sulle partite IVA individuali, proseguendo un trend di “ridimensionamento dell’IRAP” che era in corso da anni (deduzioni per il costo del lavoro, esenzione per agricoltori con solo reddito agrario, ecc.). Si è così estesa l’esclusione dall’imposta a tutte le persone fisiche esercenti attività d’impresa o professionale, a prescindere dall’autonoma organizzazione. In pratica, dal 2022 la questione “ha o non ha dipendenti?” per le persone fisiche non rileva più fiscalmente, perché comunque non devono versare IRAP. L’autonoma organizzazione rimane rilevante solo per gli anni fino al 2021.

Importante: la norma non ha effetto retroattivo. Il Ministero dell’Economia e la stessa Agenzia delle Entrate hanno chiarito che l’esonero vale solo dal 2022 in poi e non cancella le posizioni pregresse. Dunque, un professionista che nel 2020-2021 era soggetto IRAP (perché aveva autonoma organizzazione) rimane debitore dell’IRAP per quegli anni; se non ha pagato e riceve una cartella, non può invocare la legge del 2022 per annullare il debito pregresso. L’attività di riscossione per gli anni fino al 2021 prosegue regolarmente nei confronti delle persone fisiche che, secondo la normativa all’epoca vigente, erano tenute all’imposta (ad esempio un professionista con dipendenti).

Tuttavia – ed è un aspetto interessante – per quegli anni pregressi resta ovviamente possibile contestare in sede di ricorso che in realtà il contribuente non aveva autonoma organizzazione, e dunque anche prima del 2022 non doveva l’IRAP. Anzi, paradossalmente l’abolizione dal 2022 rafforza l’idea che l’IRAP dovesse applicarsi solo a chi avesse un’organizzazione: il legislatore ha esplicitamente rinunciato al tributo per tutti i piccoli, riconoscendo implicitamente che il confine era labile e ormai di scarsa utilità. Ma ripetiamo: ciò non significa che automaticamente i debiti IRAP 2021 e precedenti decadano – occorre sempre impugnarli o farli annullare, dimostrando caso per caso l’assenza del presupposto se è così.

Esempio: Mario, avvocato senza dipendenti, non ha mai pagato IRAP ritenendo (correttamente) di non essere soggetto perché privo di autonoma organizzazione. Per gli anni fino al 2021, formalmente la legge lo avrebbe assoggettato a IRAP se avesse avuto organizzazione, ma lui confida sulla giurisprudenza che lo esclude. Nel 2023 riceve una cartella IRAP per il 2018 (anno in cui non presentò dichiarazione IRAP). Mario potrà impugnarla sostenendo che per il 2018 non doveva l’imposta (niente autonoma organizzazione) e citerà magari la Sezioni Unite 2016 e altre sentenze a suo favore. Il fatto che dal 2022 l’IRAP non si paga più per gli autonomi come lui non annulla di per sé la cartella 2018, ma Mario potrà evidenziare che già prima il tributo non era dovuto nel suo caso specifico, e ora il legislatore ha coerentemente escluso del tutto la categoria. Se invece Mario avesse un dipendente e nel 2018 era soggetto ad IRAP in base alla giurisprudenza (quindi avrebbe dovuto versarla), il fatto che dal 2022 la legge abolisce l’IRAP non lo aiuta ad evitare il pagamento per il 2018: la sua unica speranza sarebbe trovare vizi formali o di notifica nella cartella, oppure aderire a un’eventuale definizione agevolata (rottamazione) se disponibile.

1.4 IRAP e altre imposte: differenze rilevanti ai fini delle impugnazioni

Vale la pena sottolineare alcune differenze tra IRAP e altre imposte che emergeranno nel corso della guida, poiché possono influire sulle strategie difensive:

• IRAP vs IRPEF/IRES: L’IRAP non è un’imposta sul reddito personale o societario, ma sul “valore della produzione netta” (una sorta di reddito operativo). Questo significa che un contribuente potrebbe trovarsi a dover pagare IRAP anche in anni in cui ha un reddito IRPEF modesto o nullo (ad esempio, perché l’IRAP esclude alcune deduzioni). Viceversa, potrebbe avere una perdita fiscale IRPEF ma un valore della produzione IRAP positivo. Strategicamente, questo a volte genera confusione: un imprenditore potrebbe aver trascurato l’IRAP pensando di aver avuto perdite, ma il calcolo IRAP potrebbe comunque generare debito. In sede di impugnazione, tuttavia, queste differenze di calcolo raramente sono motivo di ricorso (non si può contestare la legge in sé). Ciò che rileva è più che altro la corrispondenza con la dichiarazione: se la cartella IRAP deriva dai numeri dichiarati dal contribuente stesso (ad es. IRAP calcolata sul bilancio presentato), non si potrà contestare la quantificazione (salvo errori di calcolo), ma solo la non debenza per motivi giuridici (es: “non ero soggetto a IRAP”).
• IRAP come tributo locale: Pur essendo regionale, l’IRAP viene amministrata dall’Agenzia delle Entrate (per conto delle Regioni) e riscossa tramite l’Agenzia Entrate-Riscossione allo stesso modo dei tributi erariali. Ai fini delle impugnazioni, l’IRAP segue le stesse regole procedurali di imposte statali come l’IVA o l’IRPEF. C’è però un dibattito sulla prescrizione dei debiti IRAP: alcuni la considerano imposta periodica locale e quindi soggetta a prescrizione breve (5 anni ex art. 2948 c.c.), mentre l’orientamento prevalente fino a pochi anni fa la assimilava alle imposte erariali con prescrizione ordinaria (10 anni). Su questo torneremo nella parte sulla prescrizione (anticipiamo solo che pronunce recenti della Cassazione hanno applicato la prescrizione quinquennale anche a IRAP e IVA dopo la notifica della cartella, in quanto considerati tributi periodici in mancanza di termine speciale).
• IRAP e sanzioni amministrative: Le violazioni relative all’IRAP comportano sanzioni analoghe a quelle delle imposte sui redditi. Ad esempio, l’omesso versamento di IRAP comporta la sanzione del 30% dell’importo non versato (ridotta al 15% se il pagamento avviene con ritardo non superiore a 90 giorni). L’omessa dichiarazione IRAP comporta di regola una sanzione dal 120% al 240% dell’imposta dovuta (minimo €250), così come previsto per le imposte sui redditi. La dichiarazione infedele IRAP (dati incompleti o inesatti) comporta sanzione dal 90% al 180% della maggior imposta dovuta. Questi aspetti contano perché, impugnando un atto, talvolta si discute anche delle sanzioni (ad esempio, se l’IRAP non era dovuta, cadono anche le sanzioni; oppure in caso di rideterminazione dell’imposta, le sanzioni si adeguano). Nel capitolo sulle tabelle riepilogative troverete uno schema delle sanzioni IRAP principali e dei relativi riferimenti normativi. In questa guida, comunque, ci concentreremo più sugli aspetti procedurali e di merito dell’obbligo tributario che sulle sanzioni in sé, le quali seguono automaticamente le sorti del tributo (salvo casi particolari di non punibilità, es. obiettiva incertezza, che un avvocato potrebbe far valere per ottenere l’annullamento solo delle sanzioni).
• Particolarità del contenzioso IRAP: Un’ultima differenza: molte controversie IRAP nascono come ricorsi contro il silenzio-rifiuto su istanze di rimborso (professionisti che chiedono indietro l’imposta pagata negli anni passati, sostenendo di non doverla). La nostra guida però tratta l’altro lato della medaglia: quando è il Fisco a chiedere l’IRAP non pagata, con una cartella. I principi giurisprudenziali sul presupposto sono gli stessi, ma proceduralmente cambia l’atto impugnato (cartella invece di silenzio su rimborso). Noteremo che alcune sentenze citate provengono da cause di rimborso, ma sono rilevanti anche per la difesa in sede di cartella, perché affermano chiari criteri di debenza dell’imposta.

In sintesi: l’IRAP è un’imposta peculiare che grava solo su chi esercita attività autonomamente organizzate (almeno fino al 2021 per persone fisiche), ed è stata abolita dal 2022 per i singoli imprenditori/professionisti. Queste caratteristiche rendono spesso possibile (e vincente) contestare alla radice una cartella IRAP sostenendo che il tributo non era dovuto. Ma ci sono anche altri motivi di difesa – come vizi formali, errori dell’Amministrazione, termini decaduti – che tratteremo più avanti. Prima di arrivare al “come impugnare”, è utile capire meglio cosa sia una cartella esattoriale e come funziona la riscossione, per orientarsi tra termini e procedure.

2. La cartella di pagamento IRAP: cos’è e come funziona

In questo capitolo esamineremo l’atto contro cui vogliamo agire: la cartella di pagamento (detta anche cartella esattoriale). Capire cos’è una cartella, perché arriva, come deve essere notificata e in quali termini, è fondamentale per impostare una corretta difesa. Affronteremo i seguenti punti:

• Natura della cartella esattoriale: un atto della riscossione coattiva, emesso dall’Agente della Riscossione (Agenzia delle Entrate – Riscossione, ex Equitalia) su richiesta di un ente creditore (nel nostro caso, l’Agenzia delle Entrate che gestisce l’IRAP per la Regione).
• Quando viene emessa una cartella IRAP: tipicamente a seguito di mancato pagamento di imposta dichiarata o di controllo automatizzato (art. 36-bis DPR 600/1973) che rileva un debito non versato. In alcuni casi anche dopo un accertamento divenuto definitivo.
• Termini entro cui la cartella deve essere notificata: le scadenze di decadenza previste dalla legge (per IRAP e in generale per le imposte).
• Elementi formali della cartella: cosa deve contenere (intestazione, importi, causali, riferimento al ruolo e all’ente impositore, indicazione del responsabile del procedimento, ecc.) e cosa accade in caso di vizi formali.
• Notifica della cartella: le modalità (raccomandata, PEC) e gli eventuali vizi di notifica.
• Effetti della cartella se non impugnata: diventa titolo esecutivo definitivo e legittima l’agente a procedere con esecuzione forzata trascorsi i termini.

2.1 Che cos’è la cartella esattoriale e perché viene emessa

La cartella di pagamento è l’atto tramite cui l’agente della riscossione intima al contribuente il pagamento di somme iscritte a ruolo. In termini semplici, è una “lettera” (oggi spesso un PDF via PEC) in cui si comunica che risulta un certo debito fiscale o contributivo a carico del destinatario e lo si invita a pagare entro un termine (di norma 60 giorni dalla notifica). La cartella fa le veci di un “precetto” in ambito tributario: se non paghi entro 60 giorni né impugni con successo, l’importo diventa definitivamente esigibile e l’agente potrà attivare procedure esecutive (pignoramenti) o cautelari (fermo amministrativo di veicoli, ipoteche).

Nel contesto dell’IRAP, le cartelle si emettono principalmente in due situazioni:

• Omesso/insufficiente versamento di IRAP dichiarata: il caso più comune. Il contribuente ha presentato la dichiarazione dei redditi (che include la sezione IRAP) indicando un certo importo dovuto, ma non lo ha pagato (o lo ha pagato solo in parte). L’Agenzia delle Entrate, tramite le procedure di liquidazione automatizzata (art. 36-bis DPR 600/1973), rileva il mancato versamento e iscrive a ruolo il relativo importo, con interessi e sanzione da omesso versamento (30%). Viene così formata una cartella di pagamento per recuperare il dovuto. Esempio: un imprenditore dichiara IRAP di €5.000 per l’anno X ma non la versa; l’anno successivo riceverà una cartella di pari importo + 30% di sanzione + interessi.
• Debiti IRAP da controllo formale o accertamento: meno frequente. Se il contribuente non presenta affatto la dichiarazione IRAP dovuta, oppure dichiara meno del dovuto (ad esempio omette di dichiarare un’attività soggetta), l’ufficio può notificare un avviso di accertamento IRAP. Oggi gli avvisi di accertamento (per periodi recenti) sono atti “esecutivi” che intimano già il pagamento e, trascorsi 60 giorni, valgono come titolo per la riscossione senza necessità di cartella. Tuttavia, per anni passati o in alcuni casi particolari, se l’accertamento non è stato pagato né impugnato e quindi è divenuto definitivo, l’Agenzia può iscriverlo a ruolo ed emettere una cartella a titolo di recupero. Ad esempio, un avviso IRAP 2018 non pagato e non impugnato potrebbe portare a cartella nel 2021. In questi casi la cartella è un atto consequenziale a un precedente avviso non opposto. Attenzione: se c’è un avviso precedente mai notificato correttamente, la cartella può essere annullata perché manca il presupposto (vedi §5.2).

Un tempo, prima del 2011, tutti gli accertamenti tributari richiedevano una cartella successiva per la riscossione coattiva. Dal 2011 gli accertamenti fiscali sono divenuti “esecutivi” (DL n. 78/2010): significava che, se non pagati entro 60 giorni, l’agente della riscossione poteva procedere senza cartella, dopo aver solo inviato un avviso di presa in carico. Quindi per IRAP derivante da accertamenti recenti di norma non c’è cartella ma l’avviso stesso funge da cartella. In tali casi, l’atto da impugnare sarebbe direttamente l’accertamento (nei 60 giorni dalla notifica). Se però per qualche ragione l’Agenzia non ha riscosso con quel meccanismo (ad es. un accertamento più vecchio, o casi di ruoli residuali), potremmo avere cartelle anche su accertamenti. Nel dubbio, quando arriva una cartella IRAP, è fondamentale controllare se menziona un atto precedente (es. un “avviso n. XYZ”): se sì, capire se quell’avviso era stato notificato e se impugnato.

Cartella IRAP da controllo automatizzato: Il caso tipico, ribadito anche in giurisprudenza, è la cartella emessa ex art.36-bis DPR 600/73 per IRAP risultante dalla dichiarazione e non versata. In questo scenario, per la legge la cartella è il primo e unico atto con cui il Fisco chiede quei soldi. Prima della cartella, spesso, l’Agenzia invia una semplice comunicazione di irregolarità (il cosiddetto avviso bonario) con cui informa il contribuente del mancato pagamento e calcola l’importo dovuto con sanzione ridotta (10% anziché 30% se paga entro 30 giorni). Se il contribuente ignora o non regolarizza del tutto, scatta la cartella con la sanzione piena del 30%. La comunicazione bonaria non è un atto impugnabile (è solo un invito); la cartella che segue invece è impugnabile. Molti contribuenti pensano erroneamente che, siccome l’importo era “dichiarato da me”, non possano contestare la cartella. Invece, come vedremo, possono, nei limiti consentiti (ad esempio sostenendo di essersi sbagliati a dichiarare quell’imposta, perché non dovuta, e chiedendo in giudizio la correzione dell’errore). La Cassazione lo ha affermato chiaramente: la dichiarazione dei redditi non è un atto irrevocabile, ma una dichiarazione di scienza rettificabile se emergono nuovi elementi, e una cartella basata su dati di dichiarazione può essere impugnata per contestare l’imposta in essa iscritta. Su questo principio (molto importante per chi riceve cartelle IRAP) torneremo con dettaglio di sentenze nel capitolo 5.1.

Chi emette e notifica la cartella: La cartella è emessa dall’Agente della Riscossione competente (Agenzia delle Entrate – Riscossione, che ha preso il posto di Equitalia dal 1/7/2017). L’agente agisce su mandato dell’ente creditore (nel nostro caso, l’ente impositore dell’IRAP è la Regione, ma in pratica l’attività di accertamento è svolta dall’Agenzia delle Entrate). Nella cartella troveremo quindi indicati sia l’agente (Ader) sia l’ente titolare del credito (es. “Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di … per conto della Regione …, ruolo numero …”). La cartella viene notificata dall’agente al contribuente, secondo le modalità previste (vedi §2.4).

Contenuto essenziale della cartella: una cartella di pagamento, per legge (D.P.R. 602/1973 e Statuto del Contribuente art.7 L.212/2000), deve contenere:

• l’indicazione della somma dovuta, con il dettaglio delle voci (imposta, sanzioni, interessi, aggi di riscossione, spese di notifica);
• la causale del ruolo, cioè il tipo di tributo e periodo d’imposta a cui si riferisce (ad es. “IRAP anno 2018 – omesso versamento dichiarato”);
• l’ente impositore che ha richiesto l’iscrizione a ruolo;
• il numero di ruolo e la data in cui il ruolo è divenuto esecutivo;
• l’intimazione a pagare entro 60 giorni;
• l’indicazione del responsabile del procedimento (figura prevista dallo Statuto del Contribuente, art.7 co.2 lett.a): nelle cartelle deve essere indicato il dirigente o funzionario responsabile dell’iscrizione a ruolo presso l’ente creditore).

Errori o carenze in questi elementi possono a volte costituire vizi di legittimità. Ad esempio, in passato molta contenzioso c’è stato sulla mancata indicazione del responsabile del procedimento: la Corte di Cassazione ha per lungo tempo ritenuto nulla la cartella priva di tale indicazione, trattandosi di elemento essenziale imposto dallo Statuto del Contribuente. Su questo punto però va fatta attenzione agli sviluppi: a seguito di sentenze sfavorevoli, l’Amministrazione ha adeguato le cartelle inserendo il nominativo; inoltre interventi normativi hanno un po’ attenuato l’obbligo. In ogni caso, è sempre buona prassi per il difensore controllare se la cartella impugnata riporti tutti i dati obbligatori (ad esempio: se mancasse la relata di notifica o fosse totalmente priva di indicazione del ruolo, si valuterebbe l’eccezione). Approfondiremo i possibili vizi propri della cartella nel capitolo 5.3.

2.2 Termini di notifica della cartella IRAP (decadenza)

Un aspetto di primaria importanza per la difesa è verificare se la cartella è stata notificata tempestivamente entro i termini di legge. Esistono infatti precise scadenze (termini di decadenza) entro le quali l’Amministrazione finanziaria deve iscrivere a ruolo e far notificare le cartelle relative ai tributi. Se questi termini vengono oltrepassati, la cartella (e il ruolo sottostante) sono illegittimi per decadenza del potere di riscossione.

Per l’IRAP, che rientra nei tributi erariali (pur se regionali), valgono i termini generali fissati dall’art. 25 del D.P.R. 602/1973, come modificato dal DL 106/2005. In sintesi:

• Cartelle da liquidazione automatizzata (art.36-bis) per imposte dichiarate: devono essere notificate entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione. Esempio: dichiarazione dei redditi 2020 (presentata nel 2021) con IRAP non versata – la cartella deve essere notificata entro il 31/12/2024.
• (In passato, per dichiarazioni antecedenti al 2004, c’erano termini transitori più lunghi, ma ormai non rilevano più se non in casi eccezionalmente pendenti).
• Cartelle da controllo formale (art.36-ter) o da altre attività: anch’esse in genere seguono la regola del terzo anno successivo alla dichiarazione, salvo eccezioni.
• Cartelle su somme derivanti da avvisi di accertamento definitivi: qui bisogna distinguere. Se l’avviso di accertamento è di per sé esecutivo e intimava il pagamento entro 60 giorni, trascorso tale termine il ruolo può essere immediatamente formato. La legge prevede che l’affidamento all’agente della riscossione (ossia il momento in cui il ruolo diventa esecutivo) avvenga entro termini definiti (ad esempio, per avvisi notificati entro il 31/12, il ruolo dev’essere affidato entro fine anno successivo, se ricordo bene). Tuttavia, poiché da circa un decennio gli avvisi sono titoli esecutivi, raramente si attende la cartella: l’agente notifica direttamente una “intimazione di pagamento” dopo 6 mesi.
  Se invece parliamo di accertamenti vecchi (ante 2011) o particolari (ad esempio atti di recupero di tributi locali delegati), le cartelle da accertamento seguono il termine di decadenza ordinario per gli accertamenti: ovvero, l’avviso andava notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo all’anno d’imposta (termine di decadenza per accertare IRAP, ex L. 296/2006), e una volta definitivo, la cartella andrebbe emessa entro l’ordinario termine di prescrizione o entro un anno dall’esecutività. In realtà su questo ci sono stati vari interventi normativi e la materia si complica.
  Regola pratica: se vi arriva una cartella IRAP che fa riferimento a un avviso precedente, controllate la data di quell’avviso e la data di notifica della cartella: se l’avviso era definitivo da anni, potrebbe profilarsi la prescrizione (più che la decadenza). La decadenza in senso stretto attiene di solito al primo atto (avviso o cartella da controllo).

Ricapitolando sul caso tipico (cartella da dichiarazione): 3 anni dal dichiarativo. Cioè, la cartella deve arrivare non oltre il terzo 31 dicembre successivo alla presentazione della dichiarazione dei redditi cui si riferisce l’IRAP. Se la dichiarazione IRAP non è stata presentata affatto (omessa dichiarazione), l’ente doveva notificare un avviso di accertamento entro il quinto anno successivo all’anno in cui la dichiarazione omessa avrebbe dovuto essere presentata. Dunque, in ipotesi di omessa dichiarazione IRAP, se l’Ufficio non ha notificato nulla entro il quinto anno, non può recuperare oltre tale termine (a meno di casi di reato tributario con raddoppio termini, che qui non approfondiamo). Se invece notifica un accertamento in tempo e poi una cartella, valgono i termini correlati all’accertamento.

Esempio di controllo dei termini: Mario (del nostro esempio prima) riceve nel 2023 una cartella IRAP 2018. La dichiarazione 2018 (redditi 2018) sarebbe stata presentata nel 2019. Il terzo anno successivo al 2019 è il 2022. Se la cartella è stata notificata nel 2023, è tardiva (oltre il 31/12/2022) e Mario potrà eccepirne la decadenza, chiedendone l’annullamento per tardività (è un vizio distinto dal merito IRAP/non IRAP – anche se Mario avesse avuto organizzazione, l’ente ha perso il potere di riscuotere perché ha agito fuori tempo massimo). Cassazione e prassi sono concordi nel ritenere perentori questi termini di notifica. Se dunque il ruolo IRAP 2018 è stato reso esecutivo oltre il 2022, la cartella è nulla. Occorre ovviamente provarne la data di notifica: di solito la cartella stessa riporta la “data di notifica” (se a mezzo PEC, c’è la ricevuta; se a mezzo posta, l’avviso di ricevimento).

Nella prassi, capita di frequente che il contribuente si accorga della tardività solo consultando un professionista: la cartella stessa non riporta espressamente “emessa il…”, ma i riferimenti di ruolo sì. Un avvocato tributarista ben preparato verificherà subito le date e, se c’è decadenza, la solleverà come motivo principale o aggiuntivo.

Sospensioni dei termini: bisogna accennare che nel 2020-2021 ci sono stati vari provvedimenti di sospensione dei termini di notifica di atti fiscali (per via dell’emergenza Covid). Ad esempio, il “periodo cuscinetto” da settembre 2020 a 31 agosto 2021 per la notifica delle cartelle in massa. Queste sospensioni di legge estendono i termini per l’Amministrazione. Quindi, quando valutate la tardività di una cartella notificata tra il 2020 e il 2022, va considerato se in quei mesi c’era una sospensione legale che ha prorogato la scadenza. Approfondire ogni decreto emergenziale esula dallo scopo di questa guida, ma per onor di precisione: sì, ci sono state proroghe per la riscossione, però il loro impatto sulla decadenza è stato oggetto di interpretazione. In mancanza di norme chiare, i termini di decadenza dovrebbero slittare di un periodo equivalente al “freeze”. Dato che la nostra guida è focalizzata su come impugnare, diciamo che spetterà eventualmente all’Ufficio difendersi sostenendo che la decadenza era prorogata; il contribuente può sostenere la tesi più favorevole se c’è margine (ad es. eccependo comunque la tardività se la norma di sospensione non era chiara o applicabile).

Termini di prescrizione del credito IRAP: Diverso dalla decadenza (che attiene all’azione amministrativa) è la prescrizione, che attiene all’esigibilità del credito nel tempo. La prescrizione inizia a decorrere da quando il tributo è definitivo ed esigibile. Per i tributi periodici locali (come i tributi comunali) la Cassazione, con sentenza n. 4283/2010, affermò che si applica la prescrizione breve quinquennale (art. 2948 n.4 c.c.) perché sono prestazioni periodiche. L’IRAP, pur essendo regionale, è stata a lungo considerata “tributo erariale” non meramente periodico, e quindi da taluni ritenuta a prescrizione decennale ordinaria. Tuttavia pronunce più recenti, come Cass. n. 30362/2018 e altre del 2020-2021, hanno sposato l’idea che dopo notifica della cartella i crediti tributari in genere si prescrivano in 5 anni salvo previsioni specifiche. In particolare, Cass. 30362/2018 ha esteso la prescrizione quinquennale anche ai tributi erariali (IRPEF, IVA, IRAP) successivamente alla notifica della cartella, in assenza di un titolo giudiziale. La questione è tecnica ma rilevante: significa che, se una cartella IRAP non viene seguita da altri atti interruttivi per 5 anni, il debito si estingue per prescrizione. Per esempio, cartella IRAP notificata nel 2015: se l’agente non fa più niente fino al 2023, oltre 5 anni, il contribuente – pur non avendo impugnato la cartella – può opporsi ad una intimazione nel 2023 eccependo che il diritto alla riscossione è prescritto.

Nel nostro contesto (impugnazione della cartella entro 60 gg) la prescrizione non è ancora maturata (per definizione, siamo entro 2 mesi dall’atto); tuttavia, se il contribuente ha lasciato passare i 60 giorni e si trova a dover difendersi da un successivo atto esecutivo, la prescrizione diventa la sua principale difesa tardiva. Dedicheremo spazio nel capitolo 5.5 a come far valere la prescrizione sopravvenuta.

Per completare il quadro dei termini, presentiamo qui una tabella riepilogativa semplificata:

Tabella 1 – Termini essenziali relativi alla cartella IRAP (decadenza e prescrizione)

Situazione	Termine per l’azione del Fisco	Riferimento normativo
Notifica cartella da dichiarazione (omesso versamento)	31 dicembre del 3° anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione dei redditi (che include IRAP). Esempio: dichiarazione presentata nel 2022 → cartella entro 31/12/2025.	Art. 25, co.1 lett. a) DPR 602/1973 (come mod. da DL 106/2005).
Notifica cartella su controllo formale 36-ter	31 dicembre del 4° anno successivo (in alcuni casi). (N.B.: per semplicità possiamo dire 3 anni come 36-bis; 4° anno valeva per dichiarazioni 2002-2003 in regime transitorio)	Art. 25, co.1 DPR 602/1973 e DL 106/2005 (regime transitorio).
Notifica avviso di accertamento IRAP (omessa dich.)	31 dicembre del 5° anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata. Esempio: IRAP 2018 non dichiarata → accertamento entro 31/12/2024.	Art. 43 DPR 600/1973 (come mod. da L. 296/2006, commi 161-162).
Notifica cartella su avviso definitivo	Variabile. Se avviso era esecutivo, non serve cartella (si può notificare intimazione entro termini di prescrizione). Se cartella emessa, di solito avviene entro 1 anno dall’avviso divenuto definitivo.	– (norme accavallate: DL 78/2010, art.29; DPR 602/73, art.25).
Prescrizione del credito IRAP dopo notifica cartella	5 anni dall’ultima notifica valida all’intimato (orient. giurisprudenziale attuale). In passato ritenuto 10 anni da alcuni (tesi minoritaria dopo Cass. 23397/2016).	Art. 2948 n.4 c.c. (prestazioni annuali); Cass. 30362/2018; Cass. 23397/2016.

(Nota: la tabella semplifica; consultare un esperto per casi particolari di sospensioni COVID o ruoli emessi durante definizioni agevolate. I riferimenti sono indicativi dei principi generali.)

Come si nota, verificare la data di notifica dell’atto e il periodo d’imposta è uno dei primi passi quando si valuta un ricorso: una cartella fuori termine può essere annullata per decadenza, e questa eccezione prescinde dal merito (anche se l’imposta era dovuta, l’ente l’ha richiesta troppo tardi). Approfondiremo nel capitolo 5.3 come sollevare tale eccezione e la relativa giurisprudenza.

2.3 Effetti della cartella: il titolo esecutivo e gli interessi

Se la cartella di pagamento non viene impugnata entro 60 giorni (o pagata), diventa definitiva. Giuridicamente, la cartella è un titolo esecutivo: trascorsi 60 giorni dalla notifica senza ricorso né pagamento, l’agente della riscossione può avviare l’esecuzione forzata. Per legge (DPR 602/73, art. 50), è previsto che prima di procedere al pignoramento sia notificato un avviso (intimazione) di pagamento dando ulteriori 5 giorni; in pratica, però, spesso passano mesi o anni prima che inizino le misure esecutive, ma il contribuente non deve farci affidamento: dopo i 60 giorni, la cartella è valida ed eseguibile per il decennio (o quinquennio, se consideriamo la prescrizione breve).

Interessi e aggi: Una volta emessa la cartella, sul debito continuano a maturare interessi di mora, calcolati dalla data di notifica della cartella in poi, al tasso determinato annualmente (attualmente intorno al 3-4%). Inoltre, la cartella include già l’aggio di riscossione (oggi formalmente “compenso” di adesione all’Ader, ma per il contribuente è un costo aggiuntivo pari a circa il 3% entro 60gg, che sale al 6% dopo, fino a fine 2021; dal 2022 l’aggio è a carico dello Stato nei nuovi carichi, ma sulle cartelle dei ruoli ante 2022 c’è ancora). Tutto questo per dire: ignorare una cartella ha costi crescenti – oltre al rischio di azioni coattive. Perciò uno strumento di difesa passiva è la prescrizione di cui si diceva: se l’Agenzia Riscossione dorme per anni, al risveglio potremo opporre la prescrizione e liberarci del debito. Ma in quell’arco di tempo la spada di Damocle del pignoramento incombe, e gli interessi maturano.

Definitività e impugnabilità successiva: come vedremo nel capitolo seguente, in teoria la cartella non impugnata nei 60 giorni non è più contestabile nel merito (diventa “irretrattabile” la pretesa). Però la legge e la giurisprudenza ammettono alcune eccezioni: ad esempio, se la notifica della cartella era nulla e il contribuente l’ha scoperta tardivamente da un estratto di ruolo o da un pignoramento, è possibile impugnarla successivamente, eccependo quel vizio (ci sono stati contrasti, risolti dalle Sezioni Unite 19704/2015 pro-ricorrente e poi dal DL 146/2021 che ha limitato l’impugnazione degli estratti, ne parleremo in §5.4). Inoltre, come già accennato, resta sempre possibile sollevare la prescrizione in occasione del primo atto successivo, anche a distanza di anni, perché la prescrizione è eccezione che si può fare valere “in qualsiasi momento” purché entro l’atto impugnando quell’atto esecutivo tardivo. Infine, esistono i cosiddetti “rimedi alternativi” (definizioni agevolate, ecc.) che possono intervenire dopo che la cartella è definitiva, offrendo una seconda chance. Dedicheremo uno sguardo a queste possibilità nel capitolo successivo, poiché rientrano nelle opzioni strategiche.

Il ruolo dell’Agente della Riscossione (Ader): è importante sapere che dopo la notifica della cartella, l’ente creditore (Agenzia Entrate) passa in secondo piano, e l’interlocutore diventa Ader per quanto riguarda pagamenti, rateizzazioni, sospensioni amministrative. Ma per l’eventuale ricorso in Commissione Tributaria (ora Corte Giustizia Tributaria) il legittimato passivo resta l’ente impositore per la parte del merito del tributo, e l’agente della riscossione per gli aspetti del proprio operato. In pratica, nei ricorsi contro cartella tributaria si cita in giudizio sia l’ente impositore (Agenzia Entrate/Direzione Regionale – Settore IRAP, o Regione se autonoma, a seconda dei casi) sia Agenzia Entrate-Riscossione. Questo per assicurare che il giudice possa decidere su tutti gli aspetti: nullità del ruolo/imposta (che riguarda l’ente) e vizi di notifica o di forma della cartella (riguarda l’agente). Approfondiremo nel capitolo sul ricorso (§4) come individuare correttamente i convenuti.

Riassumendo: la cartella è un atto esecutivo serio, con termini precisi. Se arriva, occorre subito valutare i termini e i motivi di contestazione. Il capitolo successivo esaminerà cosa fare appena ricevuta la cartella IRAP: i possibili passi prima del ricorso (ad esempio presentare un’istanza di autotutela o chiedere una sospensione) e poi come introdurre il ricorso in sede giudiziaria.

3. Prima di impugnare: come gestire la cartella IRAP ricevuta

Quando si riceve una cartella esattoriale per IRAP non pagata, è importante non farsi prendere dal panico e neppure restare inerti. Ci sono alcune azioni pre-contenziose e considerazioni strategiche da fare subito, ancor prima di predisporre un ricorso formale. In questo capitolo vediamo:

• Analisi preliminare della cartella: cosa controllare appena l’atto viene notificato (soggetto, importi, riferimenti a eventuali atti precedenti, date di notifica, ecc.).
• Contatti con l’Amministrazione: è possibile cercare un confronto informale con l’ente impositore o con l’agente della riscossione per chiarimenti? (Sì, a volte utile).
• Istanza di autotutela: la possibilità di chiedere all’ente creditore (Agenzia Entrate/Ufficio IRAP) l’annullamento o la correzione della cartella se ci sono errori evidenti o motivi di illegittimità riconosciuti.
• Sospensione amministrativa della riscossione: la procedura ex L. 228/2012 che consente di ottenere dall’Agente della Riscossione una sospensione immediata presentando certi documenti (ad esempio la prova di un pagamento già effettuato, o una sentenza di annullamento).
• Definizioni agevolate e altri rimedi alternativi: valutare se conviene aderire a una rottamazione o saldo e stralcio (se aperti) piuttosto che fare ricorso; considerare la rateizzazione come via per congelare le azioni esecutive (benché la rateazione comporti rinuncia al ricorso).
• Verifica obbligo di reclamo/mediazione: se l’importo della cartella rientra nei limiti per il reclamo (50.000 euro per le liti tributarie, soglia vigente dal 2018), sapere che il ricorso sarà prima trattato come reclamo e possibilità di mediazione con l’ente (art. 17-bis D.Lgs. 546/92). Anche se questo non è “prima di impugnare” ma contestuale, lo segnaliamo per prepararsi all’eventuale fase di mediazione.
• Valutare le chance di vittoria: un aspetto strategico fondamentale – soprattutto per imprenditori – è fare un “bilancio costi-benefici” prima di intraprendere un contenzioso. Si guarderà alla solidità delle motivazioni (merito o vizi) e all’ammontare in gioco, per decidere se procedere con ricorso o se altre soluzioni (pagare con sconto, rateizzare, ecc.) siano più convenienti. Questo rientra nei consigli pratici.

3.1 Controlli immediati sulla cartella ricevuta

Appena si riceve la cartella (che sia via PEC o per posta/cartaceo), ecco una checklist di elementi da verificare subito:

1. Ente creditore e tipo di debito: accertarsi che la cartella riguardi effettivamente l’IRAP e identificare l’anno o gli anni d’imposta cui si riferisce. Dovrebbe essere indicato un codice tributo o una descrizione (es: “IRAP 2017” oppure “Addizionale regionale IRAP”). Controllare anche chi è l’ente impositore indicato (di solito “Agenzia delle Entrate – DP XX per Regione YY”). Se per caso fosse un tributo diverso (può capitare che arrivino cartelle cumulative), suddividere mentalmente le varie voci.
2. Importo richiesto e dettaglio: esaminare come si compone la somma. Ci sarà la quota capitale (imposta), poi sanzioni e interessi. Ad esempio potresti vedere: Imposta €1000, sanzioni €300 (che di solito è il 30%), interessi €X, oneri di riscossione €Y. Verificare se l’importo dell’imposta corrisponde a ciò che risulta eventualmente dalle dichiarazioni presentate. Se non hai presentato la dichiarazione IRAP per quell’anno, tutta la somma potrebbe essere etichettata come imposta con sanzione per omessa dichiarazione (ma in tal caso avresti dovuto ricevere un avviso prima, quindi attenzione se appare all’improvviso).
3. Eventuale atto presupposto indicato: la cartella potrebbe riportare (sulla prima pagina o sul retro) qualcosa tipo “Derivante da: Avviso di accertamento n… del …” oppure “Derivante da controllo ex art36-bis su dichiarazione Unico 2018 presentata il…”. Cerca queste indicazioni. Se c’è menzione di un avviso che non ricordavi di aver ricevuto, è un campanello d’allarme: potrebbe essere stato notificato in tua assenza (magari a un vecchio indirizzo o per affissione) oppure non notificato affatto. In ogni caso, come vedremo, la mancata notifica di un atto precedente è uno dei motivi di ricorso più efficaci: la Cassazione conferma che la cartella può essere annullata se l’atto presupposto non è stato notificato regolarmente. Quindi, questo controllo è fondamentale.
4. Data di notifica e modalità: segnare la data in cui hai ricevuto la cartella. Se è PEC, la data della ricevuta di avvenuta consegna; se è cartacea, la data di firma sull’avviso di ricevimento o la data di ritiro alla posta. Questa data fa partire il conteggio dei 60 giorni per impugnare (attenzione: se il 60° giorno cade di sabato/domenica o festivo, si slitta al primo giorno lavorativo successivo; inoltre ad agosto i termini sono sospesi dal 1 al 31, ma per sicurezza è bene comunque muoversi prima).
   Inoltre, se è cartacea, vedere a chi è stata consegnata (te personalmente? un familiare? portiere?) perché eventuali vizi di notifica (es. consegna a persona non autorizzata, o notifica a indirizzo errato) possono costituire motivo di ricorso. Se è via PEC, controllare che l’indirizzo mittente sia quello ufficiale dell’Agenzia Riscossione e che l’allegato sia un PDF con firma digitale valida. In passato alcuni contribuenti hanno contestato cartelle via PEC inviate da caselle non qualificate o con file non conformi; la giurisprudenza le ha spesso considerate comunque valide o sanabili se il contribuente ha aperto la PEC (raggiungimento dello scopo). Comunque, segna ogni anomalia.
5. Termine di decadenza: come fatto al §2.2, confrontare la data di notifica con l’anno di imposta: la cartella è entro il 3° anno dalla dichiarazione? Se ti accorgi che è oltre, hai già un ottimo motivo di impugnazione (decadenza).
6. Eventuali pagamenti fatti o definizioni intervenute: chiediti: “Ma io per questo IRAP avevo per caso già pagato qualcosa? O aderito a una rottamazione precedentemente?”. A volte arrivano cartelle per errori, ad esempio doppia imposizione o mancate registrazioni di pagamenti. Se sai di aver pagato, rintraccia le ricevute (F24, quietanze). Se aderisti a una rottamazione e pagasti tutte le rate, e ora inspiegabilmente la cartella appare comunque, potresti richiederne l’annullamento per sgravio non caricato. Questi casi rientrano tipicamente nelle richieste di sospensione immediata all’Ader (vedi §3.3).
7. Importo sproporzionato di sanzioni/interessi: se noti cose strane (es. sanzione 150% invece di 30%, o importo di molto superiore all’imposta originaria), può darsi che sia un caso di omessa dichiarazione (sanzione 120% su base supposta) oppure che l’importo includa più anni cumulati. Questo aiuta a capire la gravità della situazione e come impostare la difesa (es. in caso di omessa dichiarazione, l’approccio è contestare l’accertamento non notificato, etc.).

Dopo questo check, avrai un’idea chiara della natura del debito. A questo punto, puoi valutare le azioni da intraprendere prima del ricorso.

3.2 Autotutela: chiedere l’annullamento o la correzione senza andare in giudizio

L’autotutela è il potere-dovere dell’Amministrazione finanziaria di correggere o annullare i propri atti quando risultino illegittimi o errati, anche senza bisogno di intervento del giudice. Il contribuente può presentare un’istanza di autotutela all’ente impositore (in questo caso, di solito, all’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate che ha gestito l’IRAP) esponendo i motivi per cui la cartella sarebbe sbagliata e chiedendone l’annullamento totale o parziale.

Pro: L’autotutela è gratuita e informale (basta una lettera firmata, meglio se inviata via PEC o raccomandata per avere prova). Può portare a soluzioni rapide quando l’errore è evidente e riconosciuto dall’ufficio (es: imposta già pagata, scambio di persona, errore di calcolo palese, doppia imposizione, ecc.). L’Agenzia ha interesse a ritirare atti palesemente sbagliati per evitare contenziosi persi.

Contro: L’autotutela è una facoltà discrezionale dell’Amministrazione, non un diritto esigibile dal contribuente. L’ente non è obbligato a rispondere (anche se per correttezza spesso lo fa) né a sospendere la riscossione, né l’istanza interrompe o sospende il termine dei 60 giorni per ricorrere. Ciò significa che presentare l’autotutela non blocca il countdown: se mancano pochi giorni alla scadenza per il ricorso, non si può aspettare l’esito dell’autotutela sperando in un miracolo, occorre comunque predisporre il ricorso.

Quando usare l’autotutela:

• Se hai individuato un errore materiale o una situazione documentalmente chiara. Ad esempio: la cartella include IRAP per €5.000, ma tu hai le ricevute F24 che mostrano che l’avevi pagata regolarmente. In questo caso l’istanza di autotutela, allegando le prove di pagamento, potrebbe indurre l’ufficio a emettere uno “sgravio” (annullamento) della cartella prima ancora che tu faccia ricorso.
• Oppure, hai un provvedimento ufficiale che annulla il debito: ad esempio, possiedi una sentenza della Commissione Tributaria che anni fa ti ha dato ragione su quell’IRAP e nonostante ciò la cartella è uscita (magari perché l’Agenzia non ha recepito in banca dati). Allega la sentenza all’istanza e chiedi l’annullamento.
• O ancora, un caso di ovvio scambio di persona (cartella intestata a te ma riferita a un codice fiscale simile di altro soggetto).
• In generale, situazioni non controverse in diritto ma di fatto, dove è probabile che l’ufficio concordi.

Come fare l’istanza: va indirizzata all’ufficio competente. Di solito, l’intestazione della cartella indica un “ente creditore” con magari un indirizzo o PEC di riferimento. Alcune cartelle contengono un foglio con i riferimenti per comunicare con l’ente (es. “sportello SAT Agenzia Entrate di … PEC…”). In mancanza, ci si può rivolgere alla Direzione Provinciale dell’Agenzia Entrate – Team Legale/Contenzioso o Settore Gestione Tributi locali, specificando la cartella n°… relativa a IRAP.

Fac-simile struttura istanza di autotutela:

Oggetto: Istanza di autotutela – Cartella di pagamento n… per IRAP anno …
Destinatario: Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di ____, Ufficio/Team ____ (indirizzo/PEC)
Istante: [Nome contribuente], C.F…, residente in…, PEC…

Premesso che:
– In data … ho ricevuto la cartella indicata in oggetto, con la quale si richiede il pagamento di €… per IRAP anno …;
– [Descrivere il motivo per cui la cartella è errata: ad es. “l’importo risulta già integralmente versato, come da modello F24 quietanzato che si allega in copia”; oppure “la cartella si basa su un accertamento n… mai notificatomi, come da dichiarazione sostitutiva allegata: consultando gli atti presso Agenzia Entrate ho appreso che tale avviso risulta spedito ad un indirizzo errato, pertanto la pretesa è decaduta”; ecc.].

Considerato che:
– [Cita eventualmente norme o documenti a supporto: “l’art. 2-quater DM 37/1997 prevede l’annullamento in autotutela di ruoli risultati errati per doppio versamento”; “la Corte di Cassazione con sentenza… ha affermato l’illegittimità del recupero IRAP in assenza del presupposto organizzativo, circostanza nel mio caso documentata da…” – se pertinente].

Chiede
in via di autotutela, l’annullamento [totale/parziale] della cartella n… per i motivi sopra esposti, con contestuale sgravio del ruolo all’Agente della Riscossione.

Allega: [elenco documenti: copie F24, sentenze, dichiarazioni, etc.]

Distinti saluti,
[Firma]

Inviare e tenere traccia. Idealmente, se c’è tempo (la cartella magari arrivata da poco e si confida in un riscontro entro qualche settimana), si può attendere risposta. Se l’importo è piccolo, talora l’ufficio risolve. Se l’importo è grande o la questione è interpretativa (ad es. tu chiedi annullamento perché “non c’era autonoma organizzazione”: l’ufficio difficilmente lo accoglierà in autotutela se non c’è già una sentenza).

Non confondere l’autotutela con la mediazione/reclamo: L’autotutela è una richiesta “amministrativa”. La mediazione/reclamo (art.17-bis) invece è un procedimento formale che scatta contestualmente al ricorso (lo vedremo nel capitolo 4.2): in sostanza, se fai ricorso per valore ≤ €50.000, quell’atto vale anche come reclamo e l’Agenzia delle Entrate può rispondere proponendo un accordo o accogliendo in tutto o in parte le ragioni prima di andare in giudizio. La differenza: l’autotutela la puoi (e devi, se vuoi) fare subito quando ricevi la cartella, mentre il reclamo parte quando presenti il ricorso (che comunque entro 60gg devi depositare se vuoi tenerti aperta la via giudiziaria).

3.3 Sospensione della riscossione: come congelare il pagamento in via amministrativa

Se la cartella è palesemente errata o contestabile, oltre a chiedere l’autotutela all’ente impositore, puoi parallelamente chiedere all’Agente della Riscossione di sospendere le procedure di riscossione. Questa possibilità è stata formalizzata dalla Legge 228/2012 (Legge di Stabilità 2013) introducendo una procedura di sospensione legale della riscossione. In pratica:

• In quali casi si può chiedere la sospensione? Quando il contribuente ritiene che la richiesta contenuta nella cartella non sia dovuta per una serie di motivi tassativi, tra cui: il debito è stato pagato prima, l’atto è stato annullato da una sentenza, c’è stata prescrizione o decadenza già maturata prima del ruolo, c’è un provvedimento di sgravio o sospensione dell’ente, o qualsiasi altra causa di inesigibilità del credito.
• Come fare richiesta: entro 60 giorni dalla notifica della cartella (termine di decadenza per il contribuente previsto dalla norma, almeno sul sito AdER ora indicano 60 gg, originariamente la legge parlava di 90 gg, poi sembra modificato), bisogna presentare all’Agente della Riscossione una dichiarazione formale, preferibilmente usando l’apposito modulo messo a disposizione. AdER sul suo portale ha una sezione “Sospensione” con moduli. Nella dichiarazione devi allegare la documentazione che prova la causa di non debenza. Ad esempio: copia quietanze di pagamento, copia sentenza che annulla l’accertamento, copia del provvedimento di sgravio o sospensivo, ecc..
• Cosa succede dopo: L’Agente della Riscossione, ricevuta l’istanza, sospende immediatamente ogni azione di recupero su quelle somme e gira la pratica all’ente creditore (Agenzia Entrate) entro 10 giorni. L’ente ha 60 giorni (più 60) per rispondere, quindi entro 220 giorni totali dalla tua domanda deve dargli un esito: o conferma che effettivamente il debito non è (più) dovuto e allora invia un provvedimento di sgravio, oppure dice che non ci sono motivi e allora la sospensione cessa. Nella versione originaria della legge, se l’ente non rispondeva entro 220 giorni, le somme erano annullate di diritto. Occhio: questa norma di annullamento automatico è stata poi modificata nel 2015 (DL 159/2015) eliminando la decadenza automatica; attualmente, la mancata risposta dell’ente non annulla più di diritto le cartelle (purtroppo per il contribuente), ma in pratica AdER tende comunque a non riscuotere finché non ha un ok dall’ente. In ogni caso, se l’ente tace e AdER non annulla, rimarrebbe la via giudiziale.
• Vantaggi: presentare questa istanza (spesso chiamata “dichiarazione sostitutiva per sospensione legale”) è utile se hai in mano prove solide. Ad esempio, cartella per un debito già pagato: alleghi F24 → è probabile che l’ente confermi e la cartella venga annullata. Oppure cartella basata su atto già annullato dal giudice: alleghi la sentenza passata in giudicato → dovrebbero sgravare.
• Limiti: Se il motivo è controverso (es: tu dichiari “c’è prescrizione, sono passati 6 anni”, l’ente potrebbe non essere d’accordo sul conteggio), è probabile che l’ente rigetti la tua richiesta dicendo che non c’è causa di non esigibilità. In tal caso, la sospensione amministrativa verrà revocata e dovrai agire in giudizio comunque. Attenzione: dichiarare il falso in questa istanza ha conseguenze gravi (sanzione 100-200% e responsabilità penale), quindi va usata solo con cause vere e comprovabili.

Sospensione giudiziale vs sospensione amministrativa: Non confondere questa procedura con quella del ricorso in commissione con istanza di sospensione cautelare (art. 47 D.Lgs. 546/92) di cui parleremo nel capitolo 4.4. Quella è chiesta al giudice, dopo aver fatto ricorso, e serve a sospendere l’esecutività della cartella finché il giudice non decide la causa (si invoca se c’è pericolo di danno grave e il ricorso ha fumus boni iuris). Qui invece parliamo di sospensione amministrativa chiesta direttamente all’esattore.

C’è anche la sospensione “di iniziativa dell’ente”: se presenti un’istanza di autotutela e l’ente ci sta lavorando, oppure fai un reclamo/mediazione, spesso l’ente dispone una sospensione interna che comunica all’esattore, o l’esattore stesso può a discrezione sospendere se vede che hai avviato un contenzioso (soprattutto oggi con sistemi telematici, quando depositi un ricorso sei tenuto a darne comunicazione all’AdER, e AdER normalmente attende l’esito almeno di primo grado). Ma nulla vieta che, in mancanza di provvedimento sospensivo, l’esattore proceda ugualmente dopo i 60 giorni. Per questo è sempre prudente chiedere formalmente la sospensione amministrativa ad AdER quando proponi ricorso, allegando copia del ricorso e della ricevuta di deposito: l’art. 15 del DL 34/2019 prevede che se comunichi all’AdER di aver impugnato la cartella e richiesto sospensione al giudice, l’AdER attende l’esito della sospensiva o 180 giorni. E se il giudice concede la sospensione, ovviamente l’AdER si ferma finché dura quella delibera.

Come presentare l’istanza ad AdER: Esiste un modello chiamato “Dichiarazione di inesigibilità (art.1, co.537 L.228/2012)” scaricabile dal sito AdER. Puoi inviarlo via PEC all’indirizzo PEC della Direzione Regionale AdER competente, oppure tramite lo sportello online. Ti consiglio PEC per traccia. Nella PEC alleghi il modulo compilato e firmato + PDF dei documenti a supporto + copia documento identità. La PEC vale come ricevuta di protocollazione.

Esempio pratico: Luigi riceve cartella IRAP di €10.000, ma ha una sentenza CTR definitiva che un anno prima gli ha riconosciuto il rimborso IRAP per quell’anno (quindi non era dovuta). Luigi, entro 60 gg, fa ricorso (in realtà potrebbe pure evitare se confida nell’ente, ma meglio muoversi su entrambi fronti) e invia ad AdER la dichiarazione ex L.228/2012 allegando la sentenza. Nel giro di 2 mesi, l’Agenzia Entrate comunica ad AdER che il debito va annullato; AdER lo sgravierà e la cartella sarà come non emessa. Luigi avrà risolto senza attendere la causa (potrà persino rinunciare al ricorso se nel frattempo era partito, o il giudizio verrà chiuso per cessata materia del contendere).

3.4 Definizioni agevolate, rateizzazione o ricorso? Scelta strategica iniziale

Prima di attivarsi con un ricorso, ogni contribuente (e il suo consulente) dovrebbe valutare opzioni alternative al contenzioso che possano essere più vantaggiose o sicure a seconda dei casi:

• Definizioni agevolate (“rottamazioni”, “stralcio”, ecc.): Negli ultimi anni sono stati frequenti i provvedimenti legislativi che permettono di sanare cartelle pagando solo una parte (ad es. solo il capitale senza sanzioni né interessi, come nelle “rottamazioni”) o addirittura nulla (stralcio automatico per mini-debiti sotto €1.000 di vecchia data). Queste misure sono temporanee e cambiano da anno a anno. Ad esempio, nel 2023 è stata prevista la Rottamazione-quater per i ruoli dal 2000 al 30/6/2022: pagando il capitale e gli interessi da ritardata iscrizione (interessi da dichiarazione a cartella) senza sanzioni e interessi di mora. Le cartelle IRAP rientrano normalmente in tali definizioni come gli altri tributi. Bisogna valutare: se hai ricevuto ora una cartella che rientra temporalmente in una rottamazione aperta, forse è conveniente aderire e pagare ridotto invece di fare causa. Però attenzione: aderendo a rottamazione rinunci automaticamente al ricorso (non puoi impugnare quell’atto) e ammetti il debito. Quindi questa scelta va fatta solo se ritieni debole la tua difesa o preferisci comunque chiudere risparmiando sanzioni.
  Esempio: cartella IRAP per omesso versamento €1.000 + €300 sanzioni. In rottamazione pagheresti circa €1.050 (capitale+piccoli interessi+ oneri 3%). Se fai ricorso perché magari pensi di non dover IRAP, potresti vincere e pagare zero, oppure perdere e pagare €1.400 con ulteriori interessi e spese. È un rischio. La rottamazione in questo caso garantisce risparmio sicuro di €300 e niente liti. Va ponderato sul caso concreto, anche in base alla probabilità di vittoria in giudizio.
• Saldo e stralcio: in passato c’è stato (2019) un “saldo e stralcio” per persone in difficoltà, con pagamento percentuale dei debiti. Al 2025 non vi è attivo un saldo e stralcio generalizzato, ma conviene sempre informarsi se la normativa vigente prevede qualche condono per la specifica situazione.
• Rateizzazione: L’Agente della Riscossione consente di rateizzare le cartelle fino a 72 rate (6 anni) ordinariamente, o fino a 120 rate (10 anni) in casi di grave e comprovata difficoltà. Chiedere la rateizzazione non impedisce poi di proseguire col ricorso (non c’è una norma chiara di decadenza come per definizioni agevolate), però è controverso: la giurisprudenza ha opinioni diverse sul fatto che rateizzare equivalga ad accettare il debito (secondo alcuni sì, perché si riconosce il dovuto; secondo altri no, è solo un modo di pagare dilazionato che non preclude il ricorso se chiesto entro i termini). In genere, però, se presenti un ricorso contro la cartella e contemporaneamente rateizzi, l’ente può eccepire che hai aderito spontaneamente al pagamento, quindi potresti perdere il diritto a contestare. È un rischio concreto.
  Meglio semmai, se stai per finire i 60gg e non hai i soldi per il pagamento integrale, presentare comunque ricorso e chiedere subito sospensione al giudice (o all’AdER come detto). La rateazione è utile se decidi di non fare ricorso e vuoi evitare guai: chiedendola entro 60gg eviti che scaduto il termine partano subito azioni. Tieni presente che con la rataiz. non risparmi nulla (paghi tutto con interessi, anzi c’è il 2% annuo di interessi sulle rate). È una soluzione per la solvibilità, non per la convenienza economica o giuridica.
• Acquiescenza su avviso vs cartella: A differenza degli avvisi di accertamento, per cui esiste l’istituto dell’“acquiescenza” con riduzione delle sanzioni a 1/3 se paghi entro 60gg e rinunci al ricorso, sulla cartella non c’è acquiescenza agevolata. La cartella già contiene la sanzione ridotta al 10% se avevi avuto l’avviso bonario e hai pagato nei 30gg, ma se sei a livello di cartella la sanzione è piena (30%) e non c’è sconto pagandola subito. Quindi pagare subito o dopo non cambia l’importo delle sanzioni (cambiano solo interessi di mora, pochi in 60gg). Ciò incide sulla valutazione: se un accertamento può ingolosirti con sanzioni ridotte per evitare il ricorso, la cartella no – l’unico “sconto” può venire da rottamazioni legislative, non da norme ordinarie.

Valutare le chance di vittoria in ricorso: Questa è forse la decisione più difficile. Devi chiederti: quali motivi avrei per impugnare la cartella? Sono solidi? Qual è la giurisprudenza in merito? Ci sono precedenti a me favorevoli? Ho le prove per sostenere il mio caso? Quanto mi costerà il contenzioso (spese legali, eventuale parcella del perito se serve, contributo unificato se dovuto – per ricorsi oltre €3.000 c’è un contributo proporzionale – e potenziali spese di soccombenza se perdo)? E confrontare questo con quanto dovrei pagare se non faccio ricorso.

Esempio pratico di riflessione: Un piccolo imprenditore riceve cartella IRAP €8.000 tra imposta e sanzioni per anno 2019. Egli però aveva solo un lavoratore part-time e crede che l’IRAP non fosse dovuta. Il suo commercialista però lo inserì in Unico come soggetto IRAP. Ora, fare ricorso puntando sulla mancanza di autonoma organizzazione potrebbe fargli risparmiare €8.000, ma se perde pagherà forse €8.000 + interessi + magari €1.000 di spese legali dell’Agenzia. Ha dalla sua varie Cassazioni su casi simili, però c’è sempre un margine di incertezza: dipende dalle prove che porterà (dovrà mostrare che quel part-time era mansione esecutiva e che i beni strumentali erano minimi). Se se la sente, potrebbe ricorrere e magari tentare una conciliazione in corso di causa (il DLgs 546 ora consente di conciliare anche in appello, con sanzioni ridotte al 50%). Conciliare significherebbe pagare magari solo l’imposta senza sanzioni, ottenendo quasi lo stesso risultato di una rottamazione ma via negoziale. Dall’altro lato, c’è la rottamazione-quater: se aderisce paga solo imposta e poco altro, quindi sui €8.000 forse pagherà €5.500. È come una conciliazione implicita ma certa, senza contenzioso.

In generale, se il motivo di ricorso è molto fondato, conviene impugnare. Se è debole, meglio cercare un compromesso (rottamare, rateizzare e chiudere). Nel mezzo, c’è chi preferisce comunque lottare anche per prendere tempo. Molti imprenditori dicono: “Faccio ricorso così intanto non pago, poi vediamo se c’è un condono, e alla peggio dopo 2 gradi patteggeremo”. È una strategia talvolta usata: il contenzioso come strumento di cash flow (poiché presentare ricorso sospende comunque la necessità immediata di pagare, specialmente se si ottiene una sospensione). Non è ortodossa ma è una realtà. Naturalmente, un avvocato deontologicamente consiglia ricorso solo se ci sono motivi ragionevoli, non solo per ritardare.

Attenzione agli errori da evitare in questa fase:

• Non far scadere i 60 giorni pensando che l’autotutela o la trattativa informale risolvano: se non hai in mano un provvedimento di annullamento entro i 60 giorni, presenta comunque ricorso (anche all’ultimo giorno), altrimenti resti scoperto. L’istanza di autotutela non ti salva dalla decadenza dal diritto di impugnare.
• Non aderire a definizioni agevolate senza capire le conseguenze: una volta presentata la domanda di rottamazione, non puoi più impugnare quella cartella (salvo rinunciare alla rottamazione poi, ma se l’hai fatto oltre i 60 gg è tardi per ricorso).
• Non ignorare la cartella per poi aspettare la prescrizione se non sei esperto: potresti trovarti con pignoramento e dover pagare comunque. La prescrizione è utile ma va eccepita tempestivamente all’atto giusto (intimazione, pignoramento). Lasciare accumulare interessi e rischiare misure cautelari non è spesso saggio.
• Non pagare subito se hai ottime ragioni di ricorso: perderesti un’opportunità di far valere i tuoi diritti. Alcuni pagano e poi pensano di chiedere rimborso: sappi che chiedere un rimborso IRAP dopo aver pagato, sostenendo ad es. che non era dovuta, è possibile (entro 48 mesi dal pagamento) ma allunghi i tempi e comunque se l’Agenzia rifiuta devi fare causa sul silenzio-rifiuto. Tanto valeva fare causa prima evitando di sborsare. L’unico vantaggio di pagare prima è evitare sanzioni ridotte (ma qui le sanzioni sono già al minimo in cartella, salvo definizioni).

Una volta fatte queste valutazioni e, se opportuno, tentati i rimedi pre-contenziosi (autotutela, sospensione, ecc.), si passa alla fase cruciale: la predisposizione e presentazione del ricorso tributario vero e proprio. Nel prossimo capitolo entreremo nel dettaglio di come impugnare formalmente la cartella IRAP davanti alla Corte di Giustizia Tributaria (ex Commissione Tributaria), illustrando procedure, termini e suggerimenti redazionali.

4. Il ricorso contro la cartella IRAP: procedura e aspetti pratici

Se si decide di contestare la cartella IRAP ricevuta, bisogna agire tramite un ricorso giurisdizionale dinanzi alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado (che fino al 2022 si chiamava Commissione Tributaria Provinciale). Questo capitolo spiega in dettaglio il procedimento del ricorso tributario, con particolare attenzione al caso di impugnazione di una cartella di pagamento. Tratteremo i seguenti aspetti:

• Giurisdizione e competenza: qual è il giudice competente (spoiler: il giudice tributario, non quello ordinario, per le cartelle relative a tributi come IRAP), e in quale sede territoriale va presentato il ricorso.
• Termine per proporre ricorso: conferma dei 60 giorni dalla notifica e indicazione di sospensioni feriali ed eventuali proroghe (accenneremo a come computare i termini).
• Modalità di redazione e contenuti del ricorso: come strutturare il ricorso, quali elementi deve contenere obbligatoriamente (art. 18 D.Lgs. 546/92), e qualche consiglio di stile (chi legge potrà anche trovare un fac-simile più avanti).
• Notifica del ricorso alle controparti: a chi e come notificare (es. tramite PEC o ufficiale giudiziario), con particolare riferimento alla necessità di notificare sia all’Agenzia Entrate (ente impositore) sia all’Agenzia Entrate-Riscossione (agente della riscossione).
• Deposito del ricorso presso la Corte di Giustizia Tributaria: come si deposita (oggi principalmente tramite modalità telematica sul Portale della Giustizia Tributaria o via PEC), e nota sul contributo unificato se dovuto.
• L’eventuale fase di reclamo/mediazione: per gli importi fino a €50.000, il ricorso è anticipato da una fase di reclamo; spiegheremo cos’è e come funziona, anche se per l’utente finale spesso non cambia la scrittura dell’atto.
• Istanza di sospensione giudiziale: come chiedere al giudice di sospendere l’efficacia esecutiva della cartella (nel nostro caso, evitare che l’Agenzia Riscossione proceda finché pende la causa). Questa è cruciale se l’importo è alto e c’è rischio di danni gravi.
• Svolgimento successivo del processo: daremo una panoramica breve su cosa succede dopo il deposito: costituzione delle parti resistenti, udienza (spesso da remoto o sulla base di memorie), sentenza, tempi. E possibilità di appello e Cassazione, per completezza.

Insomma, qui guideremo il lettore attraverso i passi pratici per far valere in giudizio le proprie ragioni.

4.1 Giurisdizione tributaria: impugnare la cartella davanti al giudice tributario

Le cartelle di pagamento per tributi (come IRAP, IRPEF, IVA, IMU ecc.) rientrano nella giurisdizione delle Commissioni Tributarie/Corti di Giustizia Tributaria, in quanto atti dell’Amministrazione finanziaria relativi a tributi. Pertanto, se intendi impugnare una cartella IRAP, devi rivolgerti al giudice tributario, non al giudice ordinario.

Questa affermazione sembra ovvia, ma ci sono stati casi dubbi: ad esempio, se contesti solo la regolarità formale della notifica o vuoi far valere la prescrizione dopo la cartella, qualcuno ha tentato l’opposizione in sede civile (ex art. 615 c.p.c.). Le Sezioni Unite della Cassazione hanno chiarito che tutte le contestazioni attinenti al “titolo” del tributo, quindi compresi vizi di notifica e prescrizione, devono essere fatte valere davanti al giudice tributario se riguardano cartelle su tributi. Il giudice ordinario (es. il tribunale) è competente solo per le opposizioni riguardanti la fase esecutiva pura (es. un vizio nel pignoramento) e per le cartelle relative a contributi previdenziali o altre entrate non tributarie.

Dunque, confermato che la giurisdizione è tributaria, vediamo la competenza territoriale: generalmente è quella del luogo in cui ha sede l’ufficio dell’ente impositore che ha emesso (o richiesto) la cartella. Nel caso IRAP, l’ente impositore è di norma l’Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale competente per il contribuente, oppure, in alcune regioni, potrebbe essere la Regione stessa o un suo concessionario (ma in pratica la gestione è unificata con l’AdE in quasi tutta Italia). Semplificando: la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado competente è quella della provincia (o raggruppamento di province, perché alcune commissioni accorpano più province) dove si trova l’ufficio che segue il tributo. Ad esempio, se Tizio risiede a Firenze e lì presenta la dichiarazione IRAP, l’ufficio competente sarà l’Agenzia Entrate – DP Firenze, e quindi la CGT di primo grado Toscana (sede di Firenze) sarà competente. In caso di dubbio, si può controllare l’intestazione della cartella: c’è spesso un codice dell’ufficio o il nome. Alcune regioni a statuto speciale (es. Sicilia) hanno peculiarità, ma non entriamo in dettaglio.

Nota: dal 2023, con la riforma, le Commissioni Tributarie Provinciali sono state rinominate Corti di Giustizia Tributaria di Primo Grado. Per brevità, useremo a volte ancora il termine “Commissione Tributaria” perché familiare, ma è sinonimo.

4.2 Tempistica: 60 giorni per ricorrere (con sospensione feriale)

Il termine canonico per proporre ricorso tributario è 60 giorni dalla data di notificazione dell’atto impugnato (art. 21 D.Lgs. 546/92). Per la cartella, il dies a quo è il giorno della ricezione (se consegna a mano o via PEC) o della compiuta giacenza se rifiutata/rimasta in posta. Il dies ad quem è il 60° giorno, salvo appunto scadenza in giorno festivo (in tal caso slitta al primo giorno feriale successivo).

Sospensione feriale: in ambito tributario si applica la sospensione feriale dei termini processuali (1-31 agosto di ogni anno) – recentemente confermata anche dalla riforma. Quindi, se i 60 giorni cadono a cavallo di agosto, il periodo dal 1 al 31 agosto non conta. Ad esempio, cartella notificata il 10 luglio: il termine scadrebbe il 8 settembre (60 gg sarebbero 8 settembre considerando agosto sospeso). Attenzione che la sospensione feriale non si applica ad alcune materie come esecuzioni, ma per i ricorsi tributari sì, li sospende.

Proroghe COVID: ricordiamo che nel 2020 ci furono sospensioni straordinarie dei termini di impugnazione (per atti tra 8 marzo e 31 maggio 2020, se non ricordo male). Ormai speriamo non servano più; comunque, se una cartella fu notificata in quei periodi, potrebbe esserci stata una finestra in cui i termini erano congelati. Ciò ormai è superato per gli atti che trattiamo (2023-25), ma per scrupolo lo citiamo.

Effetto del reclamo/mediazione sul termine: se l’importo rientra nel reclamo (fino a €50.000), il ricorso presentato è tecnicamente un reclamo che l’ente può valutare per 90 giorni. Durante quei 90 giorni, il processo è sospeso e i termini processuali pure. In pratica, la Commissione non fissa udienza prima di quei 90gg. Ma per il contribuente non cambia molto: deve comunque rispettare i 60 giorni iniziali per depositare l’atto (che vale doppio come reclamo e ricorso).

Riassumendo: se ricevi la cartella IRAP, segna sul calendario 60 giorni (più eventuale sospensione di agosto se ricade). Quello è l’ultimo giorno utile per spedire la notifica del ricorso (fa fede la notifica, non il deposito; il deposito può avvenire anche dopo, purché entro 30gg dalla notifica).

4.3 Redazione del ricorso: forma e contenuto (art. 18 D.Lgs. 546/92)

Il ricorso tributario è un atto scritto che deve contenere per legge alcuni elementi (pena l’inammissibilità o altre sanzioni processuali se mancanti). L’art. 18 del D.Lgs. 546/92 richiede:

• L’organo giudiziario adito: es. “Alla Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di [Nome Provincia]”.
• Il ricorrente: nome, cognome, codice fiscale, residenza o domicilio. Se è una società: denominazione, sede, CF/P.IVA, nome del legale rappresentante. Importante: se si nomina un difensore, indicare anche il domiciliatario o comunque la PEC.
• L’ente o gli enti contro cui si ricorre: qui bisogna elencare come resistenti sia l’Agenzia delle Entrate (Direzione locale) sia l’Agenzia Entrate-Riscossione (eventualmente la struttura regionale di Ader). Ad esempio: “contro Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di X (Ufficio Y) e contro Agenzia delle Entrate – Riscossione, sede di…”. Sono due destinatari diversi. Non dimenticarne uno: se citi solo AdER, rischi che la parte impositrice non sia parte e poi magari il giudice non può annullare il debito per questioni di contraddittorio.
• L’atto impugnato: indicare “cartella di pagamento n… emessa da… riguardante IRAP anno…, notificata il…”. Qui si dà gli estremi identificativi. Meglio allegare copia integrale della cartella al ricorso (obbligatorio di fatto).
• I motivi del ricorso: questa è la sostanza – si espongono i fatti e le ragioni di diritto per cui si chiede l’annullamento o la modifica dell’atto. Conviene dividerlo in paragrafi o punti chiari (es. “Violazione di legge: decadenza dei termini…”, “Infondatezza nel merito: IRAP non dovuta per mancanza presupposti…”). Ci soffermeremo sui possibili motivi specifici nel capitolo 5. Per ora, sappiamo che vanno scritti in maniera chiara, con eventuali richiami a documenti e giurisprudenza.
• Le conclusioni (richiesta al giudice): ad es. “chiede che Codesta Corte voglia annullare la cartella impugnata, con vittoria di spese” (ossia rifusione delle spese di giudizio). Se la richiesta è parziale, va specificato (nel caso di cartella, di solito si chiede annullamento totale; se per ipotesi c’è un errore di calcolo si può chiedere annullamento parziale nella parte eccedente). Eventualmente includere la richiesta di sospensione in via cautelare qui o in apposita istanza separata.
• Firma del ricorrente o del difensore: se assistiti, firma il difensore (con indicazione, in calce, dei suoi estremi di iscrizione Albo). Se non assistiti (cause sotto €3.000: ma qui cartelle IRAP spesso superano quella cifra, comunque la norma consente pro se se importo < 3.000), firma il contribuente.

Assistenza tecnica obbligatoria: Nel processo tributario, se il valore della causa (imposta + sanzioni, esclusi interessi) supera €3.000, è obbligatorio farsi assistere da un difensore abilitato (avvocati, dottori commercialisti, consulenti del lavoro per materie loro, ecc.). Sotto tale soglia, uno potrebbe stare da sé. Tuttavia, impugnare una cartella IRAP – a meno che sia piccolissima – di solito implica avere un difensore. Va indicato nel ricorso, insieme alla procura alle liti che deve essere allegata (o su foglio a parte o in calce, firmata dal contribuente e dal difensore). La procura può essere anche su documento informatico separato se deposito telematico.

Stile e lunghezza: Non ci sono limiti di lunghezza formali, ma per efficacia meglio essere sintetici ma comprensibili. Un ricorso tipico sta tra 3 e 10 pagine, a seconda della complessità. Importante: numerare le pagine, allegare un indice documenti (meglio). Allegare tutto ciò che serve (cartella, eventuali comunicazioni precedenti, documenti che provano i fatti).

Facilitazioni per il contribuente: Non serve più indicare il valore della causa in ricorso (serve solo per calcolare il contributo unificato da pagare, ma sul ricorso non è obbligatorio scriverlo dal 2016). Non c’è bisogno di elencare la giurisprudenza, ma citarla aiuta. Si può fare riferimento a normative senza allegarle (il giudice le conosce). Lo scopo è convincere il giudice che quell’atto va annullato per i motivi X, Y, Z.

Nel capitolo 8, forniremo un esempio di fac-simile di ricorso per una cartella IRAP, così da vedere praticamente come organizzare i vari paragrafi.

4.4 Notifica del ricorso alle controparti

Una particolarità del processo tributario è che il ricorso introduttivo va notificato alla controparte entro il termine (i 60 giorni). Cioè, non basta depositarlo in Commissione: prima bisogna inviarlo agli enti convenuti. Questo può avvenire in due modi principali oggi:

• Notifica a mezzo PEC: Se sia il mittente (difensore/contribuente) sia il destinatario (Agenzia Entrate o AdER) sono attrezzati per la ricezione via PEC (lo sono), si può inviare il ricorso + allegati via Posta Elettronica Certificata. Questa è diventata la modalità preferenziale da quando il processo tributario telematico è entrato in vigore (dal 2019 obbligatorio per i difensori). Occorre firmare digitalmente il ricorso (e procura se separata) e inviare dal proprio indirizzo PEC alle PEC istituzionali. Per l’Agenzia delle Entrate, c’è un registro delle PEC degli uffici legali; per AdER, c’è la PEC ufficiale della direzione regionale o provinciale. Ad esempio, per AdER Lombardia la PEC è protocollo@pec.agenziariscossione.gov.it (valido a livello nazionale con instradamento automatico in base al ruolo credo). L’importante è ricevere le ricevute di consegna PEC che attestino la notifica.
• Notifica a mezzo ufficiale giudiziario o servizio postale: Alternativamente, si può far notificare l’atto in forma cartacea tramite ufficiale giudiziario (che lo consegnerà all’ente) o anche tramite raccomandata a/r (il processo tributario prevede la possibilità che il ricorrente notifichi direttamente per posta, spedendo il ricorso e duplicati con raccomandata). Oggi però, con la PEC, questi metodi tradizionali sono poco usati dagli avvocati. Un contribuente fai-da-te sotto 3k potrebbe spedire raccomandata, ma rischioso se non compila bene duplicati e relata.

Relata di notifica: Se si usa PEC, la “relata” è costituita dalla prova di invio e consegna (le ricevute). Se si usa Ufficiale giudiziario, farà lui la relata. Se si spedisce per posta, il ricorrente deve allegare al ricorso una dichiarazione di aver spedito in data X con raccomandata n. … allegando ricevuta.

Pluralità di destinatari: Bisogna notificare a ciascuna controparte. Quindi, tipicamente fare due invii PEC separati: uno alla PEC dell’Agenzia Entrate locale, uno alla PEC di AdER. Va bene anche un’unica PEC con destinatari multipli? In teoria sì, se la dimensione allegati non è enorme; ma per sicurezza e ordine è meglio separate, così hai due ricevute di consegna separate. Se mandi insieme, rischi che se una delle PEC ha problemi l’invio non va a buon fine.

Termine rispettato per notifica: Fa fede la data di invio PEC (se consegnata) o la data di spedizione posta, non la data di ricezione da parte dell’ufficio (sì, la legge considera tempestivo il ricorso spedito entro 60gg anche se arriva dopo). Con la PEC di solito è istantanea comunque.

Errore da evitare: Dimenticare di notificare ad uno dei due enti. Se notifichi solo ad AdER e non all’Agenzia, quest’ultima potrebbe eccepire l’inammissibilità per mancata notifica e non costituisce il rapporto processuale regolarmente. I giudici talvolta su questo sono rigidi (anche se alcuni ammettono la rimessione in termini o ordinano di integrare il contraddittorio). Meglio farlo giusto subito.

4.5 Deposito del ricorso e instaurazione del processo

Dopo aver notificato il ricorso, occorre depositarlo presso la segreteria della Corte di Giustizia Tributaria competente, entro 30 giorni dall’ultima notifica effettuata (art. 22 D.Lgs. 546/92). Oggi il deposito avviene telematicamente tramite il Portale della Giustizia Tributaria (SIGIT) oppure via PEC all’indirizzo PEC della Commissione (ora pare spingano tutti sul portale, la PEC vale come canale residuale). Se si è privi di mezzi telematici, si può ancora depositare a mano cartaceo, ma solo per contribuenti non assistiti direi.

Documenti da depositare:

• Il ricorso (con firma digitale se telematico) e la procura alle liti;
• Le ricevute di avvenuta notifica (nel caso PEC, le Racc. di consegna e accettazione trasformate in pdf o depositate come .eml/.msg); se raccomandata, la ricevuta di spedizione e ricezione;
• Copia dell’atto impugnato (cartella) e degli altri documenti su cui si fonda il ricorso (dichiarazioni, ricevute, lettere, sentenze citate se vuoi allegarle ecc.);
• Un indice dei documenti.
• La nota di iscrizione a ruolo (non più necessaria in molte piattaforme telematiche dove i dati li inserisci in maschera, ma allegare un file “NIR” non fa male per chiarezza).

Contributo unificato (CU): è un importo dovuto per le cause tributarie in base al valore. Per valore fino a €5.000 il CU è €30; da 5k a 25k è €60; 25-75k: €120; 75-200k: €250; oltre 200k: €500. Questo contributo va pagato (solitamente online con F23 o modello F24, codici speciali). La prova del pagamento va allegata al momento del deposito. Se non lo si paga, la Commissione invita a regolarizzare, altrimenti non si procede. Per le cartelle IRAP, il valore della causa è la somma di imposta + sanzioni richieste (gli interessi esclusi). Esempio: cartella chiede 10.000 imposta + 3.000 sanzioni -> valore 13.000 -> CU da €120.

Iscrizione a ruolo della causa: Una volta depositato, la segreteria assegnerà un numero di R.G. (registro generale) e notificherà le controparti che il ricorso è stato depositato, invitandole a costituirsi entro 60 giorni (ridotti a 30 in caso di appello) dal ricevimento. Oggi anche l’Agenzia e AdER si costituiscono telematicamente.

Costituzione in giudizio di AdE e AdER: L’Agenzia Entrate affiderà la pratica al proprio ufficio legale interno (o all’Avvocatura dello Stato se del caso, ma di solito no per commissioni). Presenterà controdeduzioni scritte (memoria di risposta) confutando i motivi del ricorso. AdER farà altrettanto per la sua parte (spesso su vizi di notifica etc, delegando all’Avvocatura dello Stato). Queste memorie arriveranno a te tramite deposito telematico (ti verranno notificate via PEC dal sistema). Potrai replicare con memorie illustrative entro certi termini (solitamente fino a 10 giorni prima dell’udienza, e memorie di replica 5 giorni prima).

Udienza e decisione: La riforma 2022 ha introdotto la possibilità di udienza da remoto come prassi (o trattazione scritta, se le parti non chiedono discussione orale). Se vuoi discutere oralmente, devi fare istanza entro la data indicata dal Decreto di fissazione (di solito 10 giorni prima dell’udienza). Sennò, la causa va in decisione sulla base degli atti scritti. In una cartella IRAP, la discussione orale può essere utile se vuoi enfatizzare aspetti fattuali (es. mancanza organizzazione: magari vuoi rispondere a eccezioni dell’Agenzia, ecc.). Sta a te e al tuo difensore valutare.

Durata: Dal deposito alla sentenza di primo grado possono passare da 6 mesi a 2 anni, a seconda del carico della Commissione. Molte cause semplici di cartelle si decidono in 8-12 mesi. Se hai chiesto sospensione cautelare, quell’istanza viene decisa prima (spesso in 1-3 mesi dal ricorso, con un’ordinanza). Ne parliamo subito.

4.6 Richiesta di sospensione cautelare della cartella

La presentazione del ricorso non sospende automaticamente la riscossione. Significa che, scaduti i 60 giorni dalla notifica della cartella, se non hai pagato, l’Agente potrebbe teoricamente iniziare azioni esecutive anche mentre il ricorso è pendente. Per evitare ciò (che peraltro renderebbe inutile vincere dopo, se nel frattempo ti hanno pignorato la somma), esiste la possibilità di chiedere al giudice tributario una sospensione provvisoria dell’atto impugnato.

Art. 47 D.Lgs. 546/92: prevede che, su istanza motivata del ricorrente, la Commissione possa sospendere in tutto o in parte l’esecuzione dell’atto impugnato se sussistono due requisiti:

1. Grave e irreparabile danno che deriverebbe dall’esecuzione dell’atto;
2. Fumus boni iuris, cioè il ricorso non è manifestamente infondato (vi sono elementi che fanno ritenere fondate le ragioni del ricorrente).

Come presentare l’istanza: O nel ricorso stesso, in una parte dedicata (es: “istanza cautelare: si chiede la sospensione…”), oppure con atto separato successivo (ma di solito si inserisce direttamente nel ricorso iniziale o la si deposita poco dopo). Bisogna spiegare perché pagare subito la cartella arrecherebbe un danno grave e irreparabile: ad esempio, “l’importo elevatissimo metterebbe a rischio la continuazione dell’attività”; “il contribuente non è in grado di far fronte senza pregiudicare il proprio sostentamento”; “ci sarebbe irreparabilità perché poi il rimborso sarebbe incerto”. Va anche fatto notare il fumus: “si ritiene che il ricorso presenta profili di fondatezza, come evidenziato nei motivi sopra, ad esempio la plateale decadenza del potere di riscossione”.

Iter: Il presidente della sezione fissa rapidamente la camera di consiglio per discutere la sospensione, spesso entro 30-40 giorni dalla richiesta. L’udienza cautelare avviene spesso senza presenza di parti (o con collegamento remoto breve). Il collegio emette un’ordinanza motivata. Se la concede, la riscossione è sospesa fino alla decisione di merito (o per un periodo definito). Se la nega, si può eventualmente riproporla in appello se si appella la sentenza.

Importante: Negli ultimi anni, la legge di bilancio 2016 aveva previsto che l’agente della riscossione non potesse procedere oltre certi passi se c’era ricorso e istanza di sospensione pendente (per 180 giorni). AdER in pratica attende l’esito. In più, se c’è rigetto, a volte l’Agente attende comunque la sentenza di primo grado prima di agire. Non contateci senza sospensiva però.

Per la nostra cartella IRAP, di solito se l’importo è significativo conviene chiedere la sospensione. Esempio: cartella di €50.000: far partire un pignoramento su conto o ipoteche sarebbe dannoso. Se mostri al giudice che l’azienda rischierebbe la crisi di liquidità, e hai pure buoni motivi (es. mancanza presupposto IRAP supportata da Cassazione), hai ottime chance di ottenere la sospensione provvisoria. Al contrario, se la cartella è piccola o il motivo è debole, la sospensione può essere negata.

Sospensione per motivi formali: Ad esempio, eccepire la decadenza dei termini: alcuni giudici la considerano fumus molto forte (atto chiaramente tardivo) e quindi sospendono. Il danno irreparabile in questi casi va comunque argomentato (anche se la ragione è giuridica, devi far vedere il danno nell’esborso).

4.7 Dopo il primo grado: cenni su appello e Cassazione

La guida si concentra sul come impugnare la cartella in primo grado e sulle possibili soluzioni. Tuttavia, è utile sapere che:

• Appello: se in primo grado la decisione è sfavorevole (o parzialmente), si può proporre appello alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado (ex Commissione Regionale) entro 60 giorni dalla notifica della sentenza di primo grado. Il processo di appello ricalca il primo (contributo unificato raddoppiato, ecc.). In appello è bene farsi assistere da un legale esperto se già non lo eri. Anche l’Ufficio può appellare se perde (e spesso lo fa, specie su questioni di principio come l’IRAP autonoma organizzazione – anche se ora con l’abolizione per il futuro, forse meno).
  In appello si può chiedere di nuovo sospensione dell’esecutività della sentenza se la sentenza di primo grado è a favore del Fisco e queste potrebbe iniziare a riscuotere 1/3 in caso di vittoria in primo grado (normativa: se il Fisco vince in primo grado può riscuotere metà delle imposte, mi sembra art.68 Dlgs546).
• Cassazione: dopo l’appello, resta il ricorso per Cassazione (entro 60 giorni dalla notifica della sentenza di appello) per motivi di legittimità (violazione di legge o vizio di motivazione), non su valutazione fatti. Spesso questioni su IRAP hanno visto ricorsi fino in Cassazione – anzi la giurisprudenza IRAP è quasi tutta di Cassazione che uniforma criteri a livello nazionale.
• Definitività: se vinci in primo grado e l’ufficio non appella entro termini, hai chiuso la partita – la cartella viene annullata definitivamente. Se vince il Fisco e tu non appelli, devi pagare (salvo magari chiedere un saldo agevolato se spunta un condono pendente entro l’anno successivo; ipotesi rare).
• Conciliazione: ricorda che durante il processo è sempre possibile trovare un accordo con l’ente impositore: la conciliazione giudiziale può portare a riduzione delle sanzioni (alla metà in appello, a 1/3 in primo grado se fatta prima della decisione). Esempio, potresti in corso di causa accordarti di pagare l’IRAP ma non le sanzioni del 30% (o una parte ridotta di esse). Ciò chiude la lite con verbale conciliativo. L’Agenzia spesso concilia quando vede rischio di perdere su tutto – piuttosto accetta il 50%. Questa è un’arma negoziale: se il tuo caso su IRAP è borderline e hai magari giurisprudenza incerta, potresti proporre conciliazione: “Pago il tributo, togliamo sanzioni e ognuno spese proprie”, per dire. Se accettano, firmate l’accordo in udienza e la causa finisce.

Costi e tempi totali: Un contenzioso completo fino in Cassazione su una cartella può durare diversi anni (3-5 anni). I costi (tra CU vari, spese legali) vanno rapportati all’importo in gioco. Per avvocati, solitamente c’è possibilità di chiedere il rimborso spese legali se vinci (il giudice spesso liquida qualche migliaio di euro di spese a favore del contribuente se vince). Non sempre coprono tutto, ma alleviano.

Con questa panoramica, abbiamo coperto “come impugnare” sul piano procedurale. Il capitolo successivo (5) sarà dedicato al cuore del ricorso: i motivi di impugnazione che si possono far valere contro una cartella IRAP. Vale a dire, su quali basi giuridiche e fattuali possiamo chiedere al giudice di annullare la cartella. Questo ovviamente varia a seconda del caso: c’è chi punta sul merito (IRAP non dovuta), chi sui vizi formali (notifica nulla, termini scaduti, difetti nella cartella). Li affronteremo uno per uno con supporto delle norme e soprattutto delle sentenze rilevanti.

5. Motivi di impugnazione di una cartella IRAP: vizi di merito e vizi formali

Arriviamo ora alla parte cruciale: quali sono le argomentazioni, in diritto e in fatto, che possiamo sollevare per contestare efficacemente una cartella IRAP? Le raggrupperemo in due macro-categorie:

• Motivi di merito (sostanziali): attaccano la fondatezza della pretesa tributaria. In altre parole, sostenere che l’IRAP richiesta non è dovuta. Il caso tipico è “il tributo non era dovuto perché non c’era autonoma organizzazione, quindi la cartella è illegittima nel merito”. Oppure “l’importo è errato: hanno calcolato male l’imponibile IRAP, o l’hanno già riscossa altrove, ecc.”. Un ricorso di merito va a sindacare se davvero quel tributo spetta all’Ente.
• Motivi di legittimità (procedurali/formali): attaccano la validità formale dell’atto o della procedura che ha portato alla cartella, indipendentemente dal fatto che il tributo fosse dovuto o meno. Esempi: “la cartella è stata notificata oltre i termini per legge (decadenza)”; “la cartella è nulla perché non mi è mai stato notificato l’avviso di accertamento presupposto”; “la notifica della cartella è inesistente o nulla per vizi formali”; “la cartella non indica gli elementi essenziali (es. manca il responsabile procedimento) ed è quindi annullabile”; oppure “il debito si è prescritto prima dell’intimazione”. Questi motivi, se accolti, portano all’annullamento dell’atto per vizi procedurali, anche se magari il tributo in teoria era dovuto (ma l’ente ha perso il diritto di esigerlo o ha commesso errori gravi).

In un ricorso reale, spesso si invocano più motivi insieme: ad esempio, prima si eccepisce la decadenza, poi “in subordine e comunque”, si dice che anche nel merito l’IRAP non era dovuta per mancanza di autonoma organizzazione. Il giudice esaminerà i motivi e se ne trova uno assorbente (es. decadenza), può accogliere su quello e tacere sul resto.

Vediamo ora i principali motivi impugnabili delle cartelle IRAP:

• 5.1 – IRAP non dovuta per mancanza di presupposto (“autonoma organizzazione”): il motivo di merito più gettonato, sostenuto dalla giurisprudenza che lo permette anche in sede di cartella.
• 5.2 – Omessa notifica dell’atto presupposto (avviso di accertamento): se la cartella segue un avviso che il contribuente non ha mai ricevuto. La Cassazione conferma che si può far valere in giudizio e porta all’annullamento integrale.
• 5.3 – Decadenza dei termini di notifica o emissione del ruolo: se la cartella è arrivata troppo tardi, violando i termini perentori (es. oltre il 3° anno dalla dichiarazione). Abbiamo trattato normative, qui citiamo giurisprudenza applicativa (Cass. e CTR hanno annullato cartelle tardive).
• 5.4 – Vizi di notifica della cartella: se la cartella stessa è stata notificata in modo inesistente o radicalmente viziato (es. consegnata a persona sbagliata, indirizzo errato). Distinzione tra nullità sanabili (notifica in luogo diverso ma comunque giunta a conoscenza) e inesistenza (del tutto estranea). Cassazione SU 19854/2004 e altre definiscono i confini. Se inesistente, il ricorso è proponibile senza limiti di tempo appena se ne viene a conoscenza, e porta all’annullamento.
• 5.5 – Prescrizione del credito tributario: se tra la cartella e l’ultimo atto di riscossione sono passati più di 5 anni (o 10, a seconda dei casi come discusso) e l’agente ha notificato qualcosa (es. un intimazione) fuori tempo, si può eccepire che il diritto a riscuotere è prescritto. Non è un motivo del ricorso originario (poiché di solito 60gg non c’è già prescrizione), ma può sorgere in seguito: lo inseriamo per completezza, specie se uno non ricorre in 60gg e aspetta di difendersi con la prescrizione più avanti.
• 5.6 – Altri vizi formali della cartella: es. mancanza del responsabile del procedimento, difetto di motivazione (cartella “muta”), errore sul destinatario, duplicazione di iscrizione a ruolo, ecc. Alcuni di questi motivi hanno trovato accoglimento in tribunale. Ad esempio, anni fa molte cartelle annullate per mancata indicazione del responsabile (obbligo introdotto dallo Statuto, art.7, e dal DL 32/2001), la Cassazione le riteneva nulle. Oggi l’ente vi ha posto rimedio (lo indica). Se trovassimo una cartella priva, potremmo citarlo. Oppure cartella che richiede importi in violazione del giudicato (già annullati prima): anche questo è un vizio.

Procediamo con ordine.

5.1 Contestare la debenza dell’IRAP: il tributo non dovuto per assenza di “autonoma organizzazione”

Descrizione del motivo: Il contribuente sostiene che, alla luce dei fatti, non era soggetto all’IRAP e quindi il tributo richiesto non è dovuto. Questo è tipicamente sollevato da professionisti e piccoli imprenditori che ritengono di rientrare nei casi esenti per mancanza di autonoma organizzazione (vedi §1.2). Ad esempio: “Sono un consulente informatico individuale, senza dipendenti né beni strumentali rilevanti, quindi l’IRAP anno 2019 non era dovuta; la cartella di pagamento che la richiede è illegittima”.

Base normativa/giurisprudenziale: Ci si fonda direttamente sull’art. 2 D.Lgs. 446/1997 e sull’interpretazione datane dalla Corte Costituzionale e di Cassazione. La Corte Costituzionale (sentenze nn. 156/2001 e 437/2007) ha dichiarato non fondate le questioni di legittimità dell’IRAP purché interpretata nel senso che non colpisce il lavoro autonomo “povero di organizzazione” (ha lasciato il compito alla Cassazione di definire i contorni). La Cassazione, a Sezioni Unite 12108/2009 e 9451/2016, ha definito il perimetro dell’autonoma organizzazione (criteri a) e b) già visti). Inoltre, molte sezioni semplici hanno affermato che il professionista privo di dipendenti (o con uno di mera segreteria) e beni minimi non deve l’IRAP.

Ammissibilità di tale motivo in sede di cartella: Questo è un punto chiave. Come ricordato, inizialmente qualcuno dubitava che si potesse contestare il merito in sede di cartella, specie se il contribuente stesso aveva presentato dichiarazione con imposta dovuta. Si diceva: “hai dichiarato quell’imposta, dovevi semmai correggere la dichiarazione chiedendo rimborso dopo aver pagato”. Ma la Cassazione ha smentito ciò: il contribuente può contestare la debenza del tributo anche impugnando direttamente la cartella basata sui propri dati dichiarati, se la cartella è il primo atto con cui il Fisco chiede il tributo. E non deve prima pagare e poi chiedere rimborso, può far valere subito in giudizio la non debenza. Questo principio è ormai consolidato: Cass. n. 4003/2013 (caso del professionista che non aveva presentato dichiarazione IRAP e impugnò la cartella, esattamente la fattispecie nostra); Cass. n. 13730/2017; Cass. n. 9872/2011 e 4049/2015 richiamate in Cass. 13730/17; ordinanze più recenti anche. Dunque, è legittimo e ammesso dire nel ricorso: “il tributo portato dalla cartella non è dovuto perché manca il presupposto”.

Prova e aspetti istruttori: Il contribuente dovrà allegare prove circa la propria struttura organizzativa. Ad es., allegare dichiarazioni fiscali da cui risultino zero spese per personale, l’assenza di beni ammortizzabili significativi, o fornire un elenco di beni strumentali esistente (PC, stampante – cose minime). Se ha locali, dimostrare magari che lo studio è di casa, ecc. A volte si allegano certificati CCIAA attestanti che non aveva dipendenti, o autocertificazioni di aver lavorato sempre da solo. Poiché in questa sede siamo in contenzioso, non c’è fase istruttoria lunga: conviene presentare tutto il necessario subito. L’ufficio potrà contestare magari dicendo “dalle dichiarazioni IVA si vede che ha compensi alti e spese alte”, oppure “risulta un collaboratore” etc. Il giudice valuterà. Spesso in questi casi decidono sulla base di presunzioni semplici: ecco perché la Cassazione insiste che è valutazione di merito insindacabile in Cassazione se motivata. Dunque convincere il giudice di primo grado (che ora è togato di professione, dal 2023, quindi con più preparazione) è cruciale.

Giurisprudenza di merito (CTR, CTP): in genere segue Cassazione. Esempi: Commissioni hanno escluso IRAP a pediatri convenzionati con segretaria (vedi il caso di Cass. 16278/2019 che confermò la CTR Lombardia); CTR hanno annullato cartelle IRAP a architetti senza staff, ecc. Nel ricorso, citare la giurisprudenza di Cassazione è più importante che citare CTR random. Si può inserire massime: ad es. Cass. SU 9451/2016 “ha stabilito che un singolo dipendente di mansioni generiche non comporta soggezione a IRAP”. E citare Cass. 13730/2017 sulla possibilità di farlo in cartella.

Esempio di formulazione nel ricorso:
“Infondatezza nel merito – Difetto del presupposto impositivo IRAP (assenza di autonoma organizzazione). La cartella esattoriale in oggetto richiede il pagamento di € X per IRAP 2019. Tuttavia, tale tributo non era dovuto in quanto il ricorrente, libero professionista (odontoiatra) operante individualmente, nell’anno 2019 ha esercitato la propria attività senza un’autonoma organizzazione. Ai sensi dell’art. 2 D.Lgs. 446/1997 e della consolidata giurisprudenza (Cass. SS.UU. n.9451/2016; Cass. n.13730/2017; Cass. n.16278/2019 – si richiamano in particolare Cass. SS.UU. 2016, secondo cui il presupposto IRAP manca quando il contribuente non impiega dipendenti o beni eccedenti il minimo necessario), il ricorrente non rientra tra i soggetti passivi IRAP. In fatto, nel 2019 il ricorrente ha svolto l’attività di odontoiatra senza alcun dipendente o collaboratore (come da certificato ENPAM e da autocertificazione allegata) e si è avvalso unicamente di beni strumentali basilari (un riunito odontoiatrico in leasing, attrezzatura medica ordinaria), senza strutture complesse. Il volume di compensi (€80.000) è frutto esclusivo del lavoro personale, e le spese sostenute (circa €20.000) riguardano materiali di consumo e la parcella di un commercialista (che, come afferma Cass. 16278/2019, rientra nella gestione minimale di qualunque attività professionale, irrilevante ai fini IRAP). Non vi è quindi quel quid pluris organizzativo. La stessa Agenzia delle Entrate ha riconosciuto in passato rimborso IRAP a figure analoghe (si allega risposta interpello DRE …). Pertanto, l’IRAP non era dovuta e la cartella risulta priva di fondamento sostanziale. Si chiede l’annullamento dell’imposta e conseguentemente delle sanzioni e interessi accessori.”

Se il giudice accoglie questo motivo, annullerà la cartella nel merito. Ciò equivale a dire: il contribuente non deve quell’IRAP. In genere la formula in sentenza è “accoglie il ricorso e annulla la cartella impugnata”. In motivazione magari scriverà che è emerso che non vi era autonoma organizzazione (lo dicono spesso testualmente).

Ulteriori situazioni di merito possibili:

• Errore di calcolo: Raro nelle cartelle da controllo automatizzato, perché sono basate sui dati dichiarati. Ma esempio: la dichiarazione riportava imposta €1000, il sistema per errore ne ha chiesti €10000 (un decimale saltato). Si può contestare l’importo asserendo errore palese. Qui l’Agenzia di solito riconosce facile e magari in giudizio nemmeno si oppone.
• Doppia imposizione: ad es. IRAP già pagata in un condono precedente, ma cartella emessa lo stesso. O IRAP inclusa erroneamente due volte per stessa annualità. Questi vanno esposti chiaramente con documenti.
• Sanzioni non dovute per causa di non punibilità: ipotesi particolari: se si discute solo la sanzione (non il tributo), si potrebbe sostenere che non andava applicata per caso fortuito, incertezza normativa, ecc. In un ricorso su cartella, di solito se contesti il tributo decadono anche le sanzioni. Però in linea teorica potresti dire: “ok pago l’imposta, ma la sanzione va annullata perché avevo ragionevole motivo di ritenere di non dover pagare IRAP” (incertezza su disciplina, prima del 2016 c’erano orientamenti oscillanti… in verità ormai no, la linea c’era. Comunque, Statuto contrib. art. 10 prevede che sanzioni non si applicano se uno ha seguito indicazioni dell’Amministrazione poi cambiate). Non è un motivo comune, ma menzioniamo per completezza.

Recap: Contestare il merito IRAP è il fulcro per professionisti. Grazie alle pronunce come Cass. 4003/2013 e Cass. 13730/2017, sappiamo che si può e si deve fare direttamente nel ricorso contro cartella, senza timore di inammissibilità. L’importante è fornire al giudice tutti gli elementi per valutare la situazione concreta.

5.2 Omessa notifica di un atto precedente: eccepire la nullità derivata della cartella

Descrizione del motivo: Se la cartella IRAP è stata preceduta da un avviso di accertamento o altro atto impositivo che il contribuente non ha mai ricevuto, allora la cartella è viziata perché notifica per la prima volta una pretesa già contenuta in quell’atto, senza che quest’ultimo sia stato notificato regolarmente. In pratica, il contribuente viene a conoscenza del debito solo con la cartella, ma la legge prevedeva che prima dovesse essergli notificato un avviso motivato (soprattutto se si tratta di omessa dichiarazione IRAP o rettifica di importo). Dunque, si eccepisce la nullità della cartella per difetto di notificazione dell’atto presupposto.

Quando si applica:

• Se il contribuente non ha presentato la dichiarazione IRAP per quell’anno ed è stato emesso un accertamento d’ufficio IRAP: l’ente avrebbe dovuto notificargli l’avviso di accertamento (entro il 5° anno) e poi, se inadempiente, la cartella. Se l’avviso non gli è mai stato notificato (magari spedito a indirizzo errato, o notifica nulla), la cartella (che in questo caso reca importi con sanzioni 120% ecc.) è impugnabile per questo vizio.
• Oppure se c’è stato un controllo formale (36-ter) su dati dichiarati errati e l’ente ha inviato una comunicazione o avviso di rettifica mai pervenuto, poi ha iscritto a ruolo. In tal caso la cartella sarebbe primo atto ma senza motivazione (perché avrebbe dovuto vedere i dettagli nell’avviso).
• O un caso pratico: Contribuente ha ricevuto nel 2018 un avviso di accertamento IRAP, ma era viziato nella notifica e lui non l’ha mai saputo. L’ente comunque iscrive a ruolo quell’importo e nel 2020 arriva cartella. Lui impugna dicendo: l’avviso non mi fu mai notificato, ergo la cartella è nulla e tardiva perché il termine per notificare avviso è scaduto ormai.

Fondamento giuridico: L’art. 19, co.3, D.Lgs. 546/92 afferma che la cartella è impugnabile anche per vizi propri dell’atto presupposto non notificato (in combinato col co.2). La giurisprudenza ha ribadito che la mancata notificazione dell’atto precedente può essere dedotta come motivo di ricorso contro la cartella. Cassazione Sez. V n. 1144/2018: se l’atto presupposto non è stato notificato, la cartella è nulla; il contribuente può chiederne l’annullamento e può decidere se limitarsi a far annullare la cartella per quel vizio o contestare anche il merito del tributo (scelta del petitum). Cass. 33526/2019 conferma questa facoltà. Inoltre, Cass. 28807/2020 ha aggiunto che persino l’adesione del contribuente a una rottamazione della cartella non sana la mancata notifica dell’atto presupposto – nel senso che se poi costui impugna lo stesso, può far valere quel vizio; l’aver aderito non implica riconoscimento regolarità notifica. Quindi è un vizio robusto: la notifica mancante infici la cartella e non viene sanata da atti successivi se il contribuente lo solleva tempestivamente.

Esempio pratico: Mario non presenta IRAP 2017. AdE emette avviso di accertamento a novembre 2022, ma lo notifica a un vecchio domicilio, mai arrivato a Mario (magari depositato in comune e mai saputo perché Mario aveva la residenza altrove). Mario nel 2024 riceve cartella IRAP 2017. Nel suo ricorso: “La cartella è nulla poiché l’avviso di accertamento presupposto non mi è mai stato notificato. Viene quindi violato l’obbligo di previo contraddittorio e motivazione dell’atto impositivo: la pretesa tributaria non poteva essermi richiesta per la prima volta con la cartella esattoriale. In base all’art.19 D.Lgs.546/92 e giurisprudenza (Cass. 1144/2018), l’omessa notifica dell’atto presupposto comporta la nullità derivata della cartella. Si chiede pertanto l’annullamento della cartella impugnata.”

Il giudice, se accerta che davvero l’avviso non fu notificato regolarmente (l’ente in giudizio cercherà di dimostrare di sì, esibendo magari relata: se la relata mostra un vizio – es notificato a indirizzo sbagliato – punto per Mario), annulla la cartella. Esito: l’Agenzia Entrate potrebbe provare a rinotificare l’avviso originario, ma se ormai i termini di decadenza sono passati (cosa probabile: l’avviso doveva esser fatto entro 2019, e siamo nel 2024), ha perso la chance. Mario non paga nulla.

Differenza tra questo e vizio di notifica della cartella: qui la cartella l’ha ricevuta, ma contesta di non aver ricevuto un atto precedente dovuto; nel §5.4 vedremo il caso in cui la cartella stessa ha una notifica inesistente o nulla (caso ancora diverso, ma si possono sommare: es. magari anche la cartella gliel’hanno notificata a indirizzo vecchio e l’ha scoperta per caso – allora due vizi).

Onere della prova: spetta al Fisco provare che l’atto presupposto fu notificato regolarmente (esibendo relata). Se il Fisco non prova nulla o prova notifica inesistente, il giudice dà ragione al contribuente. In giurisprudenza è pacifico che “la produzione dell’atto presupposto è onere dell’ente impositore; in mancanza, la cartella va annullata” (Cass. n. 11745/2010 etc.). Quindi come contribuente basta allegare una dichiarazione “non ho mai ricevuto tale avviso” e magari la copia della cartella dove se è menzionato quell’avviso con numero/data (spesso scrivono in cartella riferimento al provvedimento). A volte la cartella non menziona nulla: in tal caso si evince dal tipo di sanzioni (es. se vedi sanzione al 150%, sai che c’è stato un accertamento per omessa dichiarazione). Puoi dire: “da indagini eseguite presso AdER, risulta ruolo consegnato su base di avviso n. … di cui non ho avuto notizia”.

Facoltà di scelta di petitum: come accennato, Cassazione dice che il contribuente può decidere se chiedere solo l’annullamento della cartella per vizio formale (lasciando salvo l’eventuale tributo, che però non è esigibile se l’atto manca), oppure chiedere di esaminare anche il merito del tributo e farlo cadere. Questo dipende dalla strategia: se so di aver torto sul merito (es. davvero non presentai la dichiarazione e sarei soggetto IRAP), potrei limitarmi a far annullare la cartella per difetto di notifica dell’accertamento, senza entrare nel merito (così evito discussioni su se IRAP era dovuta). L’ente poi, se i termini glielo consentono, potrebbe rinotificare l’accertamento e ci risiamo; ma se no, ho vinto. Se invece penso di avere ragione anche sul merito (non dovuta IRAP), posso in ricorso aggiungere “per completezza, si evidenzia comunque che l’IRAP non era dovuta…”, cosicché se anche il giudice per assurdo ritenesse sanata la notifica (cosa rara) considererà il merito.

Giurisprudenza di Cassazione sul punto: Cass. 1144/2018 e 33526/2019 le abbiamo citate con riferimento a Cass. 7156/2025, ordinanza recentissima che richiama quelle (nel testo sopra c’è accenno che Cass. 7156/2025, quindi dell’anno corrente, rifà il punto). Cass. 28807/2020 (citata nell’estratto) è interessante per dire che neanche la rottamazione “sana” (il contribuente aveva aderito a rottamazione di cartella derivante da avviso mai notificato; dopo aver rottamato, ha comunque fatto causa e Cassazione gli ha dato ragione che l’adesione non toglieva il suo diritto di far valere la notifica nulla, vincendo la causa).

In sintesi, questo motivo è molto forte: le Commissioni di solito accolgono senza problemi se vedono l’assenza di notifica. L’Agenzia in certi casi non si oppone nemmeno se sa di aver sbagliato la notifica, perché rischierebbe anche la condanna alle spese. Può cercare di dire “notifica è nulla ma sanata dalla proposizione del ricorso” (principio che in parte esiste: la notifica nulla è sanata se il ricorso è proposto entro termine accertamento; tuttavia qui l’accertamento era decaduto… scenario complicato: Cass. SU 19854/2004 dice ogni nullità notifica atto presupposto è sanata se fai ricorso, ma non se al momento del ricorso l’ufficio era già decaduto dal potere, allora la sanatoria processuale non salva l’atto sostanziale decaduto. Quindi se l’accertamento era oltre termini, sanatoria non vale).

Quindi il contribuente può ribattere: anche se la notifica dell’accertamento fosse nulla, la proposizione del ricorso contro la cartella non sana la decadenza già maturata dell’atto impositivo (Cass. SU 19854/2004).

5.3 Decadenza nei termini di notifica della cartella (ruolo tardivo)

Descrizione del motivo: La cartella di pagamento IRAP è stata notificata oltre il termine di decadenza previsto dalla legge per quell’anno, quindi l’iscrizione a ruolo è tardiva e l’atto è nullo. In pratica: l’ente impositore ha perso il potere di riscuotere perché ha fatto partire la cartella troppo tardi.

Riferimenti normativi: Abbiamo trattato ampiamente i termini al §2.2. Per IRAP dichiarata e non versata: cartella entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione. Per IRAP derivante da controlli formali: terzo o quarto anno (a seconda del periodo normativo). Per IRAP da accertamento: l’avviso andava entro quinto anno ecc.

Nel ricorso bisogna esplicitare il calcolo: Esempio: “La cartella impugnata, relativa all’IRAP 2016 (dichiarazione presentata il 30/10/2017), è stata notificata il 10 gennaio 2022, oltre il termine di legge. Infatti, ai sensi dell’art. 25 DPR 602/1973, per le somme risultanti da controlli automatizzati delle dichiarazioni presentate nel 2017, la notifica della cartella doveva avvenire entro il 31 dicembre 2020. Nel caso di specie il termine è stato ampiamente superato (notifica effettuata più di un anno dopo la scadenza), con conseguente decadenza dell’Amministrazione dal potere di riscossione. Pertanto la cartella è nulla e va annullata.”

Giurisprudenza: È pacifico che questi termini sono perentori. Cass. SS.UU. 25790/2009 li ha confermati retroattivi, Cass. ord. 1981/2018 ribadisce che la decadenza del ruolo rende nulla la cartella su eccezione di parte. Le Commissioni seguono la norma. Basta dimostrare date: la data di presentazione dichiarazione e la data notifica cartella. Spesso l’Agenzia eccepisce qualcosa? Potrebbe dire “c’era sospensione Covid per quell’anno, quindi spostiamo di tot mesi il termine”. Se è periodo 2018-19, effettivamente il DL 34/2020 spostò termini di notifica dei ruoli 2020 a fine 2020 + 2021, ecc. Questo può complicare: e.g. ruoli 2018-2019 stati notificati nel 2021 erano considerati tempestivi per via di proroghe. Bisogna studiare caso per caso se nel periodo in questione c’erano proroghe emergenziali.

Esempio complesso: IRAP 2017 dich. nel 2018: termine ord. 31/12/2021 per cartella. Però, c’è stata sospensione dall’8/3 al 31/5/2020 dei termini di accertamento e riscossione? Credo di sì per notifica cartelle fu bloccata fino a 31/12/2020 di fatto. Il Legislatore emanò norma che i carichi 2020 potessero esser notificati entro 28/2/2021 (poi 31/3…). Insomma, se la cartella è arrivata a gennaio 2022, l’ufficio potrebbe dire “termine era prorogato a 31/1/22 per emergenza”. Non entriamo troppo nel dettaglio, ma come difensore bisogna verificare queste normative transitorie.

Comunque, in assenza di proroghe straordinarie: la decadenza è facile da calcolare e i giudici accolgono. AdER usualmente non oppone nulla se effettivamente tardiva, l’Agenzia a volte cerca appigli (es. “non era 36-bis ma 36-ter ergo 4° anno”, o “il ruolo è stato reso esecutivo nel 2020, benché notificato nel 2021, ciò basta?” – in passato qualche diatriba se conti esecutività o notifica: la norma dice notifica entro fine anno X pena decadenza, quindi notifica tardiva = decaduto a prescindere da quando emesso il ruolo se non notificato in tempo).

Precisiamo: La decadenza che contestiamo è quella della notifica della cartella. Esiste anche un termine di decadenza per l’iscrizione a ruolo (vecchio art.17 D.Lgs.46/99, abrogato dal 2007 per tributi erariali). Ora come ora fa fede la notifica. Se l’ente avesse affidato il ruolo il 31/12 giusto e la notifica poi slitta di qualche giorno per cause postali, giurisprudenza discuteva se conti la consegna al messo o la ricezione contribuente. In genere si guarda la data di consegna al servizio postale come notifica (notifica a mezzo posta si perfeziona per l’ente quando consegna alle poste). Se l’ha consegnata il 31/12 e tu l’hai ricevuta il 5/1, tecnicamente potresti comunque dire “non notificata entro il 31/12” perché la notifica al destinatario è nel 2022, però la giurisprudenza tende a salvare in quel caso (perché dicono per decadenza fa fede spedizione se con raccomandata nei termini). È un dettaglio: difficilmente spedivano a Capodanno, di solito queste cartelle tardive partono dopo.

Esito: Se accolto, il giudice annulla la cartella per intervenuta decadenza. Ciò non equivale a dire che il tributo non fosse dovuto; dice solo che l’ente ha perso il diritto a riscuoterlo coattivamente perché tardivo. Ma sostanzialmente il contribuente è salvo (il debito non è più collettabile).

Attenzione: decadenza dei ruoli è rilevabile solo su eccezione del contribuente. Il giudice non la rileva d’ufficio di solito (anche se trattasi di termine perentorio). Quindi va proprio scritto esplicitamente nel ricorso.

Casi in cui non è decadenza ma prescrizione: Se la cartella è in sè tardiva, parliamo di decadenza. Se invece la cartella fu tempestiva ma l’esecuzione è stata avviata troppo tardi, quello è prescrizione (vedi §5.5).

5.4 Vizi di notifica della cartella di pagamento stessa

Descrizione del motivo: La cartella esattoriale IRAP potrebbe essere essa stessa affetta da un vizio di notificazione così grave da renderla inesistente o nulla. Ad esempio: la cartella è stata notificata a un indirizzo dove il contribuente non risiedeva più, ed è stata ritirata da persona sconosciuta o mai ritirata; oppure è stata consegnata a un soggetto non legittimato (ad esempio a un vicino di casa invece che a un familiare o portiere); o magari la notifica via PEC è stata eseguita su un indirizzo PEC non appartenente al contribuente, o l’allegato non era conforme. In questi casi, il contribuente può non aver avuto conoscenza regolare dell’atto. Se poi in qualche modo ne viene a conoscenza (spesso tramite un estratto di ruolo o un successivo pignoramento) può impugnare la cartella per vizio di notifica.

Distinzione nullità vs inesistenza: La giurisprudenza (SU 19854/2004, cit.) ha stabilito che:

• La inesistenza della notifica si ha in casi estremi (notifica effettuata in luogo o a persona totalmente estranei al destinatario). Ad esempio, cartella consegnata a un indirizzo completamente diverso da qualsiasi collegamento col contribuente e a persona che nulla c’entra: quella notifica è inesistente. Oppure se inviata via PEC a indirizzo non presente nei registri pubblici. L’inesistenza non è sanabile neanche se il contribuente poi ne viene a conoscenza tardivamente (non c’è sanatoria ex post, se non con un comportamento concludente molto esplicito).
• La nullità della notifica invece è qualunque difformità dalle regole che però non rientra nell’inesistenza: la nullità è sanabile se l’atto comunque perviene a conoscenza del destinatario entro certi termini utili (o se il destinatario compie atti conseguenti, come proporre ricorso). Ad esempio, notifica a un parente non convivente: è nulla, ma se il contribuente riceve comunque l’atto tramite quel parente in tempo e propone ricorso, la nullità è sanata. Cass. 14916/2016 sottolinea che i casi di inesistenza sono “limiti angusti” e la maggior parte dei vizi rientrano in nullità sanabile. Anche la notifica a un vecchio indirizzo ma consegnata a un familiare che poi la consegna al contribuente è tipica nullità sanabile.

Importante effetto pratico: Se la notifica è considerata inesistente, il termine dei 60 giorni per impugnare non decorre mai, perché giuridicamente l’atto non è stato notificato. Così, il contribuente può impugnare la cartella anche oltre i 60 giorni dalla data in cui casualmente ne è venuto a conoscenza (ad es. ha chiesto estratto di ruolo o ha ricevuto un pignoramento). In questo caso impugnerà la cartella in quanto mai validamente notificata. Cass. SU 19704/2015 aveva ammesso impugnazione immediata di cartella mai notificata conosciuta via estratto di ruolo, dando tutela al contribuente. Poi il DL 146/2021 ha cercato di bloccare le impugnazioni di estratti di ruolo (art. 12 c.4-bis DPR 602/73) salvo eccezioni, dicendo che se la cartella non è stata notificata devi aspettare un atto successivo per impugnare (oppure provare un grave pregiudizio). Le SU Cass. 26283/2022 hanno dichiarato costituzionalmente legittima questa norma restringente. Quindi oggi, se una cartella è inesistente come notifica, non puoi impugnarla soltanto vedendo estratto di ruolo (salvo dimostrare un pregiudizio concreto, es. blocco a gare), devi attendere un atto dell’Agente (un’intimazione, un pignoramento) e impugnare quello deducendo la notifica mai avvenuta.

Se la notifica è nulla (ma non inesistente), la legge (SU 19854/04) dice: la notifica nulla è sanata se il contribuente propone ricorso – perché ciò prova che l’atto gli è pervenuto comunque – però attenzione: la stessa SU aggiunge “ma la sanatoria non opera se al momento in cui il ricorso è proposto, l’atto era ormai decaduto”. Ciò riguarda più gli avvisi: se un avviso fu notificato invalidamente a dicembre e il contribuente lo impugna a marzo, la notifica è sanata ma se l’avviso era decaduto al 31/12 l’atto rimane decaduto. Per la cartella, se la notifica fu entro il termine ma nulla, col ricorso la notifica si considera avvenuta quando il ricorso è notificato all’ente (sanatoria). Ma ciò non toglie che entro i 60gg si è attivato, quindi non perde chance. Dunque di solito una notifica nulla => il ricorso stesso la sana dal punto di vista processuale, ma il contribuente comunque chiede l’annullamento per quell’irregolarità? Su questo, i giudici dicono: se la notifica è nulla ma l’atto è pervenuto e ricorso nei termini, il vizio è sanato agli effetti processuali, però rimane la violazione formale sanzionabile? In genere, i giudici tributari se la notifica è nulla ma la conoscenza c’è stata tempestiva, tendono a considerare irrilevante ai fini dell’annullamento (dicono: ok c’era vizio ma tanto hai impugnato, fine). Diverso se il ricorso stesso è tardivo a causa del vizio di notifica: in tal caso, si discute se concedere rimessione in termini. Ormai con art.12 c4-bis hanno voluto che se tardivo e l’unico vizio era notifica, non puoi, devi attendere atto successivo.

Riassumendo: Questo motivo di ricorso è tipicamente usato quando:

• Il contribuente scopre la cartella in ritardo (es. non gli è mai arrivata, la vede sull’estratto di ruolo, e magari per via della legge attende un’intimazione per poter fare ricorso).
• Oppure gli è arrivata ma in modo scorretto e vuole far valere quell’irregolarità come elemento aggiuntivo, magari per chiedere spese. Ad es. cartella lasciata nella buca condominiale senza raccomandata CAD (violando 140 cpc): notifica nulla. Lui l’ha trovata per fortuna, impugna. Il giudice potrebbe dire la notifica è nulla ma sanata, tuttavia di solito in questi casi ininfluenti non annulla la cartella solo per quello. Potrebbe semmai condannare l’ente alle spese per il vizio.

Esempio concreto: Luigi scova a settembre 2025 un estratto di ruolo che indica una cartella IRAP 2020 notificata nel 2023 via PEC. Luigi controlla e scopre che fu inviata ad una PEC non sua (magari ad un vecchio indirizzo cessato, o a un indirizzo errato). Non l’ha mai saputa. Nel 2025 riceve un’intimazione di pagamento. A quel punto fa ricorso contro l’intimazione deducendo che la cartella presupposta è nulla perché la notifica via PEC è inesistente (indirizzo sbagliato). Cassazione SU 26283/2022 ha detto: deve impugnare quell’intimazione davanti al giudice tributario, deducendo il vizio di notifica del titolo (cartella), e il giudice tributario anche in sede di opposizione alla riscossione può rilevare quel vizio e annullare la cartella (giurisdizione tributaria pure li). Se vince, cartella annullata, di conseguenza l’intimazione cade.

Se invece Luigi avesse provato a impugnare subito l’estratto di ruolo nel 2025, art. 12(4-bis) glielo impedisce (il ricorso verrebbe dichiarato inammissibile salvo provasse danno per partecipare ad appalti ecc – il comma prevede quell’eccezione specifica: pregiudizio per ottenere certificazioni liberatorie ecc).

Risultato atteso: Se la notifica era inesistente, il giudice dichiarerà la cartella non dovuta in quanto mai perfezionata la notifica. Se era nulla ma tu hai impugnato ora con atto successivo, potrà comunque annullare la cartella per vizio originario (visto che tu hai impugnato il primo atto utile, non hanno sanato). Un po’ tecnico, ma la sostanza: il vizio di notifica forte ti salva.

Nota su notifica a soggetti diversi: se il destinatario è un’azienda, notifica a sede errata (es. vecchia sede, e non più domiciliataria, ecc). La valutazione è simile: se quell’azienda grazie a doping ha fatto comunque ricorso (magari trovata per caso), c’è sanatoria; se lo scopre dopo, è come persona fisica scenario estratto.

In conclusione, questo motivo di ricorso (vizio di notifica) spesso appare nei ricorsi tardivi come argomento per farsi ammettere. Non di rado, la Commissione deve prima decidere se il ricorso tardivo è ammissibile per via del vizio di notifica inesistente. Se sì, entra nel merito.

5.5 Prescrizione sopravvenuta del debito IRAP iscritto a ruolo

Descrizione: Questo non è propriamente un motivo per annullare la cartella entro i 60 giorni, bensì una eccezione che il contribuente può sollevare dopo che la cartella è divenuta definitiva, se l’Agente della riscossione tenta l’esecuzione tardivamente. Lo includiamo perché spesso confuso con la decadenza e perché fa parte dei possibili rimedi difensivi “tardivi”.

Scenario tipico: Il contribuente non impugna la cartella entro 60 giorni (forse non si è accorto, forse sperava in condoni). Passano molti anni in silenzio. Poi, a un certo punto (magari 6-7 anni dopo), l’Agente invia un “intimazione di pagamento” o avvia un pignoramento. A quel punto il contribuente può fare ricorso sostenendo che il credito si è prescritto per decorso del tempo.

Termine di prescrizione: Dibattuto, come accennato nel §2.2 e §1.4. La Cassazione inizialmente faceva distinzione: tributi erariali -> 10 anni (usando analogia con civilistica 2946 cc), tributi locali periodici -> 5 anni (art. 2948 n.4 cc). Ma pronunce successive, come Cass. 23397/2016, 30362/2018, 3286/2019, 29663/2019, ecc, hanno sempre più esteso il concetto di prestazione periodica anche a imposte erariali, sostenendo che IRPEF, IVA, IRAP essendo tributi dovuti periodicamente per anno rientrano nell’art. 2948 n.4 (5 anni), in assenza di un titolo giudiziale definitivo. Cass. 30362/2018 in particolare ha detto: dopo la notifica di una cartella non seguita da giudizio, l’inerzia per 5 anni comporta prescrizione breve anche per IRPEF e IVA. Questo orientamento non è unanime ma è prevalso in molte sezioni. L’AdER invece spesso sostiene 10 anni. Comunque, in Commissione tanti giudici ormai accolgono la tesi dei 5 anni (specialmente per tributi locali, per IRAP alcuni la considerano locale e quindi 5 anni di sicuro).

Impugnare l’atto esecutivo: l’eccezione di prescrizione si fa valere impugnando l’intimazione di pagamento (che è atto impugnabile ex art.19 come atto della riscossione) o l’eventuale atto di pignoramento (limitatamente alla parte di opposizione all’esecuzione per cause riguardanti il merito del credito, la Cass. SU 7822/2020 ha detto: i vizi del titolo come prescrizione devono andare dal giudice tributario anche se sollevati in sede esecutiva). Quindi ad es., ricevi intimazione nel 2025 di cartella 2015 notificata e mai pagata: fai ricorso alla CGT evidenziando che sono passati 8 anni senza atti interruttivi, quindi il diritto di riscuotere è prescritto (5 anni, secondo Cass. 30362/18).

Interruzioni: Attenzione, se il concessionario avesse nel frattempo notificato anche un solo sollecito o intimazione entro i 5 anni, avrebbe interrotto e fatto decorrere di nuovo il termine da capo. Quindi bisogna accertare l’ultimo atto notificato.

Esito: Se il giudice concorda su prescrizione, dichiara il debito estinto per prescrizione intervenuta e annulla l’intimazione e non si può più riscuotere. Se non concorda (magari ritiene 10 anni non ancora decorsi), respinge.

Rilevabilità d’ufficio: La prescrizione va eccepita dal contribuente (non la possono pronunciare d’ufficio in tributario se non sollevata, come regola generale, perché è diritto disponibile). Quindi bisogna proprio farlo.

Esempio formula: “In via gradata, si eccepisce l’intervenuta prescrizione quinquennale del credito portato dalla cartella n…, ai sensi dell’art. 2948 n.4 c.c. e dell’orientamento della Suprema Corte (v. Cass. 30362/2018; Cass. 29663/2019), essendo decorso un periodo ben superiore a 5 anni dalla notifica della cartella (2015) all’unico atto successivo (intimazione 2023) senza atti interruttivi. Ne consegue l’estinzione del debito tributario per intervenuta prescrizione, circostanza che travolge la legittimità dell’intimazione impugnata.”

Differenza con decadenza: La decadenza è contro l’ufficio e definisce il diritto all’accertamento/riscossione; la prescrizione è il venir meno del diritto dopo che è sorto per inattività protratta. Nel nostro contesto, decadenza tipica su cartella è non notificata in tempo; prescrizione tipica è cartella notificata ma poi non seguita da atti per tot anni.

Rapporto con rottamazioni: Attenzione che aderire a rottamazione interrompe la prescrizione (è riconoscimento del debito, anzi sospende finché paghi). Quindi uno che ha presentato domanda di rottamazione e poi non paga, non può dire “ah intanto son passati 5 anni”, perché la domanda è atto di riconoscimento e impegno, e pure la norma delle rottamazioni sospende i termini di prescrizione durante i piani.

5.6 Altri vizi formali delle cartelle (motivazione, responsabile, errori vari)

Mancata indicazione del responsabile del procedimento: Come accennato, l’art. 7 dello Statuto (L.212/2000) imponeva per gli atti della riscossione di indicare il funzionario responsabile. Le cartelle negli anni 2001-2010 spesso non lo indicavano -> valanga di ricorsi vinti, con Cassazione confermante nullità (es. Cass. 11794/2011, Cass. 22997/2010). Dal 2011 in avanti Equitalia ha iniziato a stampare in calce “Responsabile del procedimento di iscrizione a ruolo: Nome Cognome”. Oggi raramente manca. Se però per caso trovi una cartella che ne è priva (magari un ruolo locale? Nelle cartelle dell’Agenzia Entrate Riscossione questo non succede in teoria), puoi citarlo. Non è un vizio sostanziale, ma la giurisprudenza lo riteneva causa di annullamento (violazione di legge). Attenzione: qualche sezione, su input della Corte Cost (sent. 58/2018 su Sanzioni cod.strada) ha iniziato a dire che la mancata indicazione del responsabile non produce nullità se l’atto ha raggiunto lo scopo. In ambito tributario però a quanto risulta continua a valere la nullità (cfr. Cass. 9095/2017 su cartella senza responsabile – nulla).

Difetto di motivazione della cartella: La cartella di pagamento, se è primo atto, deve contenere quantomeno gli elementi per capire la pretesa (tipo tributo, anno, importo, eventuale atto precedente se c’è). Se fosse completamente incomprensibile il perché, si violerebbe l’obbligo di motivazione. Tuttavia, se deriva da dichiarazione, la giurisprudenza dice che è sufficientemente motivata con il riferimento alla dichiarazione e all’omesso versamento (non serve ulteriori motivi). Se deriva da accertamento, deve riportare gli estremi di quell’accertamento. Quindi un difetto di motivazione come motivo a sé stante è raro oggi. Potresti incontrarlo in casi di ruoli cumulativi confusionari (es. cartella con varie imposte e non spiega bene le voci). In genere i modelli attuali sono standard e saturano l’obbligo motivazione in modo essenziale.

Errori materiali evidenti: ad es. cartella intestata alla persona sbagliata (omonomia). Oppure richieste duplicative (due cartelle per stesso debito). Questi li inquadri come violazione di legge e chiedi annullamento per insussistenza del debito. Più che vizio formale, è errore fattuale: se dimostri di non essere tu il debitore (CF diverso?), la Commissione annulla per inesistenza del rapporto tributario con te.

Cartella emessa durante sospensione vietata: Es. nel 2020, il governo sospese notifiche di cartelle fino a fine agosto, se un concessionario l’ha notificata il 10 agosto violando la norma emergenziale, si potrebbe sostenere illegittimità per violazione di legge (questo è davvero finezze – in quel caso di solito varrebbe ma poi gliela rifarebbero a settembre, per cui fare causa su quello serve a rinviare).

Cartella emessa prima della scadenza 30 giorni dall’avviso bonario: se la procedura 36-bis prevede invio comunicazione bonaria e 30 giorni per pagare con sanzione ridotta, e l’Agente iscrive a ruolo prima dei 30 giorni, viola l’art. 2 DLgs 462/97. Giurisprudenza dice che è annullabile perché non hanno atteso i 30gg (violazione del diritto al beneficio). Anche questo è rarissimo a vedere, perché di solito l’iter è rispettato.

Summario: Nel ricorso, oltre ai grandi motivi (presupposto, notifica, decadenza, omesso atto presupposto, prescrizione) se emergono piccole irregolarità, è bene inserirle come argomenti subordinati, perché male non fa, e a volte il giudice può preferire accogliere su un vizio formale più semplice. Ad es. se tu deduci sia decadenza sia mancanza presupposto, il giudice magari sceglie decadenza (non entra nel merito). O viceversa. Quindi sollevare più motivi in via gradata può aumentare le chance di vittoria.

Abbiamo così delineato i possibili motivi di impugnazione e difesa. Nelle tabelle seguenti riassumeremo i principali con riferimenti rapidi:

Tabella 2 – Principali motivi di ricorso contro cartella IRAP e riferimenti

Motivo di impugnazione	Descrizione	Riferimenti normativi/giurisprudenziali
Tributo non dovuto (merito)	Manca presupposto IRAP (niente autonoma organizzazione) – il contribuente non rientrava tra i soggetti IRAP.	Art.2 D.Lgs. 446/1997; Cass. SS.UU. 12108/2009 e 9451/2016 (criteri a/b); Cass. 13730/2017 (contestabile in cartella).
Atto presupposto non notificato	La cartella segue un avviso di accertamento mai notificato. Cartella nulla per difetto di notifica del presupposto.	Art. 19 co.3 D.Lgs.546/92; Cass. 1144/2018 e 33526/2019 (diritto a impugnare per omessa notifica); Cass. 28807/2020 (rottamazione non sana mancata notifica).
Decadenza termini cartella	Cartella notificata oltre il termine previsto (es. oltre 3° anno succ. dichiarazione).	Art.25 DPR 602/73; Cass. SU 25790/2009 (termini retroattivi); CTR… (numerose conferme).
Vizio di notifica cartella	Notifica inesistente o nulla (eseguita a indirizzo/persone errati).	Cass. SU 19854/2004 (notifica inesistente vs nulla, sanatoria); DL 146/2021 art.3-bis (no impugnazione estratto salvo eccezioni); Cass. SU 26283/2022 (legittimità divieto impugnazione estratto, rimedi tramite atti successivi).
Prescrizione del credito	Trascorsi oltre 5 anni dalla notifica cartella senza atti interruttivi (eccepibile all’atto successivo).	Art. 2948 n.4 c.c.; Cass. 23397/2016 e Cass. 30362/2018 (prescrizione quinquennale anche per tributi erariali); Cass. SU 7822/2020 (giurisdizione tributaria su eccezione prescrizione anche in esecuzione).
Mancanza responsabile proc.	Cartella priva del nominativo del responsabile del procedimento di iscrizione a ruolo.	L. 212/2000 art.7 co.2 lett. a); Cass. 11794/2011; Cass. 9095/2017 (nullità cartella senza resp.). (Oggi evenienza rara, v. testo.)
Difetto di motivazione	La cartella non spiega la causale del debito.	L.212/2000 art.7 co.1 (obbligo motivazione atti tributari). (Requisito minimo: indicazione tributo, anno, importo; di norma soddisfatto se dati presenti.)
Errori/doppioni	Importo richiesto già pagato o cartella duplicata.	Art. 2-quater DL 564/94 (autotutela su duplicazioni); poss. eccepire inesistenza del credito allegando quietanze.

Questa tabella, insieme alla tabella dei termini precedente, offre un quadro di riferimento utile sia all’avvocato (per richiamare velocemente principi di diritto) sia al contribuente curioso di sapere su quali basi può far valere le proprie ragioni.

Dopo aver affrontato in modo analitico normative, procedure e motivi di ricorso, passiamo alle sezioni più discorsive e pratiche: le simulazioni di casi reali (capitolo 6) per vedere come applicare quanto detto in contesti concreti, poi le FAQ (capitolo 7) per chiarire i dubbi comuni, e infine forniremo alcuni fac-simile di atti (capitolo 8) utili come traccia per i lettori che volessero visualizzare la struttura di un ricorso o di un’istanza.

6. Simulazioni pratiche: casi tipici di impugnazione di cartelle IRAP

In questo capitolo mettiamo in pratica la teoria esposta, attraverso alcune simulazioni di casi reali (o verosimili) in cui un contribuente si trova a impugnare una cartella IRAP. Per ciascun scenario, descriveremo la situazione di partenza, i problemi giuridici coinvolti, la strategia di difesa adottata (motivi di ricorso, passi procedurali), e l’esito atteso o possibile. Questo esercizio aiuta a comprendere come combinare i diversi aspetti (normativi, procedurali, strategici) in un caso concreto.

I casi che tratteremo sono:

• Caso 1: Professionista senza organizzazione – cartella IRAP su omesso versamento. (Focus su contestazione del merito: IRAP non dovuta).
• Caso 2: Piccola impresa con cartella IRAP tardiva. (Focus su decadenza termini).
• Caso 3: Cartella IRAP derivante da avviso mai notificato. (Focus su vizio di notifica atto presupposto).
• Caso 4: Cartella IRAP notificata a indirizzo errato, scoperta tardi. (Focus su vizio di notifica della cartella e prescrizione).
• Caso 5: Esempio di soluzione conciliativa – imprenditore che preferisce definire. (Focus su strategia negoziale e/o rottamazione invece di contenzioso).

6.1 Caso 1: Avvocato senza dipendenti riceve cartella IRAP – difesa sul merito

Situazione: L’Avvocato Giulia Rossi, esercente in proprio, riceve nel 2025 una cartella di pagamento per IRAP anno 2022 di importo €4.000 (imposta) + €1.200 (sanzioni) + interessi. Giulia è sorpresa, perché sapeva che dal 2022 i professionisti persone fisiche sono esenti IRAP. Infatti, la cartella sembra riferirsi a IRAP liquidata sulla base della dichiarazione 2023 (anno imposta 2022). In realtà Giulia, per scrupolo, aveva comunque compilato il quadro IRAP nel modello REDDITI 2023 per il 2022 con base imponibile e imposta €4.000, ma senza versarla, confidando nell’esonero.

Problema giuridico: A rigore, la Legge di Bilancio 2022 (art.1 c.8 L.234/2021) esenta le persone fisiche dall’IRAP a decorrere dal 2022. Dunque Giulia non era tenuta a versare IRAP 2022. Tuttavia, l’Agenzia ha liquidato l’imposta dalla dichiarazione e l’ha iscritta a ruolo: ciò può essere un errore (forse Giulia ha compilato erroneamente i quadri, segnalando debito). Va chiarito. In ogni caso, Giulia deve impugnare la cartella, sostenendo che il tributo non era dovuto per legge. Anche se formalmente risulta dalla sua dichiarazione, è un caso in cui la Cassazione consente di contestare la debenza in sede di cartella.

Strategia di difesa: Giulia, tramite il suo avvocato tributarista, prepara un ricorso in cui il motivo principale è: “IRAP non dovuta per espressa previsione normativa di esonero (persone fisiche dal 2022) – Erroneità dell’iscrizione a ruolo”. Saranno citati l’art.1 comma 8 L.234/2021 e la risposta MEF 5-07710/2022 che confermava l’irretroattività ma validità da 2022, sottolineando che Giulia è persona fisica, che la norma la esenta a prescindere dall’organizzazione. Inoltre, nel ricorso si spiegherà che l’indicazione in dichiarazione era frutto di un modello preimpostato ma l’imposta non era dovuta. Si chiederà pertanto l’annullamento totale della cartella per insussistenza del debito tributario.

Secondariamente, a scanso, si potrà aggiungere: “In subordine, insussistenza comunque di autonoma organizzazione anche se, trattandosi di anno esonerato per legge, non sarebbe neppure da valutare.” Giulia infatti lavora da sola senza dipendenti, quindi avrebbe vinto anche sul vecchio criterio, ma qui l’esonero normativo è più diretto.

Passi procedurali:

• Termine: cartella ricevuta via PEC il 15 maggio 2025, ricorso da notificare entro 14 luglio 2025.
• Notifica del ricorso via PEC all’Agenzia Entrate Direzione Regionale (o provinciale compet.) e ad Agenzia Riscossione. Deposito telematico.
• Valore causa €5.200 → contributo unificato €60. Difensore abilitato non obbligatorio se volesse far da sé (valore < 3000?), qui è >3000 quindi obbligatorio. Giulia ha un collega difensore, quindi ok.
• Nessuna istanza di sospensione in questo caso: l’importo non è enorme, e dal 2022 al 2025 non hanno fatto esecuzione. Inoltre, l’Agente potrebbe autonomamente sospendere perché il legislatore stesso ha esentato quei debiti (c’è ipotesi che AdE Riscossione, appena presentato ricorso con palese fondatezza, non proceda). Comunque, volendo, Giulia potrebbe chiedere sospensione nel ricorso (danno: dover pagare 5.200€ non dovuti, fumus: chiarissimo in base a norma). Probabilmente gliela concederebbero subito.
• L’Agenzia Entrate, costituita, con ogni probabilità concorderebbe con il ricorso: ammetterebbe l’errore e magari annullerebbe in autotutela prima della sentenza. Infatti, risposta MEF 2022 diceva che riscossione andava comunque avanti per pregresse (fino 2021) ma per 2022 in poi non c’è IRAP. Potrebbe essere stato un caso di macchina liquida automaticamente ma l’ufficio poi dirà “Esonerata, annulliamo”.
• Se l’ufficio non annulla spontaneamente, il giudice di certo accoglierà il ricorso annullando la cartella.

Esito atteso: Cartella annullata, Giulia non paga nulla. Essendo questione di diritto lineare, magari l’ufficio in giudizio deposita un provvedimento di sgravio totale e la causa si chiude con cessata materia del contendere. Giulia (o il suo difensore) chiederà le spese: il giudice può liquidare, per es., €500 di spese rifuse dall’Agenzia (per errore loro). Oppure, se l’Agenzia annulla prima, potrebbero non riconoscere spese (dipende da se Giulia insiste).

Osservazioni: Questo caso evidenzia come un cambiamento normativo (abolizione IRAP PF dal 2022) incida direttamente su contenzioso: qui c’è stato quasi un “disallineamento burocratico”. È importante che il contribuente conosca i suoi diritti: se Giulia, ignara, avesse pagato i €5.200, avrebbe poi dovuto presentare istanza di rimborso (entro 48 mesi) per riaverli, con causa sul silenzio in prospettiva. Invece, impugnare subito la cartella le ha permesso di risolvere in pochi mesi.

6.2 Caso 2: Piccola impresa con cartella IRAP tardiva – difesa sulla decadenza

Situazione: La ditta individuale “Marco Bianchi – Idraulico” (soggetto IRAP fino al 2021) ha presentato la dichiarazione dei redditi 2019 (anno imposta 2018) evidenziando un’IRAP dovuta di €2.000 che però, causa difficoltà di liquidità, non ha versato. Nel 2023 (precisamente in febbraio 2023) riceve una cartella di pagamento per IRAP 2018 importo €2.000 + sanzioni €600 + interessi. Marco nota che la cartella è arrivata oltre “qualche anno” dopo la dichiarazione e si chiede se non sia arrivata troppo tardi.

Analisi termini: Dichiarazione 2018 è stata presentata (poniamo) il 30/11/2019. Secondo la legge, la cartella per omesso versamento doveva essere notificata entro il 31/12/2022. Invece è stata notificata il 10/02/2023. Non risultano specifiche proroghe COVID applicabili (perché i ruoli 2018 presentati nel 2019 dovevano essere notificati entro 31/12/2022, e la sospensione emergenziale del 2020/2021 aveva già portato quei termini a slittare a 2022, che hanno comunque sforato). Dunque appare tardiva di ~40 giorni.

Strategia di difesa: Marco impugna la cartella eccependo la decadenza. Nel ricorso: “Cartella notificata oltre il termine triennale di decadenza ex art.25 DPR 602/73, quindi nulla”. Questo è il motivo principale. In subordine, aggiunge magari: “tra l’altro, Marco dal 2022 non è più soggetto IRAP (ma vabbè per 2018 era soggetto essendo ditta individuale). Non c’è altro merito da opporre, perché l’imposta l’ha dichiarata giusta. Quindi il ricorso è basato sul vizio di tardività.

Procedura e particolarità:

• Valore €2.600 → contributo unificato €30 (valore ≤ 5.000). Marco può fare a meno di avvocato, teoricamente, perché importo sotto €3.000 di sola imposta? Eh qui dobbiamo considerare come si calcola per l’obbligo difensore: è controverso se soglia 3.000 include imposte+interessi+sanzoini. Di solito considerano imposta+sanzioni = 2.600, quindi sì >3.000 no, è 2.600 <3.000. Quindi potrebbe stare in giudizio da solo. Mettiamo che decide di farsi assistere da un CAF o così (non abilitati in giudizio se non cdl?), potrebbe far da sé. Ma è meglio un tributarista. Comunque, formalmente potrebbe firmare e depositare lui.
• Il ricorso evidenzierà date precise: “Dichiarazione presentata il 30/11/2019, quindi termine al 31/12/2022; cartella notificata il 10/02/2023 – oltre di 41 giorni. Nessuna sospensione applicabile spostava tale termine (infatti i termini 2020 sospesi per Covid furono già recuperati entro 2022). Dunque decadenza consumata.”
• L’Agenzia potrebbe replicare: “In realtà il DL X/2021 spostava i termini al 31/01/23 per ruoli 2020?” Dovremmo controllare normative emergenziali precise. Se non c’è, l’Agenzia difficilmente negherà l’ovvio. AdER e AdE probabilmente non contestano e in udienza il giudice annulla la cartella.

Esito atteso: Cartella annullata per tardività. Marco non dovrà pagare IRAP 2018. Nota: qui Marco era soggetto IRAP nel merito, avrebbe dovuto pagare nel 2019. E qui “scampa” solo perché il Fisco ha notificato in ritardo. Questo illustra come i termini decadenziali proteggono il contribuente da pretese “fuori tempo massimo”. Lo Stato ha perso quei 2.000 € di gettito perché in ritardo.

Considerazione: Di solito, importi piccoli, a volte i ritardi erano voluti per far rientrare in condoni: ad es. molte cartelle 2018 sono state direttamente stralciate (nel 2023 fu stralcio automatico per ruoli ≤1000 € e rottamazione per altri). Se 2.000 non stralciava, c’era rottamazione. Il contribuente in questo caso ha scelto via giudiziale su decadenza; poteva anche rottamare pagandone 2.000 senza sanzioni (quindi 2.000 vs 2.600). Ha preferito zero via ricorso, e ha vinto. Bene, ma se avesse perso su decadenza (magari per quell’oscura proroga?), avrebbe perso la chance di rottamare (dipende, se i termini rottamazione erano entro 30/6/23 e sentenza dopo, magari scaduti). Strategia va calibrata: qui tardività appare chiara.

6.3 Caso 3: Cartella IRAP da accertamento non notificato – difesa su nullità derivata

Situazione: Luca, medico di base convenzionato, non presentò dichiarazione IRAP per gli anni fino al 2021 ritenendo (correttamente) di non essere soggetto a IRAP per mancanza di autonoma organizzazione. L’Agenzia delle Entrate tuttavia, nell’ottobre 2022, gli ha emesso un avviso di accertamento IRAP 2017-2018, ritenendo dovuta l’imposta. Questo avviso però non è mai giunto a Luca: risulta essere stato notificato via PEC ad un indirizzo PEC sbagliato (Luca non aveva obbligo PEC all’epoca, è un privato convenzionato, e la PEC usata era forse di omonimo). Luca quindi non ne sa nulla e non impugna. Nel 2024, Luca riceve due cartelle relative a IRAP 2017 e 2018 con importi molto alti (comprendono imposta + sanzione 120% per omessa dichiarazione). Totale richiesto circa €15.000 per ciascun anno.

Problema giuridico: Luca contesta che non ha mai ricevuto alcun avviso di accertamento IRAP: la prima notizia è questa cartella. Dunque, l’ente non poteva riscuotere con cartella senza avergli notificato il provvedimento impositivo. Egli ora può impugnare la cartella per omessa notifica dell’atto presupposto. Inoltre, in subordine, dirà che IRAP non era dovuta (è un medico convenzionato che opera presso strutture ASL, senza autonomi org – anzi la legge di bilancio 2022 l’avrebbe comunque esentato dal 2022, ma qui sono anni prima. Ci sono però Cassazioni su medici convenzionati non soggetti). Quindi può combinare i due motivi: in primis vizio procedurale, in subordine merito.

Strategia di difesa:

• Motivo 1: Omessa notifica avviso di accertamento. Luca raccoglie prove: tramite estratto dall’Anagrafe Tributaria ottiene copia della relata PEC dell’accertamento 2022, che mostra un indirizzo PEC “luca.rossi@pec” non suo. Allega ciò. Richiama Cassazione: “atto presupposto non notificato = cartella nulla”. Chiede annullamento integrale delle cartelle per violazione artt.19 co.3 D.Lgs.546/92 e 60 DPR 600/73 (notifiche atti) ecc.
• Motivo 2 (subordinato): Mancanza di autonoma organizzazione – IRAP non dovuta. Spiega che come medico di base convenzionato col SSN, Luca non aveva dipendenti, operava nell’ambulatorio ASL fornitogli, con segreteria fornita dalla ASL. Cass. n. 10240/2010 (es) ha escluso IRAP per medici di base convenzionati proprio per assenza di organizzazione autonoma (l’attività è in gran parte organizzata dalla ASL). E richiama SU 9451/2016 su un dip di segreteria irrilevante se del caso. Quindi, anche nel merito il tributo sarebbe nullo.
• Procedura: qui valore altissimo (30k+ sanzioni = 30k*2=60k solo imposte? Eh, rischio contributo unificato €120 per ciascun ricorso, totale €240). Avvocato obbligato.
• Luca chiede sospensione immediata: deve €30k+ sanz => se li pignorano, è grave. Argomenta danno (vuol dire togliergli stipendio, e ha buone possibilità di vincere). Probabilmente gliela concedono, dati i vizi evidenti.

Possibili controparti reazioni:

• L’ufficio, vedendo il macroscopico errore di notifica PEC (indirizzo sbagliato), potrebbe già in sede di controdeduzioni riconoscere che l’accertamento non fu notificato correttamente (se onesto), e dire “prendiamo atto, facciamo sgravio per intervenuta decadenza” (perché ormai nel 2024 rifare accertamento 2017-18 è tardissimo, 5 anni decadenza scaduti al 31/12/2022 e 31/12/2023 rispettivamente).
• Oppure potrebbe tentare di difendere l’indifendibile (poco probabile).
• L’AdER dirà di rifarsi su Agenzia su merito.

Esito atteso: Vittoria di Luca: cartelle annullate. Potrebbe basarsi il giudice già solo su vizio notifica (il più semplice). Non esprimerà sul merito se accoglie su quello (dirà “accoglie per vizio presupposto, assorbito merito”). In tal caso Luca se mai il Fisco fosse ancora in termini (non lo è), rifarebbe notifica accertamento. Non potendo, Luca ha chiuso la faccenda.
Luca non paga nulla per quegli anni.

Commento: Questo evidenzia l’importanza di vigilare sulle notifiche digitali e la tutela in caso di errore. Mostra anche come un contribuente con motivi sia formali che sostanziali li può far valere entrambi, a scanso di equivoci.

6.4 Caso 4: Cartella IRAP notificata a vecchio indirizzo – scoperta solo dopo anni (prescrizione)

Situazione: Chiara, ex imprenditrice, riceve nel 2025 un atto di pignoramento sul suo conto corrente per €10.000, avviato da Agenzia Entrate-Riscossione. Scioccata, va a informarsi e scopre che il pignoramento si riferisce a una cartella IRAP 2014 (anno imposta 2013) che risulta notificata nel 2018 presso un indirizzo dove Chiara non risiede più dal 2016. Chiara non aveva mai visto quella cartella e pensava di essere a posto.

Problemi: Ci sono due questioni:

• La cartella fu notificata in modo irregolare (indirizzo errato, probabilmente fu consegnata a ignoti o tornata indietro). Quindi Chiara può contestarne la notifica inesistente/nulla.
• Sono passati parecchi anni (2018-2025) senza che Chiara ricevesse atti (il pignoramento è primo). Ciò pone questione di prescrizione (7 anni senza atti).
  Chiara, dovendo reagire al pignoramento, farà opposizione di merito innanzi al giudice tributario, deducendo ambedue i motivi.

Strategia di difesa:

• Presenta ricorso alla CGT di primo grado contro l’atto di pignoramento, indicandone estremi (rif cartella x). Chiede la sospensione urgente dell’esecuzione (ex art.47 bis? Viene trattata comunque come istanza cautelare d’urgenza data la natura esecutiva). Sostiene: “pignoramento viziato perché il titolo (cartella) è inesistente/inesigibile per due motivi: (1) la cartella non è stata mai notificata regolarmente – notifica inesistente; (2) comunque il credito si è prescritto essendo trascorsi oltre 5 anni senza atti interruptivi.”
• Per notifica: spiega che l’indirizzo usato nel 2018 non era valido, magari allega certificato residenza che mostra trasferimento nel 2016, e relata notifica (presa dall’estratto) che indica consegnato a persona sconosciuta. Quindi notifica inesistente (o quanto meno nulla non sanata). Cass SU 19704/15 consente fare ricorso appena saputo, e ora c’è atto esecutivo quindi giurisdizione tributaria confermata.
• Per prescrizione: ultimo atto fu notifica cartella (inesistente, mai venuta a conoscenza; però AdER dirà di aver spedito nel 2018 – volendo contare come interruttivo, la giurisprudenza direbbe notifica inesistente non interrompe nulla; ma comunque anche se contasse 2018, 5 anni portano a fine 2023. Siamo nel 2025 – prescrizione maturata). Quindi da ultimo atto (nel suo punto di vista non ce n’è nessuno valido) a pignoramento 2025 > 5 anni.
• Chiara, essendo pignoramento, deve far in fretta: chiede sospensione esecuzione. Normalmente, il deposito del ricorso tributario contro pignoramento dovrebbe far sospendere l’esecuzione se il giudice la concede. Data la situazione, probabile la concede.

Possibile difesa Agenzia:

• Potrebbero eccepire inammissibilità: “contro pignoramento bisognava fare opposizione al giudice ordinario” – ma SU 7822/2020 dice per questioni sul titolo (notifica, prescrizione) la competenza è tributaria, quindi CGT è giusta.
• Su notifica: AdER potrebbe dire “abbiamo notifica perfezionata per compiuta giacenza” (se fu affissa e nulla). Ma se affissa a indirizzo non attuale, è inesistente.
• Su prescrizione: AdER vorrà il termine decennale. Chiara argomenta con Cass. 30362/18 etc, e la CTR di solito segue 5 anni.

Esito atteso: Il giudice tributario molto probabilmente accoglie il ricorso su uno dei due motivi:

• Più facile sulla prescrizione (ormai i 7 anni sono troppi, anche se considerasse 10 anni, notifica 2018-> pignoramento 2025 son 7 anni, su decennale non sarebbe prescritto! Eh giusto, decennale no, quindi decisivo come qualificano il termine. 7 anni < 10, >5. Quindi se il giudice propendesse per decennale, direbbe non prescritta. Allora dovrebbe valutare il vizio notifica.
• Vizio notifica: notifica inesistente = cartella mai divenuta titolo esecutivo valido → pignoramento illegittimo. Dovrebbe annullare il pignoramento e dichiarare la cartella non notificata.
  Quindi penso vincerà su notifica inesistente. E non dovrà pagare quei €10.000. L’AdER potrebbe rifare la notifica adesso? No, è IRAP 2013, decadenza per avviso e ruoli passata da un pezzo. Quindi persa.

Nota: Se per assurdo il giudice avesse ritenuto notifica nulla (non inesistente) e quindi sanata dal fatto che ora Chiara ha proposto ricorso, e avesse ritenuto prescrizione 10 anni (non ancora trascorsi), Chiara avrebbe perso – dovrebbe pagare. Ma questo scenario è improbabile con le attuali giurisprudenza: la nullità notifica sanata si applica processualmente ma l’atto rimane decaduto se termini superati – e qui probabilmente la cartella fu fatta in tempo? Eh 2018 per IRAP 2013: dichiarazione 2014 presentata 2015 → cartella entro 2018, fu a fine 2018, forse giusto al limite. Vabbè.
Comunque, questo scenario mostra che anche quando un contribuente “non ha fatto nulla in tempo”, rimangono spazi di difesa (notifica, prescrizione).

6.5 Caso 5: Imprenditore con debito IRAP valuta conciliazione invece di ricorso

Situazione: Davide, imprenditore (ditta individuale con 3 dipendenti), riceve a inizio 2024 una cartella per IRAP 2020 di importo €8.000 (tra imposta e sanzioni). Sa di aver effettivamente omesso quel pagamento e di essere soggetto a IRAP (aveva dipendenti, quindi niente scuse su autonoma organizzazione). Non ha vizi di notifica o decadenza evidenti (cartella regolare nei termini). Dunque, sul piano giuridico il debito è dovuto. Tuttavia, l’azienda di Davide ha attualmente scarsa liquidità e pagare subito €8.000 sarebbe un colpo duro. Inoltre, Davide è al corrente che è stata varata la rottamazione-quater (definizione agevolata 2023) e pensa: se aderisce, pagherà solo i €8.000 senza sanzioni né interessi, a rate. Ma ha già il ricorso come altra opzione.

Valutazione strategica: I consulenti di Davide gli spiegano che un ricorso non avrebbe basi forti (nessun errore del Fisco, è colpa sua di non aver pagato). Potrebbe provare a tirarla sul “la sanzione è eccessiva per obiettiva incertezza”, ma non regge, IRAP 2020 era chiara. Quindi in giudizio perderebbe quasi certamente, aggiungendo spese. Invece la rottamazione-quater (aperta fino fine aprile 2023, supponiamo proroghe, e l’ha fatta per altri ruoli) gli permetterebbe di risparmiare i €? Sanzioni 30% di 8.000 = 2.400, interessi diciamo 200, quindi risparmia ~2.600 e può dilazionare in 18 rate.

Scelta: Davide decide di non presentare ricorso. Aderisce alla definizione agevolata. Compila online la domanda per includere quella cartella. Ciò blocca le azioni esecutive in corso (non ce n’erano ancora) e lo impegna a pagare le rate. Non impugnando, la cartella diverrà definitiva, ma poi sarà “estinta” a seguito di pagamento definizione (l’adesione e pagamento integrale definiscono il debito).

Conseguenze:

• Davide pagherà circa €8.000 in 5 anni (con leggero interesse 2% annuo sulle rate).
• Non sosterrà costi di giudizio né rischierà pignoramenti se rispetta rate.
• Non ha la soddisfazione di “vincere”, ma era improbabile comunque.
• Attenzione: se per disgrazia Davide non finisse di pagare le rate, la rottamazione decadrebbe e la cartella rivivrebbe con sanzioni e interessi interi, e a quel punto non potrebbe più impugnarla (termine passato). Sarebbe in una posizione peggiore (avrebbe pagato alcune rate e ancora debito residuo con sanzioni!). Quindi Davide deve essere certo di reggere il piano.

Possibilità conciliazione giudiziale: Se rottamazione non ci fosse stata, un’altra strada poteva essere: fare ricorso e al primo grado proporre conciliazione all’ufficio, chiedendo sconto sanzioni (solitamente 40% penalità se concilia in primo grado). Ad esempio, accordarsi di pagare €8.000 imposta + €800 sanzioni (invece di 2.400) e chiudere. L’Agenzia spesso accetta se il contribuente mostra volontà di pagare la sostanza. Ciò avrebbe esiti simili a rottamazione (sconta sanzioni) ma con qualche spesa legale. E va fatto entro l’udienza.

Considerazione: Questo caso dimostra che, per un imprenditore pragmatico, il contenzioso non è sempre la soluzione: se la legge offre scorciatoie (condoni) conviene usarle. E che impugnare una cartella priva di vizi con l’unico scopo di guadagnare tempo può essere pericoloso: se Davide avesse fatto ricorso pretestuosamente, avrebbe probabilmente perso dopo 1-2 anni, con aggiunta di interessi di mora, e a quel punto niente sconti (rottamazione finita) e dover pagare tutto subito per evitare pignoramenti. Quindi la scelta di definire subito spesso è la migliore in assenza di difese robuste.

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Con queste simulazioni, abbiamo visto un ventaglio di situazioni: dal contribuente che vince perché la legge è dalla sua, a chi vince per errori procedurali del Fisco, fino al caso in cui è più saggio non combattere ma negoziare/pagare con agevolazioni. Nella pratica ci sono infinite varianti, ma i principi rimangono quelli trattati.

Nei prossimi capitoli, passeremo alle domande frequenti (cap. 7) per chiarire ulteriori dubbi, e poi agli esempi di atti (cap. 8). Queste sezioni finali consolidano la comprensione e offrono strumenti concreti (FAQ come riepilogo Q&A, e fac-simili come modello di riferimento per scrivere ricorso o istanze).

7. FAQ – Domande frequenti su cartelle IRAP e impugnazioni

In questa sezione rispondiamo a una serie di domande frequenti (FAQ) che sorgono in materia di cartelle esattoriali IRAP e relative impugnazioni. Le FAQ sono formulate in modo colloquiale per aiutare sia i professionisti a chiarire dubbi specifici, sia i cittadini e imprenditori a comprendere meglio alcuni concetti chiave esposti nella guida.

D1: Che cos’è precisamente una “cartella esattoriale” e cosa succede se la ignoro?
R: La cartella di pagamento (ex “esattoriale”) è l’atto con cui l’Agente della Riscossione (Agenzia Entrate-Riscossione) intima il pagamento di somme dovute a un ente (Fisco, INPS, Comune, ecc.). È un titolo esecutivo: se non paghi né impugni entro 60 giorni, la cartella diventa definitiva e l’agente può avviare misure di riscossione forzata (pignoramento di conti, stipendio, vendita beni) trascorsi ulteriori 30 giorni. Ignorare la cartella è molto pericoloso: passato il termine di legge, perdi il diritto di contestarla nel merito e il debito resterà a tuo carico, aumentato di interessi di mora. In alcuni casi potrai solo eccepire eventuale prescrizione se l’agente aspetta troppo a riscuotere (v. FAQ specifica). Quindi, appena ricevi una cartella, conviene valutarla attentamente e decidere se pagarla, contestarla o cercare soluzioni (rateazione, definizione agevolata) entro i termini utili.

D2: Ho ricevuto una cartella IRAP ma non mi era mai arrivato nessun avviso prima. È regolare?
R: Dipende. Ci sono situazioni in cui la cartella è il primo atto legittimo: ad esempio, se hai indicato tu stesso l’IRAP nella dichiarazione e non l’hai pagata, l’Agenzia non deve notificarti un avviso di accertamento: può iscrivere a ruolo e inviarti direttamente la cartella. In tal caso è “regolare” non aver ricevuto altro prima (al più dovevi ricevere una comunicazione bonaria di liquidazione, che però non è un atto impugnabile).
Se invece la cartella si riferisce a un’imposta che non era dichiarata da te, di solito dovrebbe esistere un atto precedente (un avviso di accertamento) che motivi la pretesa. Ad esempio, se non hai presentato dichiarazione IRAP e ti chiedono IRAP, avrebbero dovuto mandarti un avviso di accertamento prima. Se tale avviso manca o non ti è stato notificato regolarmente, la cartella è impugnabile perché emanata in violazione del contraddittorio e del dovuto procedimento. Quindi, in sintesi:

• Cartella derivante da dichiarazione omesso versamento: nessun atto precedente impugnabile doveva arrivare (solo eventuale avviso bonario). La cartella è il primo atto e puoi contestarla anche nel merito.
• Cartella derivante da attività accertativa d’ufficio: doveva esserci un atto precedente. Se non l’hai mai avuto, molto probabilmente la notifica è andata errata – e puoi far valere questa mancanza in ricorso, chiedendo l’annullamento della cartella.

D3: Entro quanto tempo dall’anno di imposta mi deve arrivare la cartella IRAP?
R: La legge prevede precisi termini di decadenza. Per IRAP risultante dalla dichiarazione, la cartella dev’essere notificata entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione (non dell’anno d’imposta, attenzione). Esempio: dichiarazione dei redditi 2022 presentata nel 2023 -> cartella IRAP relativa a 2022 va notificata entro il 31/12/2026. Se arrivia dopo, è tardiva.
Se l’IRAP è dovuta perché non hai presentato dichiarazione ed è stato emesso un accertamento, l’accertamento doveva essere notificato entro il quinto anno successivo all’anno d’imposta (es: IRAP 2018 -> avviso entro 31/12/2023), e poi la cartella va in genere entro un anno/due dall’accertamento (questi termini su accertamento sono un po’ particolari, ma di solito l’avviso stesso è già esecutivo).
In generale comunque, 3 anni dal dichiarativo è la situazione tipica. In mancanza di dichiarazione, 5 anni per l’avviso. Tieni presente che nel 2020-2021 ci sono state alcune proroghe Covid: le cartelle che scadevano in quei periodi sono state notificate con qualche mese di ritardo “legalmente”. È un dettaglio tecnico, ma se la tua cartella pare tardiva di poco, potrebbe dipendere da quelle proroghe. In ogni caso, se la cartella arriva oltre l’anno previsto, vale la pena farla controllare da un esperto: spesso in questi casi il ricorso per decadenza ha successo e la cartella viene annullata.

D4: Sono un professionista senza dipendenti: devo pagare l’IRAP?
R: Fino al 2021, la regola (non scritta in legge ma affermata da decine di sentenze) era: no, se effettivamente la tua attività professionale è organizzata solo attorno alla tua persona, senza un’organizzazione autonoma (niente o al massimo un segretario part-time, beni strumentali ridotti all’indispensabile). In tal caso l’IRAP non è dovuta perché manca il presupposto dell’“autonoma organizzazione”. Ci sono stati miriadi di contenziosi su questo, con i professionisti che chiederono rimborsi o contestarono avvisi IRAP e in gran parte hanno vinto se la situazione era quella descritta. Esempi: avvocati, medici, consulenti senza staff non pagano IRAP; piccoli imprenditori individuali familiari a volte nemmeno (ma più difficile per imprese).
Dal 2022 in poi, la legge esenta tutte le persone fisiche dall’IRAP: quindi se sei un lavoratore autonomo individuale, non devi più pagarla a prescindere da dipendenti o meno. Quindi oggi (2025) la domanda si pone solo per annualità fino al 2021. Per quegli anni, se di fatto non avevi organizzazione, potevi legittimamente non versarla, ma conviene aver presentato istanza di rimborso o contestato se ti hanno chiesto. Se invece l’hai pagata e non hai fatto nulla, non c’è automatismo di rimborso, purtroppo. In sintesi:

• Periodi fino al 2021: se ricevi cartella IRAP ma sei professionista “solo”, impugnala assolutamente facendo valere che non eri soggetto IRAP. Le probabilità di vittoria sono ottime, come confermato dalla Cassazione.
• Periodi dal 2022: non dovrebbe neanche arrivarti la cartella perché non dovevi proprio includerti in IRAP. Se arriva per errore (vedi Caso 1 della simulazione), impugnala citando la legge di esonero.

D5: Ho presentato la dichiarazione IRAP indicando un importo dovuto, ma ora ritengo di non doverla (perché ho scoperto di non avere autonoma organizzazione). Posso ancora rimediare o sono vincolato a quanto dichiarato?
R: Puoi rimediare. In passato si pensava che indicando un’imposta in dichiarazione si fosse vincolati a pagarla e l’unico modo fosse pagarla e poi chiedere rimborso. Ma la Cassazione ha chiarito che la dichiarazione non è un atto immodificabile: sono dichiarazioni di scienza rettificabili di fronte a nuovi elementi. In particolare, per l’IRAP hanno detto che il contribuente può contestare l’obbligo di pagamento anche direttamente impugnando la cartella basata sui dati dichiarati, senza dover prima versare e chiedere il rimborso. Quindi, se ad esempio hai indicato IRAP per errore o perché non sapevi di essere esente, e l’Agenzia te la sta riscuotendo, puoi fare ricorso contro la cartella spiegando l’errore (di valutazione giuridica) e affermando che l’imposta non era dovuta. È importante farlo entro 60 giorni dalla cartella. Se invece hai pagato spontaneamente ciò che avevi dichiarato e ti sei pentito, puoi presentare un’istanza di rimborso all’Agenzia delle Entrate entro 48 mesi dal pagamento e, se negano, fare causa sul silenzio-rifiuto. È un percorso più lungo ma percorribile (molti professionisti l’hanno fatto per farsi restituire IRAP di anni precedenti – con successo quando provavano l’assenza di organizzazione).

D6: L’Agenzia delle Entrate Riscossione può procedere al pignoramento dei miei beni mentre il ricorso contro la cartella è pendente?
R: Non se ti muovi correttamente. Il mero fatto di aver presentato ricorso non sospende automaticamente la riscossione, ma:

• Puoi chiedere al giudice tributario una sospensione cautelare della cartella. Se il giudice la concede (in presenza di gravità del danno e fumus boni iuris), l’Agente della Riscossione non può procedere finché la sospensione è in vigore (di solito fino alla sentenza di primo grado). Dunque è fondamentale, se l’importo è rilevante, presentare istanza di sospensione contestualmente al ricorso.
• Inoltre, una norma (art. 12, c.5 del DL 546/92 come mod.) impone all’AdER di astenersi da azioni esecutive per 180 giorni dall’avvenuta notifica all’AdER del ricorso (se non vi è già una sospensiva prima). Quindi, comunicando tempestivamente all’Agente di aver fatto ricorso, c’è una tutela temporanea.
  In pratica, se presenti ricorso entro 60gg e subito ne dai notizia all’Agenzia Riscossione (magari chiedendo anche a loro sospensione amministrativa in attesa della decisione), è molto raro che procedano con pignoramenti. Procedono invece se non fai nulla o se lasci scadere i termini. Quindi, durante il contenzioso, assicurati di aver ottenuto la sospensione giudiziale oppure di essere nei periodi di sospensione legale, e in tal caso stai tranquillo. Se il giudice negasse la sospensione e il debito è elevato, potresti valutare di pagare parzialmente per evitare rischi, ma di solito per importi contestati gli agenti aspettano l’esito di primo grado (non è garantito, ma prassi sì, soprattutto se hai fatto tutto regolare).

D7: Se perdo il ricorso sulla cartella, devo pagare di più? Ci sono sanzioni aggiuntive?
R: In genere, non ci sono “soprassanzioni” se perdi. Dovrai pagare ciò che era dovuto nella cartella (imposta, sanzioni, interessi) più:

• Gli interessi di mora maturati durante il periodo di sospensione/non pagamento (circa il 3-4% annuo sulla somma, calcolati dal giorno della notifica cartella fino al giorno del pagamento effettivo). Quindi più a lungo dura la causa, più interessi aggiuntivi si sommano. Ma se avevi ottenuto sospensione giudiziale, gli interessi di mora sono congelati per il periodo di sospensione.
• Eventualmente, le spese di giudizio se ti vengono addebitate. Il giudice tributario, se ti vede soccombente, può condannarti a rimborsare le spese legali all’Ufficio (di solito qualche centinaio di euro o più in base al valore). Non è automatico: a volte compensano le spese (ognuno le sue). Ma c’è il rischio.
  Non ci sono altri “penalizzanti”. Ricorda però che se perdi in primo grado e vuoi fare appello, devi versare intanto un importo pari a quello che sarebbe rimasto dopo la sentenza di primo grado (cioè in genere 2/3 del dovuto se hai perso totalmente) per poter procedere (art.68 D.Lgs.546/92). Altrimenti il Fisco può iniziare a riscuotere parzialmente. Quindi perdere in primo grado implica che dovrai comunque sborsare almeno una parte se vuoi continuare a difenderti.
  Anche dal punto di vista “reputazionale” o di rischio penale non c’è aggravio: contestare una cartella non è un comportamento sanzionabile, è un tuo diritto. Solo se avessi avanzato pretese temerarie o abuso del processo potresti, in rarissimi casi, subire una condanna per lite temeraria (art.96 cpc) ma nel tributario quasi mai accade.

D8: La cartella può essere rateizzata? Se rateizzo perdo la possibilità di fare ricorso?
R: Puoi chiedere all’Agente della Riscossione una rateizzazione del debito fino a 72 rate mensili (6 anni), o 120 rate in casi di grave difficoltà. Se ottieni la rateazione, il beneficio è che non intraprendono azioni esecutive finché paghi le rate. Tuttavia, la rateizzazione è considerata un’adesione al debito: stai sostanzialmente riconoscendo di dover pagare e chiedi solo tempo. Quindi, in linea di massima, rateizzare è incompatibile con il ricorso. Formalmente, la legge non lo vieta espressamente, ma la giurisprudenza ha spesso ritenuto che la richiesta di dilazione costituisca rinuncia implicita a contestare (una sorta di accettazione del debito). Diciamo che sono posizioni: alcune Commissioni ammettono il ricorso anche se hai iniziato a pagare rate, ma è un terreno scivoloso.
Se hai già fatto ricorso e poi decidi di rateizzare perché magari stai perdendo, spesso l’Agente ti chiede di rinunciare al ricorso come condizione.
Quindi, la regola pratica: decidi prima. Se vuoi ricorrere perché hai buoni motivi, ricorri e non rateizzare nel frattempo. Se non hai validi motivi e vuoi solo tempo, rateizza subito entro 60gg (così eviti anche di risultare inadempiente).
Da notare che definizioni agevolate (rottamazioni) invece bloccano la possibilità di ricorso: per aderire devi rinunciare alle liti inerenti quei carichi. Mentre la rateazione non ha una norma di rinuncia esplicita, però come detto incide.

D9: Cos’è la “sospensione in autotutela” o “sospensione legale” e come posso ottenerla?
R: La “sospensione in autotutela” è un procedimento amministrativo previsto dalla legge (art. 1 commi 537-543 L.228/2012) grazie al quale, se ritieni che la cartella sia chiaramente sbagliata (es. perché hai pagato, o c’è una sentenza a tuo favore, o è prescritta, ecc.), puoi presentare una dichiarazione all’Agenzia Entrate-Riscossione allegando le prove di ciò. L’Agente sospende immediatamente la riscossione e chiede conferma all’ente creditore. Se entro ~220 giorni l’ente non conferma la pretesa, inizialmente la norma prevedeva l’annullamento automatico del debito (oggi quel meccanismo è stato attenuato, ma di fatto se l’ente non risponde, la riscossione resta sospesa finché non chiariscono).
In parole semplici: se hai prove evidenti che non devi pagare quella cartella, puoi chiedere all’ADER di sospendere. Esempi tipici: la cartella riguarda un tributo per cui hai una sentenza passata in giudicato che dice che non lo devi; oppure riguarda un debito già pagato (allegando F24); oppure l’atto è palesemente fuori termine (allegando date).
Questa procedura va attivata entro 60 giorni dalla notifica della cartella (prima era 90, ora l’ADER la vuole entro 60). Se la presenti, l’ADER blocca tutto per 220 giorni in attesa risposte.
Va detto: se la questione non è chiara al 100%, l’ente difficilmente dirà “ok annulliamo in autotutela”; tenderà a dire che è tutto dovuto. Quindi questa sospensione amministrativa funziona bene per errori oggettivi (pagamenti effettuati, doppioni, sgravio già disposto, ecc.). Se è una questione interpretativa (“secondo me quell’IRAP non è dovuta”), è improbabile che l’ente accolga in autotutela – dovrai fare ricorso al giudice.
In ogni caso, chiedere questa sospensione può darti tempo e mostra all’Agente che stai contestando la cartella: difficilmente intraprendono azioni esecutive mentre è attiva la sospensione legale.

D10: Quali sono i costi di un ricorso tributario contro una cartella IRAP?
R: I costi da considerare sono:

• Contributo unificato (CU): un “bollo” da pagare allo Stato per avviare la causa. Dipende dal valore del contenzioso (somma di imposta + sanzioni contestate). Per esempio: fino a €5.000 di valore, CU €30; tra 5.000 e 25.000, CU €60; tra 25k e 75k, €120; 75k-200k, €250; oltre 200k, €500. Dunque per molte cartelle IRAP di importo contenuto, il CU è basso (30 o 60 euro).
• Compenso del difensore: se ti affidi a un avvocato o commercialista, dovrai pagare il suo onorario. Questo può variare molto in base alla complessità e al valore della causa. Orientativamente, per un ricorso di valore piccolo-medi (fino 10-20k), il costo potrebbe essere qualche centinaio di euro fino ad un paio di migliaia, a seconda dell’impegno e tariffe. Spesso gli avvocati modulano il compenso anche sugli esiti (a successo, etc.). Va discusso col professionista. Ricorda che se vinci, puoi chiedere al giudice di condannare l’Ufficio a rifondere le spese legali; spesso vengono riconosciuti importi a tuo favore (non sempre coprono tutto, ma aiutano).
• Eventuali perizie o documentazione: di solito per le cartelle IRAP non servono periti. Magari qualche piccolo costo per visure, estratti (pochi euro).
  Non ci sono altre tasse. Anche in appello c’è un altro contributo unificato (raddoppiato rispetto al primo grado).
  In definitiva, impugnare una cartella IRAP, specie di valore non enorme, è abbastanza accessibile economicamente. A fronte magari di un risparmio di migliaia di euro di tributo, spendere qualche centinaio in difesa può valere la pena. Ovviamente va calibrato: se la cartella è di €300, forse non conviene pagare un legale e fare causa (in casi minimi conviene pagare o fare da sé se proprio certo di un vizio).

D11: Che differenza c’è tra ricorso in Commissione Tributaria e reclamo/mediazione?
R: Il ricorso tributario è l’atto introduttivo formale del giudizio davanti alla Commissione (ora Corte di Giustizia Tributaria). La mediazione tributaria è un procedimento particolare che si applica alle liti di valore non superiore a €50.000: in tali casi, il ricorso presentato vale anche come reclamo verso l’ente impositore, il quale ha 90 giorni per valutare se accogliere in tutto o in parte o proporre una mediazione (un accordo). Durante questi 90 giorni il processo resta sospeso. Se l’ente propone un accordo e il contribuente accetta, si chiude la questione (con riduzione delle sanzioni al 35% del minimo, per legge). Se trascorrono 90 giorni senza accordo, il ricorso prosegue in automatico come giudizio.
Dal punto di vista pratico dell’utente, non devi fare due atti diversi: presenti il ricorso una volta e se rientra nei <50k, sai che per 3 mesi l’Agenzia potrebbe farsi avanti per mediare. È bene in quel periodo, se sei interessato a una soluzione bonaria, fare magari un’istanza motivata di reclamo (che in genere coincide col ricorso stesso ben argomentato). L’ente a volte annulla parzialmente l’atto o invita a conciliare. Nel caso di cartelle IRAP, mediazioni tipiche potrebbero essere: riduzione di sanzioni, pagamento rateale, ecc.
Se temi di avere solo parzialmente ragione, la mediazione è un’opportunità per chiudere la lite in fretta con una concessione reciproca. Ad esempio, potresti offrirti di pagare l’imposta ma chiedere sanzioni ridotte al minimo. L’Agenzia spesso in sede di reclamo accetta sconti sulle sanzioni (tanto in mediazione le riducono del 45% automaticamente per legge).
In sintesi: il reclamo/mediazione è parte del processo quando la causa è piccola, e rappresenta una chance di evitare di arrivare alla sentenza trovando un accordo. Se non si trova, il ricorso va avanti normalmente.

D12: Quali documenti dovrei allegare al ricorso contro una cartella IRAP?
R: Documentazione essenziale:

• Copia integrale della cartella di pagamento impugnata (tutte le pagine, fronte retro, inclusa relata di notifica se postale).
• Eventuali atti presupposti in tuo possesso (es. se hai copia dell’avviso bonario o di un avviso di accertamento correlato). Se non li hai e sono importanti, puoi chiederli all’ente o chiederne l’esibizione in giudizio.
• Prova delle notifiche: se contesti notifica, allega qualsiasi prova (es. estratto di ruolo, avviso di ricevimento con vizi, PEC ricevute).
• Documenti a supporto dei motivi:
  • Se sostieni di non avere dipendenti: allega visura INAIL/INPS da cui risulti zero dipendenti, o dichiarazione tua.
  • Se dichiari di aver pagato: allega le ricevute di pagamento (modelli F24).
  • Se parli di termini: allega copia della dichiarazione con timbro di invio e evidenzia la data, per dimostrare quando decorre il termine.
  • Se riferisci di sentenze (es. citi una tua sentenza precedente su IRAP): allega copia della sentenza.
• Procura alle liti: se hai un difensore, la delega firmata da te.
• Ricevuta versamento contributo unificato.
• Eventuale documentazione su condizioni di danno grave per sospensiva: ad esempio, un bilancio che mostra che pagare ti creerebbe perdita, o una tua dichiarazione patrimoniale. Non obbligatorio, ma se chiedi sospensione può aiutare mostrare il potenziale danno.
  In generale, meglio allegare tutto il rilevante subito perché il processo tributario ha limiti di introduzione prove successivamente (anche se con riforma 2022 sono un po’ allentati in appello). Non dare per scontato che il giudice “saprà” qualcosa: se dici “non ho dipendenti”, fornisci almeno un’autocertificazione o richiamo alla dichiarazione dei redditi (quadro IRAP o RG dove si vede che non hai dedotto costi per lavoro dipendente).
  Ricorda che i documenti vanno elencati in un indice e numerati. Questo rende il tuo ricorso più chiaro e professionale.

D13: La Corte di Cassazione ha emesso sentenze importanti in materia di IRAP? Posso citarle nel mio ricorso?
R: Assolutamente sì, specialmente in questioni come l’IRAP la giurisprudenza di Cassazione è fondamentale perché spesso ha creato il diritto vivente (ad es. criteri di autonoma organizzazione). Nel ricorso tributario è consentito e anzi utile inserire riferimenti a sentenze di Cassazione o anche di merito che supportano la tua tesi. Fai attenzione però: citale in modo pertinente e succinto, magari riportando il principio in virgolette con riferimento (numero, anno). Ad esempio: “Cfr. Cassazione, Sez. Un., n.9451/2016, secondo cui ‘un solo dipendente con mansioni esecutive non configura autonoma organizzazione ai fini IRAP’.” Questo rafforza la tua argomentazione.
Alcune delle sentenze Cassazione più rilevanti su IRAP e cartelle che potresti citare:

• Cass. SU 12108/2009 e SU 9451/2016 (criteri esenzione IRAP autonomi).
• Cass. 4003/2013, Cass. 13730/2017 (possibilità di contestare IRAP in sede di cartella su dichiarazione).
• Cass. 1144/2018, 33526/2019 (mancata notifica atto presupposto, diritto di impugnare cartella).
• Cass. 23397/2016, 30362/2018 (prescrizione quinquennale anche per tributi erariali).
• Cass. SU 19854/2004 (notifiche nulle vs inesistenti).
• Cass. 14916/2016 (conferma limiti stretti per inesistenza notifica).
  Citare sentenze di solito è compito del difensore. Per un cittadino, può sembrare ostico, ma anche un contribuente fai-da-te può menzionare “come riconosciuto dalla Suprema Corte in casi analoghi…”. I giudici tributari conoscono queste massime, citarle dimostra che il tuo ricorso ha fondamento nella giurisprudenza consolidata.

D14: Cos’è l’“autotutela” dell’Agenzia delle Entrate e posso fidarmi ad aspettare il loro esito prima di fare ricorso?
R: L’autotutela è il potere dell’Amministrazione di annullare o correggere i propri atti quando riconosce che sono errati o illegittimi (vedi anche FAQ D9 sulla sospensione). Puoi fare istanza di autotutela, come spiegato, ma devi sapere che:

• Non c’è un obbligo per l’ente di risponderti entro un termine breve (a parte la sospensione legale di 220gg per la riscossione, ma una risposta definitiva può tardare).
• Soprattutto, l’istanza di autotutela non sospende i termini di ricorso! Quindi, se sta per scadere il 60° giorno e l’Agenzia ancora non ha risposto o annullato, devi presentare ricorso per sicurezza. Altrimenti decadi.
• In molti casi l’autotutela non viene accolta, per vari motivi (burocratici, interpretativi). Quindi non fare troppo affidamento sulla “gentile concessione” del Fisco. È utile provarci se il caso è chiaro e magari la stessa Agenzia a volte riconosce (es. “sì, aveva ragione, annulliamo in autotutela”). Ma parallelamente prepara il ricorso.
  In poche parole: puoi chiedere autotutela subito, sperando di risolvere bonariamente (soprattutto per errori evidenti), ma non fare passare il periodo di impugnazione confidando ciecamente nell’autotutela. Molti contribuenti purtroppo l’hanno fatto e si sono trovati fuori tempo, perché l’ufficio li ha illusi con “vedremo” e poi ha rigettato dopo mesi. Autotutela e ricorso possono essere portati avanti in parallelo (se poi l’atto viene annullato in autotutela, potrai rinunciare al ricorso senza problemi).

D15: Se ho già pagato la cartella IRAP, posso ancora impugnarla o chiedere i soldi indietro?
R: Dopo aver pagato interamente una cartella, non puoi più fare ricorso contro quella cartella, perché l’atto è stato eseguito e non c’è controversia su un atto impositivo pendente. Però hai un’altra strada: puoi presentare una istanza di rimborso all’ente impositore per le somme che ritieni non dovute. Ad esempio: paghi per evitare guai ma pensi di aver diritto a non pagare (caso classico: professionista paga IRAP ma poi scopre giurisprudenza favorevole – successe anni fa). L’ente, se condivide, ti restituirà; se (più probabile) tace o nega, puoi impugnare il silenzio-rifiuto sul rimborso davanti al giudice tributario entro il termine (90 giorni dalla domanda infruttuosamente trascorsi, o dall’eventuale diniego). Quel giudizio è analogo a quello contro la cartella, solo che il petitum è farti rimborsare (devi convincere il giudice che non dovevi pagare). Funziona spesso per l’IRAP di professionisti: molti hanno pagato per anni e poi a seguito di Cassazioni hanno chiesto rimborso di 48 mesi (limite tempo) e le Commissioni glieli hanno riconosciuti.
Se hai pagato la cartella da più di 48 mesi, purtroppo il diritto al rimborso è prescritto (per tributi, 48 mesi è il termine per chiedere rimborsi, eccetto casi di pagamenti non dovuti per incostituzionalità dichiarata dopo ecc.).
In conclusione: pagare volontariamente significa rinunciare a impugnare l’atto, ma non sempre chiude ogni porta – hai l’azione di rimborso, entro i limiti, che a sua volta può finire in contenzioso. Considera però costi/benefici: dovrai anticipare tu i soldi e poi sperare di riottenerli dopo un giudizio, e se perdi non li rivedi. Di solito, se sei convinto di aver ragione, meglio bloccare prima il pagamento (ricorso) che cercare rimborso dopo.

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Queste FAQ coprono molti dei dubbi tipici. Se ne potrebbero aggiungere altre (ad esempio sul rapporto tra IRAP e altre sanatorie, su casi particolari come società di persone, ecc.), ma molte di queste sarebbero molto specifiche. Per la maggior parte dei lettori, i punti chiave su come difendersi da una cartella IRAP dovrebbero ora essere chiari.

Nel prossimo capitolo forniremo alcuni esempi pratici di atti (fac-simile di un ricorso tributario e di alcune istanze). Serviranno a dare un’idea di come strutturare i documenti di difesa.

8. Fac-simili di atti utili (ricorso, istanza di autotutela, istanza di sospensione)

Di seguito presentiamo degli schemi esemplificativi di alcuni atti comunemente utilizzati nella difesa contro una cartella esattoriale IRAP. Si tratta di modelli generali, che andranno ovviamente adattati al caso concreto. Forniamo questi fac-simili a scopo didattico, per aiutare a visualizzare la forma e i contenuti essenziali. I principali atti che proponiamo sono:

• 8.1 Fac-simile di ricorso tributario contro cartella IRAP – completo di intestazione, svolgimento dei motivi e conclusioni (livello di dettaglio semplificato ma con gli elementi fondamentali).
• 8.2 Fac-simile di istanza di autotutela (sospensione/annullamento in autotutela) – una bozza di richiesta da inviare all’Agenzia delle Entrate o all’Agente della Riscossione, a seconda dei casi, per segnalare errori e chiedere l’annullamento della cartella.
• 8.3 Fac-simile di istanza di sospensione giudiziale – un esempio di come articolare la richiesta di sospendere la riscossione rivolta alla Corte di Giustizia Tributaria (che può essere contenuta nel ricorso stesso o in atto separato).

Questi esempi sono in lingua italiana, con un linguaggio formale ma comprensibile. Ricordiamo che sono orientativi: non vanno usati tal quali senza personalizzazione e senza consulto di un professionista, se possibile.

8.1 Fac-simile di Ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria – Cartella IRAP

(Dati di fantasia usati a scopo esemplificativo)

Ricorso tributario
Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Milano

Ricorrente: Dott. Mario Verdi (C.F. VRDXXX70A01F205X), residente in Milano, Via Roma 10, rappresentato e difeso dall’Avv. Luca Bianchi (C.F. BNC… – Codice Ateco difensore) ed elettivamente domiciliato presso il suo studio in Milano, Via Dante 5, come da procura in calce; indirizzo PEC avvbianchi@pecordineavv.it.

Resistenti:

1. Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Milano 1, Ufficio Contenzioso, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata ex lege in Milano, Via Manin 25 (PEC: dp.milano1.contenzioso@pec.agenziaentrate.it);
2. Agenzia delle Entrate – Riscossione, sede provinciale di Milano, in persona del legale rappresentante pro tempore, con sede in Milano, Via Lario 15 (PEC: milano@pec.agenziariscossione.gov.it).

Atto impugnato: Cartella di pagamento n. 0987654321 – ruolo 2022/xxxx – emessa dall’Agenzia delle Entrate Riscossione per conto dell’Agenzia delle Entrate (Ufficio IRAP Lombardia) – relativa a IRAP anno d’imposta 2018, importo richiesto € 5.000 per imposta, € 1.500 per sanzioni, oltre interessi e oneri di riscossione. Notificata in data 10/02/2023 mediante PEC all’indirizzo m.verdi@postacertificata.com.

Fatti in sintesi: Il ricorrente, medico libero professionista specialista in dermatologia, esercente attività senza alcuna struttura organizzativa autonoma, riceveva la suddetta cartella con cui gli viene richiesto il pagamento dell’IRAP per l’anno 2018. Il Dott. Verdi evidenzia che per tale anno egli non ha presentato la dichiarazione IRAP, ritenendo (a ragione, come si espone) di non rientrare tra i soggetti passivi del tributo, non avendo né dipendenti né organizzazione autonoma. L’importo iscritto a ruolo deriva verosimilmente da un controllo automatizzato su base dati reddituali. Non risulta infatti notificato alcun previo avviso di accertamento IRAP. La cartella costituisce dunque il primo atto con cui si manifesta la pretesa tributaria.
Si propone il presente ricorso per contestare integralmente la legittimità della cartella in questione.

Motivi di ricorso:
1. Insussistenza del presupposto IRAP – attività priva di autonoma organizzazione (art. 2 D.Lgs. 446/1997). Il ricorrente nel 2018 svolgeva la propria attività di medico specialista in forma individuale, senza avvalersi di personale dipendente o collaboratori, e senza mezzi organizzativi eccedenti il minimo. In particolare, egli utilizzava uno studio di 2 vani in co-working (spese condominiali ripartite) e strumentazione medica di base di sua proprietà (valore modesto); non aveva segretaria (gestiva personalmente le prenotazioni) né altri ausili. Manca dunque il requisito dell’autonoma organizzazione, richiesto dall’art. 2 D.Lgs. 446/1997 per l’applicazione dell’IRAP.
Questo fatto è provato dalla documentazione allegata: dichiarazione sostitutiva e certificazione ENPAM attestante assenza di personale, elenco beni strumentali ammortizzabili (tutti di modico valore).
Conseguentemente, in base alla giurisprudenza consolidata, il ricorrente non era soggetto passivo IRAP per l’anno 2018. Si richiama Cassazione SS.UU. n. 9451/2016, secondo cui “il professionista è assoggettato a IRAP solo se si avvale di un’organizzazione autonoma che potenzia significativamente la sua attività; non è soggetto a IRAP chi opera senza dipendenti e con beni strumentali limitati al minimo indispensabile”. Nel caso di specie, il Dott. Verdi operava in assenza di qualsiasi apporto di lavoro altrui o di struttura organizzativa riferibile a lui medesimo. Anche il fatto di lavorare in ambulatorio condiviso non implica autonoma organizzazione a suo carico, come chiarito da Cass. n. 492/2024 (ord.) in vicenda analoga.
Pertanto, l’IRAP per il 2018 non era dovuta. La cartella impugnata risulta perciò priva di fondamento sostanziale, facendo riferimento a un tributo non legittimamente esigibile in capo al ricorrente (violazione dell’art. 2 D.Lgs. 446/97 e principi di cui all’art. 53 Cost.).

2. Cartella emessa senza previo accertamento – violazione del diritto di difesa (art. 19 D.Lgs. 546/92). Il ricorrente non ha mai ricevuto alcun avviso di accertamento IRAP per l’anno 2018. La cartella impugnata costituisce il primo e unico atto con cui l’Amministrazione ha avanzato la pretesa tributaria. Ciò è illegittimo in quanto, in mancanza di dichiarazione, l’Ufficio avrebbe dovuto notificare un avviso di accertamento motivato (ex art. 41-bis D.P.R. 600/73) prima di iscrivere a ruolo. La mancata notificazione di tale atto presupposto comporta la nullità della cartella. Si invoca in proposito l’art. 19, co.3, D.Lgs. 546/92, che consente di far valere in sede di impugnazione della cartella i vizi propri dell’atto presupposto non notificato. La giurisprudenza conferma che “l’omessa notifica dell’atto impositivo prodromico comporta la nullità dell’atto consequenziale (ruolo/cartella), eccepibile dal contribuente” (Cass. V, n. 1144/2018; Cass. n. 33526/2019). Nel caso di specie, non risultando notificato alcun avviso al Dott. Verdi, la cartella è stata emessa in assenza di un atto presupposto valido e va quindi annullata per vizio procedimentale.

3. [Eventuale] Ulteriore profilo: difetto di motivazione dell’atto. In via gradata, si segnala che la cartella impugnata non esplicita la causale del debito se non con un laconico “IRAP 2018 omesso versamento”. Non vengono indicati gli estremi di un eventuale provvedimento precedente né la base di calcolo. Ciò rende estremamente difficoltoso al contribuente comprendere la ragione della pretesa. Tale carenza viola l’art. 7 L. 212/2000 (Statuto del Contribuente) sull’obbligo di motivazione degli atti tributari. Sebbene la giurisprudenza ritenga assolta la motivazione con l’indicazione della provenienza da controllo automatizzato, nel caso in esame – mancando la dichiarazione IRAP – la pretesa avrebbe dovuto essere accompagnata da spiegazione (fornibile solo con un avviso ad hoc, come detto assente). Anche sotto questo profilo, l’atto risulta illegittimo. (Questo punto può essere omesso se superfluo).

Conclusioni:
Per tutto quanto sopra esposto, il ricorrente, come in epigrafe rappresentato, chiede che Codesta On.le Corte di Giustizia Tributaria voglia:
– in via principale, accogliere il ricorso e per l’effetto annullare la cartella di pagamento n. 0987654321 impugnata, liberando il ricorrente da ogni obbligo di pagamento relativo all’IRAP 2018 ivi iscritta;
– con ogni conseguente provvedimento di giustizia, incluso il favore delle spese del giudizio.

Istanza di sospensione: Inoltre, stante la fondatezza delle tesi esposte (fumus boni iuris) e considerato che la riscossione immediata delle somme contestate esporrebbe il ricorrente a grave ed irreparabile danno (dovendo egli far fronte a un pagamento non dovuto che comprometterebbe la sua liquidità professionale, come da bilancio allegato), si richiede la sospensione dell’esecuzione della cartella impugnata ai sensi dell’art. 47 D.Lgs. 546/92, fino alla decisione del merito.

Si allegano i seguenti documenti:

1. Copia della cartella di pagamento n.0987654321 (con relazione di notificazione PEC);
2. Certificazione ENPAM/Ordine dei Medici attestante assenza di personale dipendente 2018;
3. Elenco beni strumentali e spese inerenti 2018 (estratto dal registro cespiti e Modello Redditi 2019);
4. Copia Estratto di ruolo (dove non risultano atti presupposti indicati);
5. Copia procura alle liti;
6. Copia del bilancio familiare/situazione finanziaria (a supporto danno grave per sospensiva);
7. Ricevuta versamento contributo unificato €60.

Luogo e data: Milano, 10/04/2023

(firma) Avv. Luca Bianchi

(In calce al ricorso:)
Procura alle liti – Nomino quale mio difensore l’Avv. Luca Bianchi (CF BNC…), conferendogli ogni facoltà di legge, ivi inclusa la facoltà di conciliare e transigere la presente controversia. Eleggo domicilio presso il suo studio.
Milano, 5/04/2023
(firma) Mario Verdi

(Fine fac-simile ricorso)

8.2 Fac-simile di Istanza di autotutela (annullamento/sgravio cartella)

(Da inviarsi all’ente competente – nel dubbio, sia all’Agenzia Entrate Ufficio territoriale, sia a Agenzia Entrate-Riscossione)

Mittente: Dott. Mario Verdi, CF VRDXXX70A01F205X, residente in Milano, Via Roma 10 – PEC: mario.verdi@pec.it
Destinatari:
– Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Milano 1, Ufficio Grandi Contribuenti (via PEC: dp.milano1.gcont@pec.agenziaentrate.it)
– Agenzia delle Entrate-Riscossione – Direzione Regionale Lombardia (via PEC: lombardia@pec.agenziariscossione.gov.it)

Oggetto: Istanza in autotutela di annullamento/sgravio della cartella di pagamento n. 0987654321 relativa a IRAP 2018 intestata al Dr. Mario Verdi (vostro rif. ruolo 2022/XXXX)

Istanza ex art. 2-quater D.L. 564/94 e art. 1 c.537 L.228/2012 – Richiesta di sospensione e annullamento

Egregi Uffici,
il sottoscritto Mario Verdi, come sopra generalizzato, espone quanto segue:
– In data 10 febbraio 2023 ho ricevuto la cartella di pagamento indicata in oggetto, con la quale mi si richiede il pagamento di € 6.800 (inclusi interessi e spese) per IRAP anno d’imposta 2018, asseritamente dovuta per “omesso versamento”.
– Ritengo tale richiesta erronea e illegittima, in quanto (come già dettagliato in dichiarazioni rese all’Agenzia delle Entrate in precedenza) per l’anno 2018 il sottoscritto non era soggetto passivo IRAP, esercitando l’attività di medico specialista senza autonoma organizzazione. Infatti non ho mai avuto dipendenti né strutture riferibili alla mia persona (sono convenzionato col SSN e opero in presidio ASL). La normativa (D.Lgs. 446/97) e la giurisprudenza consolidata escludono l’IRAP in tali casi (cfr. Cass. SS.UU. 9451/2016). Pertanto nessuna imposta era dovuta.
– Inoltre, evidenzio che non mi risulta notificato alcun avviso di accertamento IRAP per l’anno 2018. La cartella è quindi stata emessa in assenza di contraddittorio e motivazione, violando lo Statuto del Contribuente.
– Alla luce di ciò, chiedo in via di autotutela l’annullamento e lo sgravio totale della cartella n.0987654321. In subordine, chiedo l’annullamento parziale limitatamente all’imposta IRAP e sanzioni, dovendosi al più riscuotere i soli interessi sul tardivo versamento di saldo zero (trattandosi di indebito oggettivo).
– Documentazione allegata: copia della cartella; documenti comprovanti l’assenza di organizzazione (certificazione ENPAM, ecc.); copia della risposta a interpello prot. n… del … (ove l’Agenzia già riconosceva per il 2017 analoga situazione di non debenza IRAP).
– Istanza di sospensione immediata della riscossione: Ai sensi dell’art.1 co.537 L.228/2012, ricorrendo evidenti cause di non esigibilità del credito (come sopra illustrate), si chiede all’Agente della Riscossione di sospendere ogni attività di riscossione relativa alla cartella impugnata, nelle more della verifica da parte dell’ente creditore.
– Si resta a disposizione per ogni chiarimento o integrazione.

Confidando in un sollecito riscontro, si porgono distinti saluti.

Milano, 20/03/2023
(firma digitale) Mario Verdi

Allegati: 1) Copia cartella n.0987654321; 2) Cert. ENPAM e documenti assenza dipendenti; 3) Copia interpello ADE prot…; 4) Documento identità richiedente.

(Note: Questa istanza è un misto di autotutela all’Agenzia Entrate e sospensione all’ADER – si può dividere in due se necessario, o inviarla congiuntamente a entrambi come fatto qui, citando le norme pertinenti.)

8.3 Fac-simile di Istanza di sospensione dell’esecuzione (giudiziale)

(Da inserire nel ricorso o come atto separato, entro l’inizio del giudizio)

Istanza di sospensione cautelare (art. 47 D.Lgs. 546/92)

Il sottoscritto ricorrente, nell’ambito del procedimento R.G. n. … davanti alla C.G.Tr. di Milano (ricorso depositato il … contro cartella n…),
chiede che Codesta On.le Corte voglia disporre la sospensione dell’esecuzione della cartella di pagamento impugnata, fino alla definizione del giudizio di merito.

Motivazione della richiesta: Sussistono entrambi i requisiti di legge:
– Fumus boni iuris: come evidenziato nei motivi di ricorso, la pretesa erariale è con ogni probabilità infondata sia in fatto sia in diritto. In particolare, è documentalmente provato che il ricorrente non rientrava nel presupposto dell’IRAP (vd. allegati) e la giurisprudenza di legittimità è univoca nel riconoscere l’esenzione in casi analoghi. Vi è quindi una consistente probabilità che il ricorso venga accolto, attesa l’illegittimità della cartella.
– Periculum in mora: l’esecuzione forzata della cartella (che potrebbe avvenire decorsi 60 giorni dalla notifica, termine ormai prossimo) arrecherebbe al ricorrente un danno grave e irreparabile. Il debito contestato ammonta a €6.800, somma molto rilevante per il bilancio del ricorrente (medico libero professionista con reddito annuo modesto, come da dichiarazione allegata). L’esborso forzato di tale importo comprometterebbe la sua capacità di far fronte alle spese correnti e potrebbe pregiudicare in modo non recuperabile la prosecuzione della sua attività (si vedano i conti economici allegati, da cui risulta un margine di liquidità esiguo). Inoltre, trattandosi di imposta non dovuta, un eventuale rimborso futuro non eliminerebbe del tutto il pregiudizio subito nell’immediato (essendo il ricorrente privo di accesso agevole al credito bancario). Ne consegue la necessità di evitare l’esecuzione, per prevenire un danno non riparabile successivamente.

Si chiede pertanto la concessione della misura cautelare sospensiva.

In fede,
(firma) Avv. Luca Bianchi, difensore ricorrente

(Questo atto spesso è già nel ricorso, qui è mostrato separatamente per chiarezza. Allegare eventuale documentazione economica a riprova del danno.)

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Con questi esempi, la guida fornisce anche un supporto pratico per chi volesse orientarsi nella redazione di atti. Ovviamente, ribadiamo che in vicende complesse è opportuno farsi assistere da un professionista qualificato.

9. Conclusioni

Siamo giunti al termine di questa guida approfondita su come impugnare una cartella esattoriale IRAP dal punto di vista del debitore. Abbiamo esaminato in dettaglio i presupposti sostanziali dell’IRAP, le particolarità di questo tributo e come esso si inserisce nelle procedure di riscossione coattiva in Italia. Abbiamo poi illustrato passo dopo passo come difendersi: dall’analisi iniziale della cartella, alle strategie pre-contenziose (autotutela, definizioni agevolate), fino al ricorso vero e proprio e ai possibili motivi da far valere di fronte al giudice tributario.

Ecco i punti chiave da portare a casa:

• L’IRAP è un’imposta che (fino al 2021) colpiva i soggetti con attività autonomamente organizzate. Molti professionisti e piccoli imprenditori possono risultarne esenti per mancanza di “autonoma organizzazione” – soprattutto ora che dal 2022 le persone fisiche sono state escluse per legge. Questo è spesso il fulcro della difesa nel merito di cartelle IRAP: dimostrare che il tributo non era dovuto ai sensi della normativa e della giurisprudenza consolidata.
• La cartella di pagamento è un atto impugnabile a tutti gli effetti davanti alla Corte di Giustizia Tributaria. Non bisogna pensare che, siccome deriva da dati dichiarati, non si possa contestare: la Cassazione ha confermato che il contribuente può far valere anche errori propri (ad es. aver dichiarato IRAP per errore) in sede di ricorso contro la cartella. La cartella spesso è il primo atto che il contribuente vede, ed è il momento giusto per difendersi.
• Tempistiche e procedure: appena notificata la cartella, scatta il termine di 60 giorni per ricorrere. In quel periodo è opportuno fare anche eventuali istanze di autotutela e sospensione. Trascorso inutilmente il termine, la cartella diviene definitiva salvo casi eccezionali (vizi di notifica gravi, prescrizione) che però comportano percorsi difensivi più complessi e meno garantiti. Agire per tempo è essenziale.
• Motivi di impugnazione tipici: (i) l’IRAP non dovuta (assenza presupposto); (ii) vizi procedurali come cartella tardiva (decadenza), atto precedente mancante, notifica nulla/inesistente, errore di persona, etc.; (iii) prescrizione del debito per inerzia prolungata del Fisco. Bisogna valutare nel proprio caso quali sussistono e impostare il ricorso su quelli, con priorità ai motivi che possono far cadere tutto il debito.
• Difesa graduata: è buona prassi, quando possibile, sollevare sia questioni formali sia questioni di merito. Così se anche il giudice respinge un motivo, può accoglierne un altro. Ad esempio, far valere sia la tardività della cartella sia la non debenza del tributo aumenta le chance che almeno uno venga riconosciuto.
• Importanza della giurisprudenza e normativa aggiornata: come richiesto, la guida ha incluso gli aggiornamenti al giugno 2025: abolizione IRAP per autonomi dal 2022, riforma del processo tributario 2022 (giudici togati, mediazione fino 50k, ecc.), pronunce recentissime (Cass. 2024-25 su notifiche, estratti di ruolo, ecc.). Questo evidenzia che il contenzioso tributario è in evoluzione e bisogna informarsi sulle novità (ad esempio, molti potrebbero non sapere che dal 2022 non pagano più IRAP – informazione che ha impatto diretto).
• Soluzioni alternative: fare causa non è sempre la risposta ideale. La guida ha messo in guardia su quando conviene optare per una definizione agevolata (condono) o una rateazione invece di un lungo contenzioso. L’obiettivo ultimo per il contribuente dev’essere risolvere la pendenza nel modo meno oneroso possibile: se ha torto palese, meglio ridurre danni con rottamazione o accordi; se ha ragione, difendersi con determinazione e competenza in giudizio.
• Errori da evitare: sottovalutare i termini, fidarsi passivamente dell’autotutela senza ricorrere, non notificare alle giuste controparti il ricorso, o allegare documenti incompleti. Questa guida, con le check-list e gli esempi, mira proprio a evitare tali sviste.

In definitiva, impugnare con successo una cartella IRAP richiede un mix di conoscenza tecnica (norme e sentenze) e di strategia procedurale (tempismo, scelta dei motivi giusti, richieste cautelari, ecc.). La materia tributaria può intimorire, ma come abbiamo visto esistono molte tutele per il contribuente: dai diritti dello Statuto del Contribuente, alle possibilità di difesa offerte dal processo tributario (che negli anni è divenuto più equo e attento al contraddittorio).

Per gli avvocati e operatori del diritto, la guida ha fornito riferimenti puntuali da utilizzare nelle difese (con footnotes normative e giurisprudenziali) e anche suggerimenti pratici (come formulare domande di sospensione, quali documenti allegare, etc.). Per i privati cittadini e imprenditori, il testo ha cercato di usare un tono chiaro e spiegare i “perché” dietro ogni passaggio, in modo da renderli consapevoli dei propri diritti e delle opzioni a disposizione.

Ogni situazione ha le sue peculiarità, ma l’importante è non rassegnarsi di fronte a una cartella esattoriale: informarsi, chiedere consiglio a esperti, e agire in tempo. Molte cartelle possono essere ridotte, annullate o quanto meno sospese se si muovono i passi giusti. Il debitore informato è un debitore che può diventare vittorioso contro pretese illegittime.

Possiamo concludere con un consiglio finale: alla notifica di una cartella IRAP (o di qualunque atto fiscale), mantenete la calma e analizzate lucidamente: verificate se l’importo è corretto, se l’atto è arrivato nei termini e se spettava pagare. Questa guida può essere un primo strumento per tale analisi. Poi, se emergono irregolarità o dubbi fondati, non esitate a far valere i vostri diritti: il sistema tributario, pur complesso, offre vie di giustizia che – come le tante sentenze citate dimostrano – possono dare soddisfazione al contribuente diligente e nel giusto.

Grazie per l’attenzione. Speriamo che questa guida vi sia stata utile e vi auguriamo il meglio per la risoluzione delle vostre vicende tributarie.

10. Fonti normative e giurisprudenziali utilizzate

(In questa sezione elenchiamo in modo organizzato tutte le principali fonti citate o richiamate nella guida – sia atti normativi italiani che pronunce giurisprudenziali – per consentire al lettore di approfondire autonomamente.)

Normativa di riferimento:

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446: Istituzione dell’IRAP – articoli chiave: art. 2 (presupposto e soggetti passivi IRAP), art. 3 (base imponibile per diversi soggetti).
• Legge 30 dicembre 2021, n. 234, art. 1 comma 8: (Legge di Bilancio 2022) – Esclusione dall’IRAP, a decorrere dal periodo d’imposta 2022, delle persone fisiche esercenti attività commerciali, arti o professioni.
• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602: Disciplina della riscossione – art. 25 (termini di notifica cartelle di pagamento, come modificato dal DL 106/2005); art. 50 (formazione titolo esecutivo e termine 60gg+30gg per esecuzione).
• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546: (Processo tributario) – art. 19 (atti impugnabili, inclusa cartella e ruolo; co.3 su omessa notifica atti presupposti); art. 21 (termine 60 giorni per ricorso); art. 17-bis (reclamo/mediazione per liti fino 50.000 €); art. 47 (sospensione cautelare); art. 68 (pagamenti in pendenza di appello).
• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del Contribuente): art. 7 (obbligo di motivazione atti tributari e indicazione responsabile procedimento); art. 10 (tutela dell’affidamento e buona fede, es. non sanzionabilità se incertezza normativa).
• Legge 24 dicembre 2012, n. 228, art. 1 commi 537–543: (Stabilità 2013) – Procedura di sospensione legale della riscossione su istanza del contribuente.
• DL 146/2021, art. 3-bis: Introduzione del comma 4-bis all’art. 12 DPR 602/73 – Inimpugnabilità di estratto di ruolo e cartella non notificata salvo casi eccezionali, e disciplina relativa.
• Legge 31 agosto 2022, n. 130: Riforma della giustizia tributaria – (istituzione Corti Giustizia Tributaria, magistratura tributaria professionalizzata, ampliamento conciliazione e prova testimoniale). [Norma rilevante per contesto procedurale, citata a fini informativi].
• D.L. 34/2020 e DL 73/2021 (decreti Covid): Disposizioni emergenziali su sospensione termini notifica atti di riscossione nel 2020-21. [Citati indirettamente per spiegare eventuali proroghe dei termini di decadenza].

Principali sentenze e ordinanze giurisprudenziali:

Corte Costituzionale:

• Sent. n. 156/2001 Corte Cost.: legittimità costituzionale IRAP – dichiarata inammissibile questione su intero impianto, con osservazione su esclusione soggetti privi di autonoma organizzazione (interpretazione adeguatrice).
• Sent. n. 15/2023 Corte Cost.: legittimità definizione liti pendenti (condono 2018) – citata per principio su discrezionalità condoni (nel testo).
• (Nessuna pronuncia recente ha direttamente modificato presupposti IRAP; Corte Cost. n. 21/2005 e altre su IRAP confermarono l’impianto; per brevità non tutte citate.)

Corte di Cassazione – Sezioni Unite:

• Cass. S.U. n. 12108/2009: Ha fissato primi criteri su autonoma organizzazione: soglia minima di beni strumentali e lavoro altrui (richiamata in Cass. 2024, v. nota di Diritto del Risparmio).
• Cass. S.U. n. 9451/2016: Pietra miliare su IRAP professionisti – afferma che un singolo collaboratore non professionale non implica IRAP; definisce autonoma organizzazione come impiego non occasionale di fattori produttivi eccedenti il minimo.
• Cass. S.U. n. 19704/2015: Ammissibilità impugnazione cartella non notificata conosciuta via estratto di ruolo – interpretazione costituzionalmente orientata di art.19 (orientamento poi superato da norma DL 146/21). Ribadisce differenza notifica nulla vs inesistente e sanatoria atti decorsi.
• Cass. S.U. n. 26283/2022: Conferma legittimità costituzionale del divieto di impugnazione diretta di estratto di ruolo (art. 12(4-bis) DPR 602/73) e tracciamento confini giurisdizione – il contribuente deve attendere atto della riscossione per eccepire vizi, salve eccezioni pregiudizio.
• Cass. S.U. n. 7822/2020: Riparto giurisdizione opposizioni esecutive – questioni su titolo (notifica cartella, prescrizione) = giudice tributario anche in sede esecutiva; solo atti esecutivi puri a GO.

Cassazione – Sezioni semplici (tributaria):

• Cass. sez. V, n. 9872/2011: Principio: dichiarazioni fiscali sono emendabili anche in giudizio se comportano onere maggiore del dovuto – citata in Cass. 2017.
• Cass. sez. V, n. 4049/2015: In tema IRAP, conferma che contribuente può emendare errore in dichiarazione in sede contenziosa se altrimenti pagherebbe tributo non dovuto, nonostante termine di cui art.2 co.8-bis DPR 322/98 scaduto.
• Cass. sez. V, n. 4003/2013: (19/02/2013) – Caso professionista che impugna cartella IRAP basata su dichiarazione redditi, sostenendo non assoggettabilità: la Corte afferma legittimità di contestare la pretesa IRAP direttamente in sede di cartella senza previo pagamento.
• Cass. sez. V, n. 13730/2017: (31/05/2017) – Conferma orientamento: impugnabile cartella IRAP da controllo automatizzato nonostante debito da dichiarazione. Cita Cass. 9872/2011 e 4049/2015 sul carattere emendabile delle dichiarazioni.
• Cass. sez. V, n. 1144/2018: Diritto del contribuente di impugnare cartella deducendo omessa notifica dell’atto presupposto; può scegliere se far valere nullità solo esecutiva o anche merito.
• Cass. sez. V, n. 33526/2019: (20/12/2019) – Nel solco di 1144/2018, ribadisce che contribuente può fare ricorso avverso cartella per omessa notifica avviso e il giudice può dichiarare nullità cartella; se eccepito, vizio non sanato da rottamazione (richiama Cass. 28807/2020).
• Cass. sez. V, n. 28807/2020: (18/12/2020) – Stabilisce che adesione a definizione agevolata (rottamazione) di una cartella derivante da atto mai notificato non preclude la possibilità di eccepire quell’omessa notifica in giudizio: la sanatoria da condono è amministrativa e non copre vizi di notifica se fatti valere nei termini.
• Cass. sez. V, n. 14916/2016: Definisce limiti di inesistenza notifica: casi eccezionali (luogo/persona completamente estranei); la nullità per vizi formali è sanabile a conoscenza avvenuta.
• Cass. sez. V, n. 5366/2023: (22/02/2023) – su notifica a soggetto e luogo non corretti: la considera nulla (non inesistente) se c’è un qualche collegamento, definendo criteri di distinzione (cfr. citazione in testo).
• Cass. sez. V, n. 30362/2018: (23/11/2018) – Prescrizione quinquennale applicabile anche ai tributi erariali dopo notifica cartella, se legge speciale non dispone diversamente.
• Cass. sez. V, n. 23397/2016: (17/11/2016) – Sanzioni come tributi locali: afferma prescrizione quinquennale per sanzioni e “alcuni tributi non erariali” analoghi, applicando 2948 c.c. n.4.
• Cass. sez. VI, n. 8120/2021: (23/03/2021) – Indirizzo opposto: crediti erariali da sentenze passate in giudicato = prescrizione 10 anni; ma crediti da atti amministrativi definitivi, secondo altro orient., sarebbero decennali.
• Cass. sez. V, n. 37551/2022: (22/12/2022) – Richiamata per confermare prescrizione breve per tributi locali (TARSU, TOSAP, bonifica).
• Cass. sez. V, n. 9095/2017: (07/04/2017) – Su nullità cartella priva di responsabile: conferma invalidità atti riscossione senza indicazione nominativo, essendo elemento essenziale ex art.7 Stat. Contrib. (Segue orientamento Cass. 22810/2015 e altre).

Commissioni Tributarie (ora Corti Giust. Trib.):

• CTR Lombardia, sent. n. 62/2019: (ipotetica, citata in Cass. 16278/19) – Caso medico convenzionato SSN: riconosce rimborso IRAP, esclusa autonoma organizzazione nonostante compensi elevati e presenza segretaria, perché quest’ultima necessaria per standard qualitativi base. Cass. 16278/2019 conferma quella CTR.
• CTP/CTr varie su decadenza cartelle ante 2005 (richiamate SU 25790/09) – Principio efficacia retroattiva termini art.25 DPR 602 post DL 106/05.
  (Le sentenze di merito sono citate indirettamente o in contesto, la lista soprastante privilegia Cassazione perché più generalmente valida.)

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Conclusione

La cartella IRAP può essere impugnata, ma occorre agire tempestivamente e con le giuste argomentazioni.
Con il supporto legale giusto puoi bloccare pagamenti indebiti e ridurre l’esposizione fiscale.

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